0111-KDIB1-2.4010.402.2018.2.MS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
- Czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7a ust. 1 tejże ustawy, w trakcie Podatkowej Grupy Kapitałowej?- Czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 tejże ustawy, po ustaniu Podatkowej Grupy Kapitałowej?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 21 września 2018 r. (data wpływu 28 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu:

  • o którym mowa w art. 7a ust. 1 ww. ustawy, w trakcie Podatkowej Grupy Kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
  • o którym mowa w art. 7 ust. 3 ww. ustawy, po ustaniu Podatkowej Grupy Kapitałowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

-jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 28 września 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu:

  • o którym mowa w art. 7a ust. 1 ww. ustawy, w trakcie Podatkowej Grupy Kapitałowej,
  • o którym mowa w art. 7 ust. 3 ww. ustawy, po ustaniu Podatkowej Grupy Kapitałowej.
We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej także jako: „Spółka”) jest jednostką dominującą działającą w ramach Grupy. Wnioskodawca jest także członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej („PGK”) w rozumieniu art. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych („UPDOP”), w której pełni rolę spółki reprezentującej. Zgodnie z zawartą umową PGK została utworzona na okres co najmniej trzech lat podatkowych. Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszym rokiem podatkowym jest okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r.

Spółka była również członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej, utworzonej na okres trzech lat podatkowych (2015-2017), w której pełniła funkcję spółki reprezentującej.

Spółka pragnie podkreślić, że z uwagi na fakt, iż opisywana kwestia dotyczy jej indywidualnej sprawy, występuje z wnioskiem we własnym imieniu, jako podmiot zainteresowany, o którym mowa w art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, pomimo że jest członkiem podatkowej grupy kapitałowej. Możliwość wystąpienia z wnioskiem o interpretację indywidualną przez członka podatkowej grupy kapitałowej w jego indywidualnej sprawie została potwierdzona m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 30 września 2015 r. (sygn. II FSK 1979/13).

W dniu 16 listopada 2016 r. aktem notarialnym została ustanowiona Fundacja, której jednym z fundatorów jest Spółka. Celami Fundacji są:

  1. promocja i ochrona wizerunku Rzeczpospolitej Polskiej oraz polskiej gospodarki;
  2. inspirowanie oraz współtworzenie warunków do budowy wartości i rozwoju spółek z udziałem Skarbu Państwa oraz polskiej przedsiębiorczości;
  3. promocja spółek z udziałem Skarbu Państwa i polskiej przedsiębiorczości;
  4. kształtowanie pozytywnego odbioru społecznego inwestycji prowadzonych przez spółki z udziałem Skarbu Państwa;
  5. wspieranie działań budujących dobre praktyki rynkowe;
  6. wspieranie podnoszenia kwalifikacji zawodowych kadry zarządzającej i pracowników polskich przedsiębiorstw, w tym spółek z udziałem Skarbu Państwa;
  7. integrowanie środowiska naukowo-badawczego oraz kadry zarządzającej polskich przedsiębiorstw, w tym spółek z udziałem Skarbu Państwa;
  8. promowanie nowoczesnych metod i narzędzi zarządzania w tym trendów i doświadczeń międzynarodowych, nowoczesnej organizacji pracy oraz restrukturyzacji przedsiębiorstw;
  9. wspieranie działalności na rzecz rozwoju gospodarczego, w tym przedsiębiorczości, promocji wiedzy z zakresu ekonomii i zarządzania;
  10. wspieranie rozwoju i promocja polskiego rynku finansowego, w szczególności przez promocję inwestowania na rynku kapitałowym;
  11. wspieranie działalności z dziedziny edukacji, szkolnictwa oraz ochrony zdrowia;
  12. wspieranie działalności na rzecz rozwoju techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej;
  13. wspieranie działalności z zakresu kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego;
  14. promocja wiedzy o historii, gospodarce i kulturze polskiej oraz postaw patriotycznych;
  15. wspieranie działalności z zakresu ochrony środowiska, ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego;
  16. wspieranie działalności mających na celu promocję oraz realizację zasad biznesu społecznie odpowiedzialnego.

Fundacja realizuje swoje cele poprzez prowadzenie odpłatnej oraz nieodpłatnej działalności w następującym zakresie:

  1. organizowania i finansowania konferencji, w tym gospodarczych, naukowych i badawczych;
  2. inicjowania, organizowania oraz finansowania lub dofinansowywania badań naukowych;
  3. prowadzenia lub zlecania opracowań i analiz w zakresie ekonomicznym, prawnym lub społecznym;
  4. organizowania i finansowania prowadzenia kampanii promocyjnych, edukacyjnych i informacyjnych;
  5. organizowania i finansowania inicjatyw społecznych;
  6. przyznawania nagród i wyróżnień za osiągnięcia odpowiadające realizacji celów Fundacji;
  7. organizowania współpracy między jednostkami naukowymi, naukowo-badawczymi oraz polskimi przedsiębiorcami, w tym spółkami z udziałem Skarbu Państwa;
  8. wspierania i dofinansowania inicjatyw wydawniczych, publikacji elektronicznych i audiowizualnych;
  9. opiniowania i konsultacji zmian legislacyjnych mających znaczenie ze względu na cele Fundacji;
  10. współpracy ze społecznościami lokalnymi oraz organizacjami społecznymi i gospodarczymi.

Stosownie do § 7 aktu notarialnego ustanawiającego Fundację, Majątek Fundacji stanowi Fundusz Założycielski, na który składają się środki finansowe wniesione przez Fundatorów do 30 grudnia 2016 r. w określonych w § 7 aktu kwotach. Na dzień sporządzenia wniosku przedmiotowa płatność została zrealizowana.

Stosownie do § 8 aktu, każdy z Fundatorów zobowiązuje się do dokonywania przez 10 lat począwszy od 2017 r. corocznych wpłat na działalność statutową Fundacji, w terminie do 30 stycznia każdego roku kalendarzowego w kwotach określonych w § 8 aktu.

Z treści aktu notarialnego o ustanowieniu fundacji nie wynika, aby Spółka otrzymywała w zamian za coroczne wpłaty jakiekolwiek świadczenia.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7a ust. 1 tejże ustawy, w trakcie Podatkowej Grupy Kapitałowej?
  2. Czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 tejże ustawy, po ustaniu Podatkowej Grupy Kapitałowej?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP, podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane w pytaniu wydatki w formie wpłat na działalność statutową Fundacji będą spełniały ww. przesłanki odliczenia od podstawy opodatkowania:

  1. Mają charakter darowizn - są świadczeniem nieodpłatnym - Spółka dokonując corocznych, zadeklarowanych wpłat na działalność statutową Fundacji kosztem swojego majątku nie otrzymuje z tego tytułu ekwiwalentu w jakiejkolwiek formie:
  2. Cele przekazanej darowizny będą zgodne z celami określonymi w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, szczególnie w zakresie punktów 4, 11, 12, 14, 16, 18 i 30. Cele/zadania z art. 4 ww. ustawy są następujące:
    1. pomocy społecznej, w tym pomocy rodzinom i osobom w trudnej sytuacji życiowej oraz wyrównywania szans tych rodzin i osób;
    2. 1a. wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;
      1b. udzielania nieodpłatnej pomocy prawnej oraz zwiększania świadomości prawnej społeczeństwa;
    3. działalności na rzecz integracji i reintegracji zawodowej i społecznej osób zagrożonych wykluczeniem społecznym;
    4. działalności charytatywnej;
    5. podtrzymywania i upowszechniania tradycji narodowej, pielęgnowania polskości oraz rozwoju świadomości narodowej, obywatelskiej i kulturowej;
    6. działalności na rzecz mniejszości narodowych i etnicznych oraz języka regionalnego;
    7. 5a. działalności na rzecz integracji cudzoziemców;
    8. ochrony i promocji zdrowia, w tym działalności leczniczej w rozumieniu ustawy z dnia 15 kwietnia 2011 r. o działalności leczniczej (Dz.U. z 2015 r. poz. 618, z późn. zm.);
    9. działalności na rzecz osób niepełnosprawnych;
    10. promocji zatrudnienia i aktywizacji zawodowej osób pozostających bez pracy i zagrożonych zwolnieniem z pracy;
    11. działalności na rzecz równych praw kobiet i mężczyzn;
    12. działalności na rzecz osób w wieku emerytalnym;
    13. działalności wspomagającej rozwój gospodarczy, w tym rozwój przedsiębiorczości;
    14. działalności wspomagającej rozwój techniki, wynalazczości i innowacyjności oraz rozpowszechnianie i wdrażanie nowych rozwiązań technicznych w praktyce gospodarczej;
    15. działalności wspomagającej rozwój wspólnot i społeczności lokalnych;
    16. nauki, szkolnictwa wyższego, edukacji, oświaty i wychowania;
    17. działalności na rzecz dzieci i młodzieży, w tym wypoczynku dzieci i młodzieży;
    18. kultury, sztuki, ochrony dóbr kultury i dziedzictwa narodowego;
    19. wspierania i upowszechniania kultury fizycznej;
    20. ekologii i ochrony zwierząt oraz ochrony dziedzictwa przyrodniczego;
    21. turystyki i krajoznawstwa;
    22. porządku i bezpieczeństwa publicznego;
    23. obronności państwa i działalności Sił Zbrojnych Rzeczypospolitej Polskiej;
    24. upowszechniania i ochrony wolności i praw człowieka oraz swobód obywatelskich, a także działań wspomagających rozwój demokracji;
    25. 22a.udzielania nieodpłatnego poradnictwa obywatelskiego;
    26. ratownictwa i ochrony ludności;
    27. pomocy ofiarom katastrof, klęsk żywiołowych, konfliktów zbrojnych i wojen w kraju i za granicą;
    28. upowszechniania i ochrony praw konsumentów;
    29. działalności na rzecz integracji europejskiej oraz rozwijania kontaktów i współpracy między społeczeństwami;
    30. promocji i organizacji wolontariatu;
    31. pomocy Polonii i Polakom za granicą;
    32. działalności na rzecz kombatantów i osób represjonowanych;
    33. 29a.działalności na rzecz weteranów i weteranów poszkodowanych w rozumieniu ustawy z dnia 19 sierpnia 2011 r. o weteranach działań poza granicami państwa (Dz.U. poz. 1203);
    34. promocji Rzeczypospolitej Polskiej za granicą;
    35. działalności na rzecz rodziny, macierzyństwa, rodzicielstwa, upowszechniania i ochrony praw dziecka;
    36. przeciwdziałania uzależnieniom i patologiom społecznym;
    37. 32a.rewitalizacji;
    38. działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3, w zakresie określonym w pkt 1-32a.
  3. Będą przekazane organizacji (Fundacji), o której mowa w art. 3 ust. 2 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, prowadzącej działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025, ze zmian.), przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

W myśl art. 889 pkt 1 cyt. wyżej ustawy, nie stanowi darowizny bezpłatne przysporzenie gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu.

Kwestie związane z powstaniem i funkcjonowaniem fundacji reguluje nie Kodeks cywilny, lecz odrębna ustawa z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach. Nie można zatem w tej sytuacji zastosować wyłączenia zawartego w art. 889 ustawy kodeks cywilny.

Brak zawarcia odrębnej umowy darowizny, regulującej dokonywanie przyrzeczonych przez Spółkę wpłat na działalność statutową Fundacji, nie może być podstawą do uznania, iż nie stanowią one darowizny na rzecz Fundacji. Fakt, że Spółka zobowiązała się do dokonywania corocznych wpłat w akcie ustanowienia Fundacji nie oznacza, że zaciągnęła jakiekolwiek zobowiązanie wynikające z umowy, która jest regulowana innymi przepisami kodeksu. Stanowisko takie zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 2 lipca 2018 r. (winno być 24 maja 2018 r.) (sygn. akt III SA/Wa 2261/17).

Świadczenie należy uznać za bezpłatne, gdy po stronie obdarowanego brak jest zobowiązania do „jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę. Nieodpłatność ta oznacza, że darczyńca, dokonując na rzecz drugiej strony przysporzenia, nie może uzyskać jakiegokolwiek ekwiwalentu ani w chwili dokonania umowy darowizny, ani też w przyszłości” (Z. Gawlik, Komentarz do art. 888 Kodeksu cywilnego, LEX Omega). Powyższe należy rozumieć w ten sposób, że świadczenie będzie miało charakter bezpłatny w momencie gdy dokonujący świadczenia nic w zamian nie otrzymuje ani nie ma nic w zamian otrzymać (za powołanym wyżej wyrokiem WSA w Warszawie).

Również w przypadku Wnioskodawcy, ideą Spółki było zobowiązanie się do bezpłatnego świadczenia na rzecz Fundacji kosztem własnego majątku.

W związku z powyższym, w ocenie Wnioskodawcy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji, tj. wpłaty na działalność statutową Fundacji, stanowią darowiznę, w związku z czym będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP, łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7a ust. 1 ustawy o UPDOP, w trakcie trwania PGK (Pytanie 1), a także po jej ustaniu, w myśl art. 7 ust. 3 tejże ustawy (Pytanie 2 ).

Wnioskodawca zwraca jednocześnie uwagę, iż przedstawione powyżej stanowisko zostało uznane za prawidłowe przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, który w wyroku z 24 maja 2018 r. (sygn. III SA/Wa 2261/17), w analogicznym stanie faktycznym, rozpatrując skargę podatnika na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej uznał, że wpłaty na działalność statutową fundacji, do której fundator zobowiązał się w akcie założycielskim stanowią darowizny i powinny podlegać odliczeniu od podstawy opodatkowania zgodnie z art. 18 ust. 1 pkt 1 UPDOP. W wyroku tym Sąd stwierdził, że cyt. „(...) w wydanej interpretacji organ naruszył art. 18 ust. 1 pkt 1 updop, gdyż nie miał podstaw do przyjęcia, że coroczne wpłaty dokonywane przez spółkę na działalność statutową Fundacji, tak jak je przedstawiono we wniosku, będą pozbawione charakteru darowizn ze względu na to, że spółka zobowiązała się do ich dokonywania w akcie założycielskim Fundacji.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W polskim prawie podatkowym przepisy traktują podatkową grupę kapitałową jako podmiot podatku dochodowego od osób prawnych. Pomimo, że podatkowa grupa kapitałowa nie posiada osobowości prawnej, to zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nadany jej został status podatnika podatku dochodowego od osób prawnych. Utworzenie podatkowej grupy kapitałowej jest możliwe, gdy zostaną spełnione łącznie wszystkie ustawowe warunki formalne.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1036 z późn. zm., dalej: „updop”), podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej „podatkowymi grupami kapitałowymi”.

Należy zauważyć, że członkowie podatkowej grupy kapitałowej, tak jak inne spółki kapitałowe podlegają przepisom updop i rozliczają się na tych samych zasadach, z niektórymi wyjątkami, ściśle określonymi w ustawie.

W myśl art. 7a ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. w podatkowych grupach kapitałowych przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym, obliczanym zgodnie z art. 19, jest osiągnięty w roku podatkowym dochód stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 1-3.

Na podstawie art. 7a ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. w podatkowych grupach kapitałowych dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę uzyskanych z danego źródła przychodów nad sumą ich strat poniesionych z tego źródła przychodów. Jeżeli za rok podatkowy suma strat poniesionych z danego źródła przychodów przez spółki wchodzące w skład podatkowej grupy kapitałowej przekracza sumę dochodów uzyskanych z tego źródła, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej poniesioną ze źródła przychodów. Dochody i straty spółek oblicza się zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3.

Z treści tego przepisu wynika, że każda ze spółek wchodzących w skład podatkowej grupy kapitałowej podlega przepisom updop. Wszystkie elementy składowe dochodu służące obliczaniu wysokości podatku określa się najpierw na poziomie poszczególnych, wchodzących w skład grupy spółek, a następnie tak ustalone dochody lub straty sumuje się na poziomie całej podatkowej grupy kapitałowej, przy czym przepis ten nie dzieli przychodu, dochodu, kosztów uzyskania przychodów na zewnętrzne i wewnętrzne.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 i 2 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty; w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 7 ust. 2 updop).

Stosownie do art. 18 ust. 1 pkt 1 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r., podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22 i art. 24a, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a ust. 1, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

W myśl art. 18 ust. 1 pkt 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. podstawę opodatkowania, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a i art. 24b, stanowi dochód ustalony zgodnie z art. 7 albo art. 7a, po odliczeniu darowizn przekazanych na cele określone w art. 4 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, organizacjom, o którym mowa w art. 3 ust. 2 i 3 tej ustawy, lub równoważnym organizacjom, określonym w przepisach regulujących działalność pożytku publicznego, obowiązujących w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, prowadzącym działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych, realizującym te cele - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1.

Z powyższego przepisu wynika, że aby można było dokonać odliczenia od dochodu darowizny, musi ona spełniać następujące warunki:

  • obdarowanym musi być organizacja określona w art. 3 ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 450, z późn. zm.), prowadząca działalność pożytku publicznego w sferze zadań publicznych,
  • być przekazana na cele określone w art. 4 tej ustawy.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie, działalnością pożytku publicznego jest działalność społecznie użyteczna, prowadzona przez organizacje pozarządowe w sferze zadań publicznych określonych w ustawie.

Organizacjami pozarządowymi są:

  1. niebędące jednostkami sektora finansów publicznych w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych lub przedsiębiorstwami, instytutami badawczymi, bankami i spółkami prawa handlowego będącymi państwowymi lub samorządowymi osobami prawnymi,
  2. niedziałające w celu osiągnięcia zysku

-osoby prawne lub jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, którym odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, w tym fundacje i stowarzyszenia, z zastrzeżeniem ust. 4 (art. 3 ust. 2 tej ustawy).

Sfera zadań publicznych, o której mowa w art. 3 ust. 1 ww. ustawy została określona w art. 4 ust. 1 ustawy o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie.

Pod pojęciem darowizny należy, zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1025 z późn. zm.), rozumieć umowę, na podstawie której darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Zatem umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) - do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli - i jednostronnej, jako nieprzynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny. Nie stanowią natomiast darowizny bezpłatne przysporzenia w wypadkach, gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu (art. 889 pkt 1 Kodeksu cywilnego).

Podkreślenia wymaga także fakt, że w myśl z art. 18 ust. 1a updop, łączna kwota odliczeń z tytułów określonych w ust. 1 pkt 1 i 7 nie może przekroczyć 10% dochodu, o którym mowa w art. 7 ust. 3 albo w art. 7a ust. 1, z tym że odliczeniom nie podlegają darowizny na rzecz:

  1. osób fizycznych;
  2. osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, prowadzących działalność gospodarczą polegającą na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali, lub handlu tymi wyrobami.

Art. 18 ust. 1b updop stanowi natomiast, że jeżeli przedmiotem darowizny są towary opodatkowane podatkiem od towarów i usług, za kwotę darowizny uważa się wartość towaru wraz z podatkiem od towarów i usług, w części przekraczającej kwotę podatku naliczonego, którą podatnik ma prawo odliczyć zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej darowizny. Przy określaniu wartości tych darowizn stosuje się odpowiednio art. 14.

W myśl art. 18 ust. 1c updop, odliczenie darowizn, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 7, oraz odliczenie wynikające z odrębnych ustaw stosuje się, jeżeli wysokość darowizny jest udokumentowana dowodem wpłaty na rachunek płatniczy obdarowanego lub jego rachunek w banku, inny niż rachunek płatniczy, a w przypadku darowizny innej niż pieniężna - dokumentem, z którego wynika wartość tej darowizny, oraz oświadczeniem obdarowanego o jej przyjęciu.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 18 ust. 1k updop, odliczenia darowizn, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, nie stosuje się w przypadku, gdy podatnik zaliczył wartość przekazanej darowizny do kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 14.

Zgodnie z art. 18 ust. 1g updop, podatnicy korzystający z odliczenia darowizn, o którym mowa w ust. 1 pkt 1 i 7 oraz wynikającego z odrębnych ustaw, są obowiązani wykazać w zeznaniu, o którym mowa w art. 27 ust. 1, kwotę przekazanej darowizny, kwotę dokonanego odliczenia oraz dane pozwalające na identyfikację obdarowanego, w szczególności jego nazwę, adres i numer identyfikacji podatkowej lub numer uzyskany w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, w którym obdarowany ma siedzibę, służący dla celów podatkowych identyfikacji.

Zgodnie z art. 27 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2017 r. podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a i przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru o wysokości dochodu (straty) osiągniętego w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Stosownie do art. 27 ust. 1 updop w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2018 r. podatnicy, z wyjątkiem zwolnionych od podatku na podstawie art. 6 ust. 1, z zastrzeżeniem ust. 1d, art. 17 ust. 1 pkt 4a lit. a oraz przepisów ustawy wymienionej w art. 40 ust. 2 pkt 8, są obowiązani, z zastrzeżeniem ust. 2a, składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości dochodu osiągniętego (straty poniesionej) w roku podatkowym - do końca trzeciego miesiąca roku następnego i w tym terminie wpłacić podatek należny albo różnicę między podatkiem należnym od dochodu wykazanego w zeznaniu a sumą należnych zaliczek za okres od początku roku.

Jak zostało wskazane w opisie sprawy, Wnioskodawca jest członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej, w której pełni rolę spółki reprezentującej. Zgodnie z zawartą umową PGK została utworzona na okres co najmniej trzech lat podatkowych. Rokiem podatkowym PGK jest rok kalendarzowy, przy czym pierwszym rokiem podatkowym jest okres od 1 stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. Spółka była również członkiem Podatkowej Grupy Kapitałowej, utworzonej na okres trzech lat podatkowych (2015-2017), w której pełniła funkcję spółki reprezentującej. W dniu 16 listopada 2016 r. aktem notarialnym została ustanowiona Fundacja, której jednym z fundatorów jest Spółka.

Stosownie do § 7 aktu notarialnego ustanawiającego Fundację, Majątek Fundacji stanowi Fundusz Założycielski, na który składają się środki finansowe wniesione przez Fundatorów do 30 grudnia 2016 r. w określonych w § 7 aktu kwotach. Na dzień sporządzenia wniosku przedmiotowa płatność została zrealizowana.

Stosownie do § 8 aktu, każdy z Fundatorów zobowiązuje się do dokonywania przez 10 lat począwszy od 2017 r. corocznych wpłat na działalność statutową Fundacji, w terminie do 30 stycznia każdego roku kalendarzowego.

Stosownie do art. 1 ustawy z dnia 6 kwietnia 1984 r. o fundacjach (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1491), fundacja może być ustanowiona dla realizacji zgodnych z podstawowymi interesami Rzeczypospolitej Polskiej celów społecznie lub gospodarczo użytecznych, w szczególności takich, jak: ochrona zdrowia, rozwój gospodarki i nauki, oświata i wychowanie, kultura i sztuka, opieka i pomoc społeczna, ochrona środowiska oraz opieka nad zabytkami.

Z przepisu art. 3 ustawy o fundacjach wynika, że oświadczenie woli o ustanowieniu fundacji powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Zachowania tej formy nie wymaga się, jeżeli ustanowienie fundacji następuje w testamencie. W oświadczeniu woli o ustanowieniu fundacji fundator powinien wskazać cel fundacji oraz składniki majątkowe przeznaczone na jego realizację. Składnikami majątkowymi, o których mowa w ust. 2, mogą być pieniądze, papiery wartościowe, a także oddane fundacji na własność rzeczy ruchome i nieruchomości.

W myśl art. 4 ustawy o fundacjach, fundacja działa na podstawie przepisów niniejszej ustawy i statutu. Fundator ustala statut fundacji, określający jej nazwę, siedzibę i majątek, cele, zasady, formy i zakres działalności fundacji, skład i organizację zarządu, sposób powoływania oraz obowiązki i uprawnienia tego organu i jego członków. Statut może zawierać również inne postanowienia, w szczególności dotyczące prowadzenia przez fundację działalności gospodarczej, dopuszczalności i warunków jej połączenia z inną fundacją, zmiany celu lub statutu, a także przewidywać tworzenie obok zarządu innych organów fundacji (art. 5 ust. 1 ustawy o fundacjach).

W świetle wyżej powołanych przepisów, akt fundacyjny towarzyszący powołaniu każdej fundacji jest jednostronną czynnością prawną o charakterze zobowiązującym. Wskazanie więc w akcie fundacyjnym składników majątkowych rodzi zobowiązanie po stronie fundatora do przeniesienia ich na rzecz fundacji z chwilą zarejestrowania. Z kolei stając się podmiotem majątku określonego w akcie fundacyjnym fundacja uzyskuje roszczenie o jego wydanie.

Powyższe oznacza, że wydatki Spółki wynikające z aktu ustanowienia Fundacji, mają na celu wypełnienie przyjętego przez Spółkę zobowiązania wynikającego ze złożonego oświadczenia woli w akcie fundacyjnym, ujętego w statucie Fundacji. Tym samym nie są świadczeniem nieekwiwalentnym, gdyż mają na celu wykonanie pierwotnego świadczenia.

Należy zaznaczyć, że darowizna uregulowana przepisami Kodeksu cywilnego ma na celu przysporzenie majątkowe bez ekwiwalentu (nieodpłatnie) i podlega najczęściej na przesunięciu dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy darowizny, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem, że czynność ta nie została wymieniona w treści art. 889 Kodeksu cywilnego.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić, że wpłaty do których dokonywania zobowiązał się Fundator w § 8 aktu ustanowienia Fundacji, mają na celu wypełnienie przyjętego przez Spółkę zobowiązania wynikającego ze złożonego oświadczenia woli w akcie fundacyjnym, ujętego w statucie Fundacji. Tym samym wpłaty nie są świadczeniem nieekwiwalentnym, gdyż mają na celu wykonanie pierwotnego świadczenia. W konsekwencji nie mogą być uznane za darowiznę podlegającą odliczeniu od podstawy opodatkowania w rozumieniu przepisu art. 18 ust. 1 pkt 1 updop.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Jak bowiem wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 19 lutego 2008 r., sygn. akt II FSK 1767/06, akt fundacyjny towarzyszący powołaniu każdej fundacji jest jednostronną czynnością prawną o charakterze zobowiązującym.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy wydatki Spółki wynikające z § 8 aktu ustanowienia Fundacji będą podlegały odliczeniu od podstawy opodatkowania na podstawie art. 18 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - łącznie do wysokości nieprzekraczającej 10% dochodu:

  • o którym mowa w art. 7a ust. 1 ww. ustawy, w trakcie Podatkowej Grupy Kapitałowej,
  • o którym mowa w art. 7 ust. 3 ww. ustawy, po ustaniu Podatkowej Grupy Kapitałowej

-jest nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanego przez Spółkę wyroku, należy zauważyć, że orzeczenia sądowe wydawane są w indywidualnych sprawach w odzwierciedleniu do konkretnych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych i nie mają charakteru wiążącej wykładni prawa podatkowego. Powołane orzeczenia nie są źródłem prawa i nie mogą stanowić podstawy prawnej działań organów administracji. Organy administracji są związane oceną prawną i wskazaniami co do dalszego postępowania wyrażonymi w orzeczeniu sądu administracyjnego, jednakże to związanie istnieje tylko w ramach tej sprawy, która była rozpoznawana przez sąd administracyjny – zgodnie z art. 153 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.

Należy ponadto zauważyć, że powołane przez Spółkę orzeczenie jest nieprawomocne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.