ITPB3/4511-57/16/JG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy wypłacona rekompensata z tytułu rozwiązania umowy o pracę na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść jest zwolniona z podatku dochodowego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) § 5 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 2 lutego 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 10 lutego 2016 r.) i pismem z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 lutego 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego, który został uzupełniony przez Wnioskodawcę pismem z dnia 29 stycznia 2016 r. (data wpływu 10 lutego 2016 r.).

Z uwagi na stwierdzone we wniosku i jego uzupełnieniu braki formalne, pismem z dnia 18 marca 2016 r. nr ITPB3/4511-57/16-2/JG wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu 6 kwietnia 2016 r.).

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: Spółka lub Pracodawca) podpisała Pakt Gwarancji Pracowniczych (dalej: Pakt), w którym to dokumencie zobowiązała się do zapewnienia trwałości zatrudnienia niektórym pracownikom zatrudnionym w Spółce, przez ustalony czas, uzależniony od stażu pracy oraz zajmowanego stanowiska. W ramach Gwarancji Pracodawca zobowiązał się do niewypowiadania umów o pracę, z przyczyn niedotyczących pracowników.

W czerwcu 2015 r. Wnioskodawca zawarł ze swoim dotychczasowym Pracodawcą porozumienie (dalej: Porozumienie) rozwiązujące umowę o pracę. Porozumienie zostało zawarte na wniosek pracownika, a rozwiązanie nastąpiło w trybie art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy, jednocześnie Wnioskodawca zaznaczył, że przyczyna rozwiązania nie leży po stronie pracownika.

Zgodnie z zapisami Porozumienia, pracownikowi przysługiwała jednorazowa odprawa pieniężna w wysokości trzykrotności wynagrodzenia. Przedmiotowa odprawa została wypłacona na mocy ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. 2003 r., Nr 90, poz. 844, z późn. zm.).

Ponadto zawierając porozumienie rozwiązujące umowę o pracę Wnioskodawca spełnił również wymogi wskazane w Programie Dobrowolnych Odejść (dalej: PDO). Wnioskodawca został tym Programem Dobrowolnych Odejść objęty i z tego tytułu przysługiwała mu rekompensata w wysokości wielokrotności wynagrodzenia. Zgodnie z zapisami PDO wysokość rekompensaty, tj. mnożnik wielokrotności wynagrodzenia dla poszczególnych pracowników uzależniony był od stażu pracy oraz zajmowanego stanowiska. Ponadto wysokość wypłacanej rekompensaty była uzależniona od rodzaju ochrony, która przysługiwała pracownikowi.

Wdrożony przez pracodawcę Program Dobrowolnych Odejść określający prawa i obowiązki stron stosunku pracy oraz wysokość i zasady ustalenia otrzymanej rekompensaty należy do regulacji, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu Pracy i stanowi normatywne źródło prawa pracy. Ponadto Regulamin PDO określa, że wskazane we wniosku świadczenie jest rekompensatą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy otrzymana przez Wnioskodawcę odprawa pieniężna oraz rekompensata korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy przedmiotowe świadczenia korzystają ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust.1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powyższe stanowisko wynika z faktu, że Pracodawca określa prawa pracowników m.in. do rozwiązania umowy o pracę, powiązanego z wypłatą świadczenia pieniężnego mającego charakter odszkodowania. Odszkodowanie to pełni funkcję kompensacyjną - stanowi finansową rekompensatę uszczerbku, który powstał u osoby poszkodowanej (pracownika) wskutek zdarzenia wywołującego szkodę (rozwiązania umowy o pracę). Wysokość odszkodowania, zgodnie z zapisami Programu, jest też adekwatna do rozmiarów powstałej szkody - stanowi, bowiem wielokrotność miesięcznego wynagrodzenia, jakie pracownik uzyskałby, gdyby nie zaistniała przesłanka w postaci rozwiązania umowy o pracę (szkody). Ponadto pracodawca gwarantował pracownikom uprawnienie w postaci braku możliwości rozwiązania umowy o pracę, podpisując PDO pracownicy rezygnowali ze swoich uprawnień, w zamian za co otrzymywali odszkodowanie, które ma wyrównać poniesiona szkodę w postaci braku obowiązywania Gwarancji.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zastosowanie zwolnienia określonego w ww. przepisie uzależnione jest od jednoczesnego (łącznego) spełnienia trzech przesłanek:

  1. otrzymane świadczenie (przychód) powinno stanowić odszkodowanie lub zadośćuczynienie.
  2. jego wysokość lub zasady ustalania wynikać powinny wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw albo układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy,
  3. otrzymane świadczenie nie może zostać wymienione w katalogu wyłączeń przedmiotowych określonych w analizowanym przepisie.

Zdaniem Wnioskodawcy, odszkodowania przyznawane pracownikom w ramach PDO spełniają powyższe przesłanki, przy czym dotyczy to zarówno odszkodowań przyznawanych pracownikom, których stosunek pracy jest objęty szczególną ochroną na podstawie Paktu, jak i odszkodowań przyznawanych pozostałym pracownikom. Po pierwsze, odszkodowania wypłacane w ramach PDO stanowią „odszkodowania lub zadośćuczynienia” określone w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co prawda przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji „odszkodowania” ani „zadośćuczynienia”, niemniej jednak w ramach obowiązującego systemu prawa przyjmuje się, że odszkodowanie jest świadczeniem służącym naprawieniu określonej szkody majątkowej (obejmującej zarówno rzeczywistą stratę, jak i utracone korzyści (por. art. 361 i art. 363 Kodeksu cywilnego), natomiast zadośćuczynienie służy zrekompensowaniu uszczerbku w dobrach osobistych (szkody niemajątkowej; (por. art. 24, art. 445 i nast. Kodeksu cywilnego). Tym samym należy zatem przyjąć, że również na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pojęcie „odszkodowań i zadośćuczynień” obejmuje wszelkie świadczenia służące zrekompensowaniu poniesionej szkody, zarówno majątkowej, jak i niemajątkowej.

Przy czym, uwzględniając wewnętrzną konstrukcję normy wyrażonej w art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy uznać należy, że na gruncie tego przepisu pojęcie „odszkodowań lub zadośćuczynień” obejmuje również świadczenia takie jak rekompensaty, a więc świadczenia służące zrekompensowaniu uszczerbku związanego z ustaniem stosunku pracy.

Uwzględniając powyższe zdaniem Wnioskodawcy, nie powinno ulegać wątpliwości, że odszkodowania, które będą wypłacane pracownikom w ramach PDO stanowić będą „odszkodowania” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich funkcją jest bowiem zrekompensowanie szkody związanej z wyrażeniem przez pracowników zgody na ustanie stosunku zatrudnienia, skutkującej utratą możliwości dalszego zarobkowania w Spółce, jak również brakiem możliwości podjęcia w przyszłości zatrudnienia w Spółce oraz podmiotach z nią powiązanych.

Przy czym trzeba mieć na względzie, że bez uzyskania tej zgody od pracownika, doprowadzenie przez Spółkę do ustania stosunku pracy byłoby co najmniej utrudnione; z uwagi na to, że w przypadku pracowników zatrudnionych na czas nieokreślony wypowiedzenie umowy o pracę przez pracodawcę może nastąpić jedynie z uzasadnionych przyczyn (art. 30 § 4 i art. 45 § 1 Kodeksu pracy), względnie w skomplikowanej procedurze zwolnień grupowych.

Natomiast w przypadku pracowników objętych szczególną ochroną prawną przewidzianą w art. 39 Kodeksu pracy, stosunek pracy w ogóle nie mógłby być rozwiązany jednostronnie przez pracodawcę w drodze wypowiedzenia. W odniesieniu do tej ostatniej kategorii pracowników wypłacane odszkodowanie stanowić zatem będzie ponadto formę rekompensaty za dobrowolną rezygnację z ochrony trwałości stosunku pracy przyznanej im z mocy prawa.

Wnioskodawca podkreśla, że powyższe stanowisko ma oparcie w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt II PK 260/12, w którym Sąd Najwyższy uznał, że odprawa ustalona pomiędzy pracownikiem podlegającym szczególnej ochronie a pracodawcą w porozumieniu w przedmiocie rozwiązania stosunku pracy, stanowi świadczenie o charakterze odszkodowawczym na rzecz takiego pracownika: „(...) sporna „odprawa” w rzeczywistości stanowiła rekompensatę dla pozwanego pracownika za dobrowolną rezygnację z kontynuowania u strony powodowej zatrudnienia, które było objęte szczególną ochroną trwałości stosunku pracy (...).”

W tej sytuacji, w części rekompensującej pozwanemu utratę zatrudnienia (rezygnację z przysługującej pracownikowi szczególnej ochrony trwałości stosunku pracy) nie można mówić o „odprawie” jako świadczeniu będącemu formą (pieniężną) „podziękowania” (gratyfikacji) za wykonaną przez niego pracę, przyznanemu pracownikowi przy okazji ustania zatrudnienia. W tym zakresie świadczenie to stanowiło „odszkodowanie”, rekompensatę za rezygnację z korzystania z sytuacji prawnej (szczególnej ochrony trwałości zatrudnienia) przedstawiającej określoną wartość majątkową.

Z powyższych względów odszkodowania wypłacane pracownikom na podstawie PDO powinny być uznane za „odszkodowania” lub „zadośćuczynienia” w rozumieniu art. 21 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Po drugie, zasady ustalania tych odszkodowań są precyzyjnie określone w Programie; który zdaniem Wnioskodawczyni stanowi spełnienie drugiej z przesłanek.

Po trzecie wreszcie, odszkodowania te nie stanowią żadnego ze świadczeń wprost wymienionych w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a)-g) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do których zwolnienie przewidziane w tym przepisie nie ma zastosowania.

Tym samym, odszkodowanie zostało wypłacone na podstawie Regulaminu Programu Dobrowolnych Odejść i spełniona została w tym zakresie przesłanka do zastosowania zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten w nowym brzmieniu wyraźnie wskazuje, że wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy.

Potwierdzenie powyższej tezy stanowi Interpretacja indywidualna wydana przez upoważnionego Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, sygn. ILPB2/4511-1-633/15-4/WM i ILPB2/4511-1-156/16-3/ES.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r. poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. – Kodeks pracy (Dz. U. z 1998 r. Nr 21, poz. 94, z późn. zm.), z wyjątkiem:

  1. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę,
  2. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników,
  3. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym,
  4. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji,
  5. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  6. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c,
  7. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Wnioskodawca przystąpił do Programu Dobrowolnych Odejść. Na jego podstawie Wnioskodawca złożył w czerwcu 2015 r. wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron, tj. w sposób wskazany w art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy i został objęty Programem. Pracodawca rozwiązał z Wnioskodawcą umowę o pracę i wypłacił m.in. świadczenia pieniężne w postaci jednorazowej odprawy wypłaconej na mocy ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników (Dz. U. z 2003 r. Nr 90, poz. 844 z późn.zm.). Jak z powyższego wynika kwota wypłacona Wnioskodawcy tytułem jednorazowej odprawy zgodnie z przepisami ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników jest ustawowo wyłączona ze zwolnienia przedmiotowego w podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie z brzmienie art. 21 ust. 1 pkt 3 lit b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dlatego, zgodnie z art. 9 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednorazowa odprawa wypłacona Wnioskodawcy na mocy ustawy o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunku pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast analizując kwestię opodatkowania wypłaconej Wnioskodawcy rekompensaty zaznaczyć należy, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy – Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) tego artykułu.

Stosownie do art. 9 § 1 Kodeksu pracy, ilekroć w Kodeksie pracy jest mowa o prawie pracy, rozumie się przez to przepisy Kodeksu pracy oraz przepisy innych ustaw i aktów wykonawczych, określające prawa i obowiązki pracowników i pracodawców, a także postanowienia układów zbiorowych pracy i innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów i statutów określających prawa i obowiązki stron stosunku pracy.

Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Zatem korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji.

Jak już wskazano Wnioskodawca przystąpił do Programu Dobrowolnych Odejść i złożył wniosek o rozwiązanie umowy o pracę na mocy porozumienia stron, tj. w sposób wskazany w art. 30 § 1 pkt 1 Kodeksu Pracy i został objęty Programem. Pracodawca rozwiązał z Wnioskodawcą umowę o pracę i wypłacił poza jednorazową odprawą, świadczenie, które PDO określa, że jest rekompensatą. Zasady, wysokość rekompensaty określono na podstawie dwóch dokumentów PDO w powiązaniu z Paktem Gwarancji Pracowniczych. Wysokość i zasady ustalenia otrzymanej rekompensaty wynikały z wdrożonego przez pracodawcę Programu Dobrowolnych Odejść określającego prawa i obowiązki stron stosunku pracy. Program ten należy więc do regulacji, o których mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy i stanowi normatywne źródło prawa pracy.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków:

  1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem,
  2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie:
    1. ustawy,
    2. przepisów wykonawczych do ustawy,
    3. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy,
  3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów,
  4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie należy zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia odszkodowania czy zadośćuczynienia. Nie oznaczato jednak dowolności w ich rozumieniu. Jak wynika bowiem z orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 kwietnia 2011 r. sygn. akt SK 62/08, jeśli określony sposób rozumienia przepisu ustawy utrwalił się już w sposób oczywisty, a zwłaszcza jeśli znalazł jednoznaczny i autorytatywny wyraz w orzecznictwie Sądu Najwyższego bądź Naczelnego Sądu Administracyjnego, to należy uznać, że przepis ten – w praktyce swego stosowania – nabrał takiej właśnie treści. Jednocześnie względy spójności systemu prawa uzasadniają, aby kryteria rozumienia pojęć niezdefiniowanych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, miały w pierwszej kolejności charakter kryteriów ustawowych.

W świetle powyższego stwierdzić należy, że odszkodowanie to rodzaj świadczenia, które należy się za wyrządzenie szkody (odpowiednio zadośćuczynienie za doznane krzywdy) od podmiotu, który szkodę wyrządził lub ponosi za nią odpowiedzialność. Odszkodowanie stanowi pieniężną równowartość szkody majątkowej lub szkody na osobie, natomiast zadośćuczynienie jest pieniężną formą zrekompensowania szkody niemajątkowej. O tym co stanowi szkodę oraz jakie są zasady i sposoby jej naprawienia decydują, co do zasady, przepisy art. 361 i 363 ustawy z dnia z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego, zobowiązany do odszkodowania ponosi odpowiedzialność tylko za normalne następstwa działania lub zaniechania, z którego szkoda wynikła. W powyższych granicach, w braku odmiennego przepisu ustawy lub postanowienia umowy, naprawienie szkody obejmuje straty, które poszkodowany poniósł, oraz korzyści, które mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono (art. 361 § 2 Kodeksu cywilnego).

Podstawową funkcją odszkodowania jest kompensacja, co oznacza, że odszkodowanie powinno przywrócić w majątku poszkodowanego stan rzeczy naruszonych zdarzeniem wyrządzającym szkodę, obejmując to, co z majątku ubyło na skutek tego zdarzenia lub do niego nie weszło (utracona korzyść). Z kolei, celem zadośćuczynienia jest łagodzenie doznanej krzywdy.

Jednocześnie z punktu widzenia odpowiedzialności odszkodowawczej znaczenie ma też zasada restytucji, rozumiana jako zakaz wzbogacenia poszkodowanego.

Tym samym, odszkodowanie czy zadośćuczynienie jest szczególnym rodzajem świadczenia polegającym na naprawieniu szkody, czyli uszczerbku, jakiego doznaje poszkodowany we wszelkiego rodzaju dobrach chronionych przez prawo. Chodzi więc zarówno o uszczerbek majątkowy, jak i niemajątkowy.

Trudno zatem uznać, że w wyniku niewymuszonego przystąpienia pracownika do Programu Dobrowolnych Odejść umożliwiającego uzyskanie „preferencyjnych” warunków rozwiązania umowy o pracę za porozumieniem stron pracownik poniósł szkodę.

Z tych też względów rekompensata otrzymana w ramach Programu Dobrowolnych Odejść nie jest objęta dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Świadczenie to nie jest sensu stricto odszkodowaniem ani zadośćuczynieniem, gdyż pracownik dobrowolnie przystępuje do ww. programu a rozwiązanie umowy o pracę następuje w drodze porozumienia stron. Pracownik nie ponosi uszczerbku majątkowego, a wręcz przeciwnie dostaje dodatkowe świadczenie ponad to, które przewiduje zwyczajowo ustawa Kodeks pracy lub ustawa o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników.

Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że kwota wypłacona Wnioskodawcy tytułem rekompensaty w związku z dobrowolnym odejściem z pracy na podstawie Programu Dobrowolnych Odejść nie korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że wysokość i zasady ustalania zostały określone w Programu Dobrowolnych Odejść, stanowiącego normatywne źródło prawa pracy, o którym mowa w art. 9 § 1 Kodeksu pracy. Wejście w życie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 2014 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r. poz. 1328 z późn. zm.) nie zmieniło dotychczasowej zasady, zgodnie z którą przepis art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ma zastosowanie wyłącznie do odszkodowań i zadośćuczynień.

Tym samym nie można potwierdzić, że świadczenia pieniężne otrzymane przez Wnioskodawcę korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wypłacona rekompensata stanowi bowiem dla Wnioskodawcy przychód ze stosunku pracy w rozumieniu art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegający opodatkowaniu tym podatkiem. Natomiast jednorazowa odprawa jest ustawowo wskazana, jako wyłączona ze zwolnienia przedmiotowego zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zatem również podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnośnie powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych, wskazać należy, że zostały wydane w indywidualnych sprawach w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012, poz. 270, z późn. zm.). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.