0111-KDIB4.4014.299.2018.3.BB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy w opisanym stanie faktycznym sprawy planowana transakcja opodatkowana będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 16 sierpnia 2018 r. (data wpływu – 23 sierpnia 2018 r.), uzupełnionym 22 października 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży składników majątkowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży składników majątkowych.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w związku z czym, w piśmie z 05 października 2018 r. znak: 0111-KDIB4.4014.299.2018.2.BB i 0115-KDIT1-2.4012.644.2018.3.KK wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 22 października 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca wraz z Pawłem C. są wpisani do prowadzonej przez Sąd Rejonowy księgi wieczystej w udziałach po 1/2 jako użytkownicy wieczyści do dnia 05 grudnia 2089 r. stanowiących własność Skarbu Państwa położonych w B., działek gruntu: numer 92/11 o powierzchni 0,0489 ha, numer 92/12 o powierzchni 0,1175 ha, numer 92/16 o powierzchni 0,2481 ha, numer 92/17 o powierzchni 0,0546 ha, numer 92/18 o powierzchni 0,4718 ha oraz są właścicielami posadowionego na działce gruntu numer 92/18 stanowiącego odrębną nieruchomość budynku.

Paweł C. udział w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu oraz prawo własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość nabył od spółki P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym z 05 lipca 2016 r., pozostając w związku małżeńskim, w którym obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej, a nabycia dokonał na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca udział w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu oraz prawo własności budynku stanowiącego odrębną nieruchomość nabył od Pawła C. na podstawie umowy sprzedaży objętej aktem notarialnym z 04 października 2016 r., pozostając w stanie cywilnym wolnym, nabycia dokonał na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej.

Wnioskodawca i Paweł C. na podstawie umowy dzierżawy zawartej pod warunkiem objętej aktem notarialnym 29 listopada 2016 r. dzierżawią od wydzierżawiającego, którym jest spółka P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zabudowane działki gruntu numer 92/9, 92/10, 92/13 o łącznej powierzchni 0,5727 ha, które są własnością Skarbu Państwa, w użytkowaniu wieczystym wydzierżawiającego do 05 grudnia 2089 r.; prawa są objęte księgą wieczystą prowadzoną przez Sąd Rejonowy, umowa została zawarta na okres 25 lat od dnia wejścia jej w życie.

Wnioskodawca i Paweł C. na posiadanych przez nich gruntach wybudowali:

  1. zespół budynków handlowo-usługowych położony na działkach gruntu numer 92/9, 92/10, 92/11, 92/12, 92/13, 92/16, 92/17, 92/18, 177 – na podstawie ostatecznej decyzji Starosty z 21 lutego 2017 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę,
  2. zespół budynków handlowo-usługowych – na podstawie ostatecznej decyzji Starosty z 20 lipca 2017 r. zatwierdzającej projekt budowlany i udzielającej pozwolenia na budowę zespołu budynków handlowo usługowych – przebudowa stacji transformatorowej, przyłącza energetycznego – stacji transformatorowej na działkach gruntu numer 92/9, 92/10, 92/11,92/12, 92/13, 92/16, 92/17, 92/18, 177,
  3. obiekty wybudowane na podstawie decyzji opisanych w pkt 1 i 2 są objęte pozwoleniem na ich użytkowanie objętym decyzją numer 110/2017 Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego z 06 listopada 2017 r.,
  4. lokale użytkowe znajdujące się w obiektach, o których mowa w pkt 1 i 2 powyżej, są przedmiotem najmu na rzecz podmiotów trzecich.

Ostatecznie Wnioskodawca i Paweł C. w ramach prowadzonych przez nich niezależnych przedsiębiorstw są właścicielami wskazanych składników majątkowych oraz praw wynikających z zawartych umów najmu w częściach po 1/2 części każdy. Składniki te oraz prawa wchodzą w skład przedsiębiorstw Wnioskodawcy i Pawła C. i stanowią wydzielony zespół składników materialnych i niematerialnych choć Wnioskodawca i Paweł C. nie dokonali formalnego ich wyodrębnienia jako dział, wydział czy oddział. Niemniej jednak w stanie faktycznym sprawy możliwe jest wyodrębnienie organizacyjne i finansowe, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wskazanych składników majątku. W konsekwencji składniki wskazanego majątku mogą stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie.

W dniu 07 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca i Paweł C. zawarli przedwstępną umowę sprzedaży, w której zobowiązali się sprzedać spółce M. Spółka Akcyjna całe przysługujące im udziały wynoszące po 1/2 części w prawie użytkowania wieczystego stanowiących własność Skarbu Państwa działek gruntu: numer 92/11 o powierzchni 0,0489 ha, numer 92/12 o powierzchni 0,1175 ha, numer 92/16 o powierzchni 0,2481 ha, numer 92/17 o powierzchni 0,0546 ha, numer 92/18 o powierzchni 0,4718 ha wraz z znajdującymi się na nich, stanowiącymi odrębne nieruchomości, budynkami, a także przenieść na kupującą spółkę prawa wynikające z umowy dzierżawy, o której mowa w § 3, jak też z prawami wynikającymi z wszystkich projektów, które dotyczą obiektów wzniesionych na wyżej wymienionych działkach gruntu, za łączną cenę obu udziałów wynoszącą 31.000.000,00 zł (trzydzieści jeden milionów sto trzydzieści tysięcy złotych), w terminie do 07 grudnia 2018 r. a M. Spółka Akcyjna zobowiązała się powyższe, za wyżej ustaloną cenę i w umówionym terminie kupić.

Strony ustaliły, że wskazana cena zakłada, że czynności prawna nie jest objęta podatkiem od towarów i usług ponieważ przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, co skutkować będzie zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych, który obciąży kupującą Spółkę. Jeżeli jednak okaże się ostatecznie, że czynność prawna objęta jest podatkiem od towarów i usług cena sprzedaży powiększona zostanie o podatek VAT w wysokości 7.130.000,00 zł. (siedem milionów sto trzydzieści tysięcy złotych) i wyniesie 38.130.000,00 zł. (trzydzieści osiem milionów sto trzydzieści tysięcy złotych). 

W uzupełnieniu wniosku wskazano, że:

  • na gruncie stanowiącym przedmiot transakcji nie znajdują się naniesienia, które nie stanowią nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz urządzenia przesyłowe w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego,
  • jeżeli transakcja opisana we wniosku będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług to sprzedający będzie musiał uiścić podatek od towarów i usług.

Końcowo wskazać należy, iż – ze względu na zakres niniejszej interpretacji – powyżej przywołano jedynie tę część uzupełnienia wniosku, która dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych.

W związku z powyższym opisem – po przeformułowaniu – zadano m.in. następujące pytanie:

Czy w opisanym stanie faktycznym sprawy – tj. wobec tego, że na dzień sprzedaży składników majątkowych składniki te nie są faktycznie wyodrębnione jako dział, wydział czy oddział przedsiębiorcy lecz mogą stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, a przyszłą transakcją objęte zostaną nieruchomości tj. działki gruntu będące w użytkowaniu wieczystym oraz budynki stanowiące odrębną od gruntu własność, w których znajdują się skomercjalizowane powierzchnie handlowe (tj. wyodrębnione powierzchnie zostały wynajęte) i w konsekwencji przejęte zostaną prawa do korzystania z nieruchomości tj. prawa wynikające z umowy dzierżawy – planowana transakcja opodatkowana będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych objęta będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zdaniem Wnioskodawcy składniki majątkowe i niemajątkowe przedsiębiorstwa wnioskodawcy objęte umową przedwstępną zawartą 07 sierpnia 2018 r. na dzień sprzedaży, choć nie będą działać faktycznie jako dział, wydział czy oddział to jednak transakcja obejmować będzie zorganizowaną części przedsiębiorstwa. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą wszak składniki, będące we wzajemnych relacjach takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa mamy do czynienia, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

  1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
  2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie – przy czym w opinii Wnioskodawcy wystarczające jest, aby możliwość wyodrębnienia organizacyjnego i finansowego występowało potencjalnie,
  3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze – co ma miejsce w opisanym wyżej stanie faktycznym sprawy.

W konsekwencji wobec nieobjęcia czynności prawnej podatkiem od towarów i usług transakcja opodatkowana będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji, przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Wnioskodawcy, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie − interpretacja indywidualna z 05 listopada 2018 r. znak: 0115-KDIT1-2.4012.644.2018.5.KK.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych.

Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

  1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
  2. innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

  1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
  2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w tym zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że 07 sierpnia 2018 r. Wnioskodawca i Paweł C. zawarli przedwstępną umowę sprzedaży, w której zobowiązali się sprzedać spółce M. Spółka Akcyjna całe przysługujące im udziały wynoszące po 1/2 części w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu numer: 92/11, 92/12, 92/16, 92/17, 92/18 wraz z znajdującymi się na nich stanowiącymi odrębne nieruchomościami budynkami, a także przenieść na kupującą spółkę prawa wynikające z umowy dzierżawy, o której mowa w § 3, jak też prawa wynikające z wszystkich projektów, które dotyczą obiektów wzniesionych na wyżej wymienionych działkach gruntu, w terminie do 07 grudnia 2018 r., a M. Spółka Akcyjna zobowiązała się powyższe, za wyżej ustaloną cenę i w umówionym terminie kupić.

Strony ustaliły, że wskazana cena zakłada, że czynności prawna nie jest objęta podatkiem od towarów i usług ponieważ przedmiotem transakcji jest zorganizowana część przedsiębiorstwa, co skutkować będzie zapłatą podatku od czynności cywilnoprawnych, który obciąży kupującą Spółkę. Jeżeli jednak okaże się ostatecznie, że czynność prawna objęta jest podatkiem od towarów i usług cena sprzedaży powiększona zostanie o podatek VAT. 

Na gruncie stanowiącym przedmiot transakcji nie znajdują się naniesienia, które nie stanowią nieruchomości w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego oraz urządzenia przesyłowe w rozumieniu art. 49 Kodeksu cywilnego.

Jeżeli transakcja opisana we wniosku będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług to sprzedający będzie musiał uiścić podatek od towarów i usług.

Zdaniem Wnioskodawcy, planowana sprzedaż składników majątkowych i niemajątkowych objęta będzie podatkiem od czynności cywilnoprawnych, co jest konsekwencją nieobjęcia tej czynności prawnej podatkiem od towarów i usług.

W związku z powyższym należy podkreślić, że aby prawidłowo ocenić stanowisko Wnioskodawcy dotyczące opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 05 listopada 2018 r. znak: 0115-KDIT1-2.4012.644.2018.5.KK w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prawa, prowadzi do wniosku, że czynność sprzedaży przez Wnioskodawcę swoich udziałów (1/2 części) w prawie użytkowania wieczystego działek gruntu wraz z znajdującymi się na nich budynkami nie może być uznana za czynność zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (...).Skutkiem powyższego planowane zbycie udziałów składników materialnych i niematerialnych (ułamkowej części) nie może być uznane za czynność określoną w art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, skoro czynność ta nie będzie korzystała z wyłączenia na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy, transakcja zbycia poszczególnych składników materialnych i niematerialnych w związku z art. 5 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług będzie podlegała opodatkowaniu według zasad określonych w art. 41, bądź w art. 43 ustawy”.

Zatem, skoro – jak wynika to z zacytowanej powyżej interpretacji – omawiana we wniosku transakcja będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i – jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego – nie będzie z tego podatku zwolniona (w uzupełnieniu wniosku zostało doprecyzowane zdarzenie przyszłe poprzez wskazanie, że w przypadku podlegania transakcji regulacjom ustawy o podatku od towarów i usług – sprzedający będzie musiał uiścić podatek od towarów i usług), to w powyższej sprawie znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Końcowo wskazać należy, iż przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Stosownie bowiem do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretacje indywidualną). Funkcja ochronna płynąca z przedmiotowej interpretacji, wynikająca z przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej, zgodnie z uprawnieniami Organu interpretacyjnego nadanymi przez art. 14b § 1 tejże ustawy ma zastosowanie wyłącznie dla Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.