IBPB-2-1/4515-172/16-1/MCZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutki podatkowe nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez spłat i dopłat) nieruchomości obciążonej hipoteką

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 8 czerwca 2016 r. (data wpływu do Biura – 9 czerwca 2016 r.) uzupełnionym 18 i 20 lipca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez spłat i dopłat) nieruchomości obciążonej hipoteką – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 czerwca 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności (bez spłat i dopłat) nieruchomości obciążonej hipoteką.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 7 lipca 2016 r. znak: IBPB-2 -1/4515-172/16/MCZ wezwano o jego uzupełnienie. Wniosek uzupełniono 18 i 20 lipca 2016 r.

W przedmiotowym wniosku i jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest współwłaścicielką lokalu mieszkalnego. Drugim współwłaścicielem w części równej jest osoba fizyczna należąca do III grupy podatkowej w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Prawo odrębnej własności tego lokalu zostało nabyte (kupione) przez Wnioskodawczynię i drugiego współwłaściciela w 2011 r., na podstawie aktu notarialnego, za kwotę 155.000,00 zł.

Wnioskodawczyni pozostawała wtedy w niesformalizowanym związku.

Na zakup przedmiotowego lokalu został zaciągnięty kredyt hipoteczny, którego orientacyjna wysokość do spłaty to 160.000,00 zł. Stronami umowy kredytu są bank i współwłaściciele nieruchomości. Zakupiona nieruchomość jest obciążona na rzecz banku hipoteką zwykłą umowną w wysokości 174.358,97 zł. Hipoteka przewyższa wartość nieruchomości.

Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel chcą dokonać zniesienia współwłasności w taki sposób, aby prawo do przedmiotowego lokalu mieszkalnego otrzymała Wnioskodawczyni – bez spłat i dopłat na rzecz drugiego współwłaściciela. Jednocześnie Wnioskodawczyni przejmie całość zobowiązań wynikających z umowy kredytowej, tj. stanie się – za zgodą banku, jedynym kredytobiorcą i dłużnikiem osobistym.

W uzupełnieniach wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że zawarta między współwłaścicielami umowa zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego będzie miała charakter nieodpłatny. Zamiarem stron ma być nabycie przez Wnioskodawczynię całości lokalu wraz z jego obciążeniami w postaci hipoteki, co ma nastąpić na podstawie aktu notarialnego – umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności, tj. bez spłat i dopłat na rzecz którejkolwiek ze stron.

Na mocy tej umowy Wnioskodawczyni stanie się wyłącznym właścicielem przedmiotowego lokalu i nie zapłaci z tego tytułu na rzecz drugiego współwłaściciela żadnego wynagrodzenia. Jednocześnie Wnioskodawczyni zobowiąże się do spłaty całości zadłużenia w postaci kredytu zaciągniętego wspólnie z drugim współwłaścicielem na zakup tego lokalu.

Po zawarciu umowy zniesienia współwłasności drugi współwłaściciel nadal pozostaje zobowiązany do spłaty kredytu wobec wierzyciela, którym jest bank, który udzielił kredytu.

Z notarialnej umowy zniesienia współwłasności nie będzie wynikało, że Wnioskodawczyni „w zamian” za nabycie części nieruchomości, przejmie spłatę całego kredytu. Natomiast w umowie tej zostanie ujęte zobowiązanie Wnioskodawczyni wobec drugiego współwłaściciela do spłaty całości kredytu.

Drugi współwłaściciel pozostaje solidarnie zobowiązany do spłaty kredytu udzielonego na zakup nieruchomości zarówno przed jak i po ewentualnym zawarciu umowy zniesienia współwłasności nieruchomości.

Wartość nieruchomości wynosi około 155.000,00 zł; współwłaściciele posiadają udziały w tej nieruchomości w częściach równych. Wartość nabywanego przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości (przed zniesieniem współwłasności) wynosi około 77.500,000 zł; hipoteka obciążająca nieruchomość została ustalona na kwotę 174.358,97 zł. Kredyt zabezpieczony hipoteką został zaciągnięty solidarnie przez Wnioskodawczynię i drugiego współwłaściciela. Wartość hipoteki przypadająca na udział nabywany przez Wnioskodawczynię to 87.179,46 zł. Wartość hipoteki przewyższa wartość udziału w nieruchomości, na który to udział ta hipoteka przypada.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że umowa którą ma zamiar zawrzeć z drugim współwłaścicielem, w formie aktu notarialnego będzie nieodpłatnym zniesieniem współwłasności. Wnioskodawczyni nie dokona żadnych spłat ani dopłat, czy też wynagrodzenia na rzecz drugiego współwłaściciela z tytułu rzeczonej umowy. Zobowiązanie Wnioskodawczyni do spłaty całości kredytu, solidarnie zaciągniętego przez Wnioskodawczynie i drugiego współwłaściciela, nie zwalnia drugiego współwłaściciela z jego długu wobec banku, który tego kredytu udzielił. W momencie zawarcia umowy zniesienia współwłasności w formie aktu notarialnego drugi współwłaściciel nadal pozostaje zobowiązany solidarnie do spłaty kredytu, więc nie następuje jednoznaczne przejęcie własności przez Wnioskodawczynię i zwolnienie z długu drugiego współwłaściciela. W umowie zniesienia współwłasności nieruchomości (akcie notarialnym) zostanie umieszczone zobowiązanie Wnioskodawczyni do spłaty całości kredytu, a także informacja, że drugi współwłaściciel, po przyjęciu przez Wnioskodawczynię – jego udziału w lokalu mieszkalnym, nadal pozostaje solidarnie zobowiązany do spłaty kredytu.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy obciążenie hipoteczne na rzecz banku stanowi ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
  2. Czy przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn, w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności, wartość nieruchomości może być pomniejszona o całkowitą wartość hipoteki, którą jest obciążona nieruchomość, czy o kwotę kredytu pozostającego do spłaty?
  3. Czy w tym konkretnym przypadku, gdy wartość hipoteki przewyższa wartość nieruchomości podatek od spadków i darowizn będzie równy zero?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku nabycia nieruchomości obciążonej hipoteką, obciążenie to będzie stanowiło ciężar w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Tym samym przy ustalaniu podstawy opodatkowania tym podatkiem wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką.

W związku z tym, jeżeli wartość hipoteki będzie przewyższać wartość nieruchomości, obowiązek podatkowy z tytułu nieodpłatnego zniesienia współwłasności nie wystąpi.

Wnioskodawczyni uważa, że w tym konkretnym przypadku podatek od spadków i darowizn będzie równy zero.

Następnie Wnioskodawczyni, powołała treść art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz art. 65 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych, na podstawie których to przepisów stwierdziła, że wartość nieruchomości powinna być pomniejszona o kwotę wierzytelności zabezpieczonej hipoteką.

Na poparcie swojego stanowiska Wnioskodawczyni wskazała na wyrok NSA z dnia 18 maja 2012 r., sygn. akt: II FSK 2158/10.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz.U. z 2016 r., poz. 205, ze zm.), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

W związku z tym, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 210 § 1 zdanie pierwsze ww. ustawy, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

  1. podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),
  2. przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,
  3. sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn, obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy, przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności stanowi ją wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć także na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia. Równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości przedmiotu nabycia.

Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału.

Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw (..). Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 wskazanej ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Przy obliczeniu podatku od nieodpłatnego zniesienia współwłasności ma także zastosowanie zasada kumulacji nabytych od tej samej osoby wartości rzeczy i praw majątkowych w okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, oraz odliczenia kwoty wolnej od podatku (art. 9 cyt. ustawy).

Zgodnie z treścią art. 14 ust. 1 ww. ustawy, wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca.

W myśl art. 14 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 14 ust. 3 pkt 3 tejże ustawy, do III grupy podatkowej zalicza się innych nabywców.

W myśl art. 18 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, notariusze są płatnikami podatku od dokonanej w formie aktu notarialnego umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności lub ugody w tym przedmiocie.

Zgodnie z treścią art. 65 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz.U. z 2013 r., poz. 707, ze zm.), w celu zabezpieczenia oznaczonej wierzytelności wynikającej z określonego stosunku prawnego można nieruchomość obciążyć prawem, na mocy którego wierzyciel może dochodzić zaspokojenia z nieruchomości bez względu na to, czyją stała się własnością, i z pierwszeństwem przed wierzycielami osobistymi właściciela nieruchomości (hipoteka).

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni wraz z druga osobą w 2011 r. nabyli prawo odrębnej własności lokalu mieszkalnego. Wnioskodawczyni i drugi nabywca są współwłaścicielami lokalu mieszkalnego w częściach równych (po 1/2 części każde z nich). Wnioskodawczyni i drugi współwłaściciel są osobami zaliczanymi do III grupy podatkowej. Wartość rynkowa lokalu wynosi około 155.000,00 zł., zatem wartość rynkowa ½ części wynosi około 77.500,00 zł.

Na zakup tego lokalu został zaciągnięty kredyt hipoteczny. Na zabezpieczenie kredytu na powyższym lokalu mieszkalnym na rzecz banku została ustanowiona hipoteka zwykła umowna w wysokości 174.358,97 zł. Połowa wartości hipoteki wynosi zatem 87.179,46 zł.

Zarówno cała kwota hipoteki jak i jej połowa przekracza wartość ½ części opisanego lokalu.

Ze względu na zmianę sytuacji życiowej współwłaściciele zamierzają nieodpłatnie (bez spłat i dopłat) znieść współwłasność opisanego lokalu mieszkalnego w ten sposób, że Wnioskodawczyni nabędzie cały lokal wraz z jego obciążeniami w postaci hipoteki oraz przejmie spłatę opisanego kredytu. W akcie notarialnym Wnioskodawczyni zobowiąże się do spłaty całości zadłużenia kredytowego.

W momencie zawarcia notarialnej umowy zniesienia współwłasności drugi współwłaściciel nadal pozostaje zobowiązany solidarnie do spłaty kredytu. W umowie będzie zawarta informacja, że drugi współwłaściciel, po przyjęciu przez Wnioskodawczynię, jego udziału w lokalu mieszkalnym, nadal pozostaje solidarnie zobowiązany do spłaty kredytu.

Biorąc pod uwagę opisane we wniosku i jego uzupełnieniach zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny należy stwierdzić, że – jak wskazała Wnioskodawczyni – skoro dokonana zostanie czynność prawna dotycząca zniesienia współwłasności nieruchomości, bez obowiązku spłat i dopłat na rzecz jednej ze stron umowy, to czynność ta podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Podstawę opodatkowania należy ustalić zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy.

Ustanowiona na nieruchomości hipoteka stanowić będzie obciążenie, które należy zaliczyć do długów i ciężarów w rozumieniu art. 7 ww. ustawy. Zatem wartość ½ części nieruchomości, nabytej przez Wnioskodawczynię w drodze zniesienia współwłasności, powinna być pomniejszona o ½ część kwoty hipoteki.

Przy dokonaniu zniesienia współwłasności nieruchomości – przy tak przedstawionym zdarzeniu przyszłym – tj. bez obowiązku spłat i dopłat, bez znaczenia będzie przejęcie spłaty kredytu wyłącznie przez Wnioskodawczynię.

Dla kwestii ustalenia podstawy opodatkowania nie ma również znaczenia jaka kwota kredytu pozostała do spłacenia. Istotna jest kwota hipoteki, którą została obciążona opisana we wniosku nieruchomość.

Zatem skoro w analizowanej sprawie wartość hipoteki (przypadająca na nabywany udział) przekroczy wartość nabywanego udziału w nieruchomości, to podstawa opodatkowania wyniesie zero.

Tym samym w niniejszej sprawie obowiązek podatkowy co prawda (wbrew twierdzeniu Wnioskodawczyni) wystąpi jednak słusznie Wnioskodawczyni wskazała, że podatek nie wystąpi. Nie dojdzie do powstania zobowiązania podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe, aczkolwiek z innego powodu niż wskazała Wnioskodawczyni.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuje się, iż organ podatkowy rozpatruje sprawę tylko i wyłącznie w granicach zdarzenia przedstawionego we wniosku przez wnioskodawcę. Organ podatkowy nie ocenia zgodności opisu zdarzenia sformułowanego we wniosku z rzeczywistością. Jeżeli zdarzenie przedstawione we wniosku nie odpowiada rzeczywistości, interpretacja nie wywołuje skutków prawnych.

Stronie postępowania przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwice, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.