0111-KDIB2-2.4015.99.2018.1.MZA | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe darowizny otrzymanej od biologicznego ojca przez Wnioskodawczynię, która została przysposobiona przez małżonka matki.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z 28 września 2018 r. (data wpływu 2 października 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny otrzymanej od biologicznego ojca przez Wnioskodawczynię, która została przysposobiona przez małżonka matki – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 października 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny otrzymanej od biologicznego ojca przez Wnioskodawczynię, która została przysposobiona przez małżonka matki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni ma dwadzieścia cztery lata i została przysposobiona (przysposobienie pełne) przez małżonka matki. Ojciec biologiczny chciałby przekazać Wnioskodawczyni darowiznę pieniężną w wysokości 250.000,00 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy można zaliczyć Wnioskodawczynię i jej biologicznego ojca do I grupy podatkowej zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 644)? Czy w takim przypadku Wnioskodawczyni po otrzymaniu darowizny pieniężnej od swojego biologicznego ojca przysługuje zwolnienie z podatku od spadków i darowizn zgodnie z art. 4a ust. 1 ww. ustawy?
  2. Czy Wnioskodawczyni, jako dziecko biologiczne pomimo jego przysposobienia przez innego mężczyznę (męża matki) można zaliczyć do grona „Zstępnych” ojca biologicznego, a ojca biologicznego przysposobionej przez męża matki Wnioskodawczyni, można zaliczyć do grona jej „Wstępnych” w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy?
  3. Czy rodzicem Wnioskodawczyni w rozumieniu art. 14 ust. 4 ww. ustawy jest również jej ojciec biologiczny?

Zdaniem Wnioskodawczyni, odpowiadając na pierwsze z postawionych pytań – zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.).

Na podstawie art. 888 § 1 tej ustawy – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Darowizna jest więc czynnością, której celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego), a zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – obowiązek podatkowy powstaje – przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.

Zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe (art. 14 ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 ww. ustawy – do I grupy podatkowej zalicza się małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów. Za rodziców w rozumieniu ustawy uważa się również przysposabiających, a za zstępnych także przysposobionych i ich zstępnych (art. 14 ust. 4 ww. ustawy).

Jednakże stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4. Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu SD-Z2 zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 2060).

Jak wynika zatem z wyżej przywołanych przepisów prawa nabycie w drodze umowy darowizny rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej powyżej kwoty 9.637 zł, dokonane przez osoby wymienione w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jest zwolnione z podatku od darowizny, jeżeli zostaną spełnione warunki wymienione w art. 4a ust. 1 pkt 1 oraz pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn. W tym miejscu należy zauważyć, że pkt 2 tego przepisu dotyczy sytuacji, gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne.

Wnioskodawczyni podkreśliła, że z przedstawionego opisu stanu faktycznego wynika, że jest córką biologiczną potencjalnego darczyńcy, która została przysposobiona przez męża matki.

Analizując treść przepisu art. 14 ust. 3 przywołanej wyżej ustawy zauważyć należy, że ustawodawca w sposób jednoznaczny określił, że do I i II grupy podatkowej w podatku od spadków i darowizn zaliczone mogą zostać wyłącznie enumeratywnie wymienione w nim osoby. W pierwszej grupie podatkowej ustawodawca umieścił: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów.

Za kryterium podziału nabywców na grupy podatkowe przyjęto osobisty stosunek nabywcy do osoby, „od której” lub „po której „zostało nabyte prawo własności czy inne prawo majątkowe (art. 14 ust. 2).

Wnioskodawczyni wskazała, że nie jest osobą formalnie spokrewnioną z darczyńcą (ojcem biologicznym) – jej ojcem jest mąż matki, który ją prawnie przysposobił. Tym samym, przyjąć należy, iż pod względem prawnym ojcem Wnioskodawczyni jest mąż matki. Z kolei darowizna pochodzić ma od biologicznego ojca Wnioskodawczyni. Powyższa sytuacja, w ocenie Wnioskodawczyni, niewątpliwie pozwala na powstanie więzi emocjonalnej pomiędzy ww. osobami i ma ona możliwość wywołać skutki prawne, takie jak dla dzieci i wnuków spokrewnionych prawnie przysposobionych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, wobec powyższego wyjaśnienia, Wnioskodawczynię można zatem zaliczyć do I grupy podatkowej jako Zstępną darczyńcy (ojca biologicznego). „Zstępnym” jest bowiem wyłącznie każdy kolejny biologiczny potomek tej samej osoby (dziecko, wnuk, prawnuk), jak również osoba przysposobiona lub wnuk będący potomkiem dziecka przez tą osobę prawnie przysposobionego.

W niniejszej sprawie odpowiadając na drugie z postawionych pytań, w ocenie Wnioskodawczyni, ze względu na naturalne pokrewieństwo Wnioskodawczyni z biologicznym ojcem, Wnioskodawczyni może zostać zakwalifikowana do grona tzw. zstępnych darczyńcy, a jej biologicznego ojca do grona „wstępnych”, których zalicza się do I grupy podatkowej.

Odpowiadając na trzecie z postawionych pytań, Wnioskodawczyni wskazała, że do I grupy podatkowej należą zstępni, tzn. wszyscy krewni pochodzący od wspólnego przodka w linii prostej w dół, oraz wstępni, tzn. wszyscy krewni w linii prostej w górę – dzieci, wnuki, prawnuki, rodzice, dziadkowie, pradziadkowie. Za rodziców w rozumieniu ustawy uważa się również przysposabiających, a za zstępnych także przysposobionych i ich zstępnych. Powyższy zwrot „również” wskazuje, że za rodziców w rozumieniu ustawy rozumie się rodziców biologicznych, których łączy z dziećmi więź naturalnego pokrewieństwa oraz rodziców przysposabiających, których z dzieckiem łączy więź formalna, prawna.

Wobec powyższego wyjaśnienia, ojciec biologiczny, w ocenie Wnioskodawczyni, jest rodzicem w rozumieniu powyżej wskazanej ustawy.

W związku z powyższym, udzielając odpowiedzi na pierwsze z postawionych pytań nabycie majątku tytułem darowizny po biologicznym ojcu będzie wobec tego podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn dla osób zaliczonych do I grupy podatkowej. W ocenie Wnioskodawczyni, jako córce biologicznej przysługiwałoby zwolnienie z podatku od spadków i darowizn po spełnieniu warunków określonych w art. 4a ust. 1 ww. ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 644) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.

Ponieważ ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 1025 ze zm.).

Na podstawie art. 888 § 1 ww. Kodeksu – przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy – obowiązek podatkowy powstaje przy nabyciu w drodze darowizny – z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.

W myśl art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy – opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej:

  1. 9.637 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej;
  2. 7.276 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do II grupy podatkowej;
  3. 4.902 zł – jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do III grupy podatkowej.

Jednakże stosownie do przepisu art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

  1. zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia – w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
  2. w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 (tj. 9.637 zł) – udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonuje się na formularzu SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz.U. z 2015 r., poz. 2060).

Wysokość podatku ustala się w zależności od grupy podatkowej, do której zaliczony jest nabywca (art. 14 ust. 1 ww. ustawy).

W myśl art. 14 ust. 2 ww. ustawy – zaliczenie do grupy podatkowej następuje według osobistego stosunku nabywcy do osoby, od której lub po której zostały nabyte rzeczy i prawa majątkowe.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ww. ustawy – do poszczególnych grup podatkowych zalicza się:

  1. do grupy I – małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów;
  2. do grupy II – zstępnych rodzeństwa, rodzeństwo rodziców, zstępnych i małżonków pasierbów, małżonków rodzeństwa i rodzeństwo małżonków, małżonków rodzeństwa małżonków, małżonków innych zstępnych;
  3. do grupy III – innych nabywców.

Z treści art. 14 ust. 4 ww. ustawy wynika, że za rodziców w rozumieniu ustawy uważa się również przysposabiających, a za zstępnych także przysposobionych i ich zstępnych.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni została przysposobiona (przysposobienie pełne) przez małżonka matki. Ojciec biologiczny chciałby przekazać Wnioskodawczyni darowiznę pieniężną w wysokości 250.000 zł.

Polskie prawo rodzinne a dokładnie art. 121 i 124 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 682 ze zm.) dopuszcza dwa rodzaje przysposobienia – pełne i niepełne (adopcja pełna oraz niepełna).

W niniejszej sprawie przywołać należy treść art. 121 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z którego wynika, że przez przysposobienie powstaje między przysposabiającym a przysposobionym taki stosunek, jak między rodzicami a dziećmi. Zatem przez przysposobienie pełne powstaje między przysposabiającym a przysposobionym taki stosunek, jak między rodzicami a dziećmi.

Wyjaśnić należy, że w cytowanym wyżej artykule 121 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego ustawodawca określił podstawowy skutek przysposobienia, jaki stanowi powstanie stosunku „jak między rodzicami a dziećmi”. Skutkiem orzeczenia przysposobienia jest utrata władzy rodzicielskiej rodziców dziecka. Z art. 123 § 1 ww. Kodeksu wynika bowiem, że przez przysposobienie ustaje dotychczasowa władza rodzicielska lub opieka nad przysposobionym. Jeżeli jeden z małżonków przysposobił dziecko drugiego małżonka, władza rodzicielska przysługuje obojgu małżonkom wspólnie (art. 123 § 2 ww. Kodeksu).

Dalszym skutkiem jest nabycie przez przysposobionego praw i obowiązków wynikających z pokrewieństwa w stosunku do krewnych przysposabiającego. Mówi o tym art. 121 § 2 ww. Kodeksu, zgodnie z którym przysposobiony nabywa prawa i obowiązki wynikające z pokrewieństwa w stosunku do krewnych przysposabiającego.

Skutkiem przysposobienia jest również ustanie praw i obowiązków przysposobionego wynikających z pokrewieństwa względem jego krewnych, jak również praw i obowiązków tych krewnych względem niego, co zostało określone w art. 121 § 3 ww. Kodeksu.

Wracając do ustawy o podatku od spadków i darowizn i analizując treść zawartego w niej art. 14 ust. 3 zauważyć należy, że ustawodawca w sposób jednoznaczny określił, że do I grupy podatkowej w podatku od spadków i darowizn zaliczone mogą zostać wyłącznie enumeratywnie wymienione w nim osoby. W pierwszej grupie podatkowej ustawodawca umieścił: małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, zięcia, synową, rodzeństwo, ojczyma, macochę i teściów. Wnioskodawczyni wskazała natomiast w treści analizowanego wniosku, że nie jest osobą formalnie spokrewnioną z darczyńcą (ojcem biologicznym) – jej ojcem jest mąż matki, który ją prawnie przysposobił. Tym samym, pod względem prawnym ojcem Wnioskodawczyni jest mąż matki. Z kolei darowizna pochodzić ma od biologicznego ojca Wnioskodawczyni.

Zatem w analizowanej sprawie, obdarowana czyli Wnioskodawczyni zaliczać się będzie nie do I, lecz do III grupy podatkowej, ponieważ z powyższych wyjaśnień i treści analizowanego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni nie jest osobą formalnie spokrewnioną z darczyńcą – biologicznym ojcem, który na skutek przysposobienia pełnego Wnioskodawczyni przez męża jej matki utracił władzę rodzicielską nad Wnioskodawczynią na rzecz męża matki Wnioskodawczyni, będącego od tego momentu jej ojcem pod względem prawnym.

W niniejszej sprawie fakt pełnego prawnego przysposobienia Wnioskodawczyni przez męża jej matki skutkował powstaniem pomiędzy nimi takiego samego stosunku prawnego jak przy naturalnym pokrewieństwie. Tym samym Wnioskodawczyni powinna zostać zakwalifikowana nie do I grupy podatkowej jako zstępna jej biologicznego ojca, lecz do III grupy podatkowej.

Podsumowując, nabycie przez Wnioskodawczynię środków pieniężnych tytułem darowizny od jej biologicznego ojca będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na zasadach określonych w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn dla osób zaliczonych do III grupy podatkowej. Wnioskodawczyni nie będzie mieć możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, ponieważ – jak już zostało wyjaśnione – Wnioskodawczyni nie jest zstępną biologicznego ojca (darczyńcy) a skorzystać z tego zwolnienia mogą tylko osoby w tym przepisie wymienione. Z kolei w nawiązaniu do art. 14 ust. 4 ww. ustawy zauważyć należy, że Wnioskodawczyni z jego treści wyciąga błędne wnioski. Przepis ten jedynie doprecyzowuje, kogo w sytuacji przysposobienia również można uznać za rodzica w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn. Użycie w tym przepisie słowa „również” nie oznacza, że w przypadku przysposobienia za rodziców należy uznać zarówno rodziców biologicznych, jak i przysposabiających, lecz oznacza, że w przypadku przysposobienia rodzicem w rozumieniu ww. ustawy jest przysposabiający. Powyższa wykładnia jest spójna z uregulowaniami zawartymi w Kodeksie rodzinnym i opiekuńczym.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.