0114-KDIP1-3.4012.540.2017.1.KC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Koszt podatku od nieruchomości jest należnością bezpośrednio związaną z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz za najem. Tym samym zwrot kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości, którą użytkuje Najemca powinien następować przez wystawienie faktury, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 21 grudnia 2017 r. (data wpływu 29 grudnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego opodatkowania i udokumentowania przenoszonego na Najemcę podatku od nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 grudnia 2017 r. wpłynął ww. wniosek Spółki o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawidłowego opodatkowania i udokumentowania przenoszonego na Najemcę podatku od nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

A. S.A. (dalej: Agencja, Spółka) jest jednoosobową spółką Skarbu Państwa. Zgodnie z rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 22 października 2010 r. w sprawie określenia przedsiębiorstw państwowych oraz jednoosobowych spółek Skarbu Państwa (Dz.U. nr 212, poz. 1387) Agencja jest spółką o szczególnym znaczeniu dla gospodarki państwa. Funkcjonuje ona na zasadach spółki prawa handlowego, jednocześnie wykonując zadania instytucji rządowej. Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Działalność Spółki, oprócz świadczenia usług i dostaw towarów na ogólnych zasadach, obejmuje również m.in. działalność wspierającą rozwój przemysłu w Polsce, w szczególności przez wsparcie innowacji, restrukturyzację przedsiębiorstw oraz prowadzenie inwestycji. Realizacja tych zadań statutowych Spółki następuje poprzez udzielnie pożyczek oraz dokapitalizowanie przedsiębiorstw (obejmowanie udziałów i akcji). Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest działalność w obszarze finansowania podmiotów gospodarczych.

Spółka poprzez swoje dwa oddziały (Oddział A S.A. w M. oraz Oddział A. S.A. w T.) zarządza dwiema specjalnymi strefami ekonomicznymi: SSE M. oraz SSE W. (pobierając z tego tytułu opodatkowane opłaty od przedsiębiorców działających na obszarze stref). Znajdujący się natomiast w strukturze Agencji Oddział w K. monitoruje rynek węgla w Polsce, Europie i na świecie oraz prowadzi m.in. badania na temat sytuacji ekonomiczno-finansowej górnictwa węgla kamiennego.

Agencja ogłosiła w dniu 9 czerwca 2017 r. przetarg, w wyniku którego wybrany zostanie nabywca nieruchomości gruntowej położonej w B., a także zostaną ustalone warunki sprzedaży i wybrany przedsiębiorca, który uzyska zezwolenia na prowadzenie działalności gospodarczej na terenie Specjalnej Strefy Ekonomicznej.

W dniu 11 sierpnia 2017 r. L. Sp. z o.o. złożył ofertę w ramach przetargu. Jednocześnie wystąpił do Spółki o zawarcie umowy najmu nieruchomości będącej przedmiotem przetargu. Spółka wyraziła zgodę i zawarła umowę najmu (jako Wynajmujący) z L. (Najemca).

Zgodnie z przedmiotową Umową, Najemca zamierza wykorzystać nieruchomość w celu realizacji projektu inwestycyjnego obejmującego utworzenie nowego zakładu produkcyjnego. W par. 2 pkt 1 Umowy wskazuje się: „Wynajmujący oddaje Najemcy Nieruchomość do używania w celu prowadzenia zgodnej z prawem działalności gospodarczej, w szczególności w zakresie produkcji baterii do samochodów elektrycznych, a Najemca zobowiązuje się płacić z tego tytułu Wynajmującemu czynsz (...)”.

W par. 1 pkt 1 projektowanej Umowy wskazuje się: „Wynajmujący oświadcza i zapewnia, że jest właścicielem nieruchomości położonej w B., w Specjalnej Strefie Ekonomicznej W, obejmującej działkę nr 2/127 o powierzchni 186 400 m2 (...), stanowiącej przedmiot najmu w ramach niniejszej Umowy.”

Strony postanawiają, że na podstawie Umowy Najemca jest uprawniony do prowadzenia robót budowlanych na Nieruchomości na własny koszt i ryzyko, w szczególności robót zgodnych z podstawowymi założeniami projektu budowlanego.

Do korzystania przez Najemcę z przedmiotowej nieruchomości na podstawie najmu nie jest wymagany przetarg, czy też oddzielne rokowania (par. 1 pkt 6 Umowy: „Wynajmujący oświadcza, że do przekazania przez niego Nieruchomości do używania przez Najemcę na podstawie niniejszej Umowy Najmu nie jest wymagany przetarg ani rokowania”).

Czynsz z tytułu najmu będzie płatny z góry za dany miesiąc w terminie 14 dni od dnia otrzymania poprawnie wystawionej faktury za dany miesiąc. Par. 3 pkt 1 Umowy: „Z tytułu najmu Nieruchomości Strony ustalają miesięczny czynsz w wysokości:

  1. w okresie pierwszych 90 dni obowiązywania Umowy - 0,21 zł za 1m2 powierzchni Nieruchomości, powiększony o stosowny podatek od towarów i usług (VAT),
  2. po upływie pierwszych 90 dni obowiązywania Umowy - 0,42 zł za 1m2 powierzchni Nieruchomości, powiększony o stosowny podatek od towarów i usług (VAT)".

Umowa najmu została zawarta na czas oznaczony (który może być wydłużany) lub do dnia nabycia własności przedmiotowej nieruchomości przez Najemcę. Par. 4 pkt 1 Umowy: „Z zastrzeżeniem ust. 2 i 3 poniżej, niniejsza Umowa Najmu zostaje zawarta na czas oznaczony do dnia (31 grudnia 2019 r.) lub do dnia nabycia własności Nieruchomości przez Najemcę, jeżeli takie nabycie nastąpi przed wskazaną datą. Niniejsza Umowa wygaśnie automatycznie w dniu podpisania umowy, na mocy której prawo własności Nieruchomości zostanie przeniesione na Najemcę, w zależności od tego, która z tych dat nastąpi wcześniej”.

Par. 4 pkt 3 Umowy: „Jeżeli do dnia [31 grudnia 2019 r.] Najemca nie nabędzie własności nieruchomości od Wynajmującego, a niniejsza Umowa Najmu nie przestanie obowiązywać w wyniku wypowiedzenia (...), niniejsza Umowa zostanie automatycznie przedłużona na kolejny czas oznaczony 12 miesięcy to jest do [31 grudnia 2020 r.] nie dłużej jednak, niż do dnia nabycia Nieruchomości przez Najemcę, pod warunkiem doręczenia przed 31 grudnia 2019 r. Najemcy przez Wynajmującego kopii uchwał Zarządu oraz Rady Nadzorczej Wynajmującego w sprawie wyrażenia zgody na dalszy najem Nieruchomości na rzecz Najemcy, jeżeli będzie to wymagane (...)”.

W Umowie wskazano również, że nakłady poniesione przez Najemcę na nieruchomość, w szczególności wydatki poniesione przez Najemcę w związku z budową budynków/budowli na terenie nieruchomości, nie będą rozliczane z Wynajmującym w związku z zakupem nieruchomości przez Najemcę. Strony zgadzają się, że nakłady poniesione na nieruchomość przez Najemcę nie będą wliczone do wartości nieruchomości w momencie jej nabycia przez Najemcę, a Wynajmujący nie będzie miał żadnych roszczeń wobec Najemcy w związku z podwyższoną wartością nieruchomości w dniu jej nabycia przez Najemcę (par. 4 pkt 6 Umowy). Zgodnie z Umową, w przypadku wygaśnięcia Umowy z innej przyczyny niż nabycie nieruchomości przez Najemcę, jak również w wypadku jej rozwiązania lub wypowiedzenia, strony Umowy w dobrej wierze ustalą najbardziej uzasadniony ekonomicznie dla Stron sposób rozliczenia nakładów poniesionych przez Najemcę na nieruchomość, które będą podwyższały jej wartość w chwili wygaśnięcia, rozwiązania lub wypowiedzenia Umowy, a których usunięcie z nieruchomości przez Najemcę nie będzie możliwe.

Zgodnie z par. 5 pkt 1 Umowy, w okresie obowiązywania umowy, Najemca nie będzie zobowiązany do ponoszenia jakichkolwiek opłat i świadczeń publicznych związanych z najmowaną nieruchomością - poza czynszem. W okresie obowiązywania umowy Najemca jest natomiast zobowiązany do zwrotu wynajmującemu wartości należnego i zapłaconego przez Wynajmującego podatku od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy (par. 5 pkt 2). Najemca będzie zwracał Wynajmującemu wartość podatku należnego od budynków/budowli na terenie nieruchomości po powstaniu obowiązku podatkowego po stronie Wynajmującego oraz po dokonaniu zapłaty tego podatku, zgodnie z przepisami. Obciążenie tym kosztem nastąpi na podstawie właściwego dokumentu.

Na gruncie przedstawionego stanu faktycznego Spółka powzięła wątpliwości co do prawidłowości rozliczania podatku od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy. Spółka zastanawia się, czy zwrot ma następować na podstawie not obciążeniowych wystawionych Najemcy przez Wynajmującego, czy też być dokumentowany fakturą.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy dokumentowanie zwrotu kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy, powinno następować za pomocą faktury?

Zdaniem Wnioskodawcy;

W ocenie Wnioskodawcy koszt podatku od nieruchomości z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy stanowi element świadczenia należnego z tytułu przedmiotowej Umowy najmu i stanowi wraz z czynszem zapłatę będącą podstawą opodatkowania z tytułu świadczenia usługi najmu. W konsekwencji przerzucanie kosztów podatku od nieruchomości na Najemcę powinno być dokumentowane fakturą.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że w przedmiotowym stanie faktycznym mamy do czynienia z czynnością podlegającą opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, tj. odpłatnym świadczeniem usług (najem) przez podmiot będący w tym zakresie podatnikiem podatku od towarów i usług (Agencja). Czynność ta powinna zostać udokumentowana fakturą w rozumieniu art. 106b ustawy, na której wykazuje się właściwą podstawę opodatkowania.

Następnie - w celu określenia prawidłowego sposobu dokumentowania przerzucania kosztu podatku od nieruchomości - należy rozstrzygnąć, jaki charakter mają ponoszone przez Najemcę opłaty dotyczące podatku od nieruchomości: elementów kalkulacyjnych czynszu, czy też stanowią wynagrodzenie za odrębne od najmu świadczenie.

W przypadku najmu, zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwana dalej: „ustawą z dnia 11 marca 2004 r.”), podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W świetle art. 29a ust. 6 ustawy podstawa opodatkowania obejmuje również:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Umowa najmu jest cywilnoprawną umową nakładającą na strony - zarówno wynajmującego, jak i najemcę - określone przepisami obowiązki. Jak wynika z przepisu art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r. poz. 459 ze zm., zwana dalej: „Kodeksem cywilnym”) przez umowę najmu wynajmujący zobowiązuje się oddać najemcy rzecz do używania przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a najemca zobowiązuje się płacić wynajmującemu umówiony czynsz. Umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie budynku czy lokalu przez jego najemcę.

Zgodnie z przedmiotową Umową najmu, Wynajmujący jest właścicielem przedmiotowej nieruchomości gruntowej, natomiast Najemca uzyskał zgodę na wznoszenie na tym gruncie obiektów budowlanych. Obowiązek zapłaty podatku od nieruchomości będzie zatem ciążył na właścicielu nieruchomości. Do momentu nabycia prawa własności przedmiotowej nieruchomości położonej w B przez Najemcę, Wnioskodawca jako właściciel będzie podatnikiem podatku od nieruchomości nie tylko od nieruchomości gruntowej, ale również z tytułu posadowionych na tym gruncie oraz budowli/budynków - co wynika z zamkniętego katalogu podatników określonego w art. 3 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych:

„Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

  1. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
  2. posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
  3. użytkownikami wieczystymi gruntów;
  4. posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
    1. wynika z umowy zawartej z właścicielem, Krajowym Ośrodkiem Wsparcia Rolnictwa lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
    2. jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.”

Powołany artykuł określa podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości. Podatnikami mogą być wszystkie podmioty, niezależnie od ich statusu prawnego, a więc: osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, jeśli mają określony w ust. 1-5 tytuł prawny do korzystania z nieruchomości albo obiektów budowlanych lub nawet nie posiadają tytułu prawnego. Przedmiotem podatku od nieruchomości są budynki, budowle, grunty, a podatek od nich płacą właściciel, posiadacz lub użytkownik nieruchomości lub obiektu budowlanego.

Warto również w tym miejscu zwrócić uwagę na przepisy Kodeksu cywilnego podkreślające związanie własności budynków z własnością gruntu, na którym się znajdują. W prawie polskim obowiązuje zasada superficies solo cedit, co oznacza, że wszystko co jest częścią składową gruntu dzieli jego los prawny. Należy wskazać następujące przepisy Kodeksu cywilnego dotyczące nieruchomości:

  1. art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego stanowi, że nieruchomością są części powierzchni ziemskiej będące odrębnym przedmiotem własności (grunty), jak też budynki trwale z gruntem związane lub części tych budynków, jeśli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności,
  2. art. 47 § 1 Kodeksu cywilnego wprowadza zasadę, że część składowa rzeczy dzieli losy prawne rzeczy głównej,
  3. zgodnie z art. 48 Kodeksu cywilnego budynki i inne urządzenia trwale związane z gruntem stanowią część składową gruntu.

Zatem budynki i urządzenia trwale z gruntem związane, drzewa i inne rośliny, a także inne przedmioty trwale z gruntem związane, są jego częściami składowymi. Budynki stają się częścią składową gruntu praktycznie już z chwilą rozpoczęcia budowy - dzieje się to niezależnie od źródła pochodzenia środków użytych na ich budowę (J. Ciszewski, Kodeks cywilny. Komentarz, wyd. II, LexisNexis 2014).

Mając powyższe na uwadze, na gruncie przedmiotowego stanu faktycznego, podstawę opodatkowania będzie stanowiła nie tylko sama kwota czynszu najmu, ale również pozostałe elementy kalkulacyjne, cenotwórcze, umożliwiające korzystanie z przedmiotowej nieruchomości. Do podstawy opodatkowania wliczone zostanie zatem wszystko, co Najemca będzie płacił na rzecz Wynajmującego w związku z realizacją przedmiotowej umowy - również podatek od nieruchomości, którego koszt będzie przerzucany na Najemcę, który nie będzie stanowił wynagrodzenia za odrębne od najmu świadczenie, tylko element wchodzący do podstawy opodatkowania z tytułu usługi najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...). Z kolei w art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy, podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Jak stanowi art. 29a ust. 6 pkt 1 i pkt 2 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje:

  1. podatki, cła, opłaty i inne należności o podobnym charakterze, z wyjątkiem kwoty podatku;
  2. koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

W świetle art. 106b ust. 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem;
  2. sprzedaż wysyłkową z terytorium kraju i sprzedaż wysyłkową na terytorium kraju na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  3. wewnątrzwspólnotową dostawę towarów na rzecz podmiotu innego niż wskazany w pkt 1;
  4. otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Zgodnie z art. 106b ust. 2 ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

W myśl art. 106b ust. 3 ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą:

  1. czynności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, z wyjątkiem czynności, o których mowa w art. 19a ust. 5 pkt 4, oraz otrzymanie całości lub części zapłaty przed wykonaniem tych czynności, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów - jeżeli obowiązek wystawienia faktury nie wynika z ust. 1,
  2. sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku VAT i w ramach swojej działalności zawarł umowę najmu (jako Wynajmujący) z L. (Najemca). Zgodnie z przedmiotową Umową, Najemca zamierza wykorzystać nieruchomość w celu realizacji projektu inwestycyjnego obejmującego utworzenie nowego zakładu produkcyjnego. W umowie zawarto zapis, że w okresie obowiązywania umowy, Najemca nie będzie zobowiązany do ponoszenia jakichkolwiek opłat i świadczeń publicznych związanych z najmowaną nieruchomością - poza czynszem. W okresie obowiązywania umowy Najemca jest natomiast zobowiązany do zwrotu wynajmującemu wartości należnego i zapłaconego przez Wynajmującego podatku od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy Najemca będzie zwracał Wynajmującemu wartość podatku należnego od budynków/budowli na terenie nieruchomości po powstaniu obowiązku podatkowego po stronie Wynajmującego oraz po dokonaniu zapłaty tego podatku, zgodnie z przepisami. Obciążenie tym kosztem nastąpi na podstawie właściwego dokumentu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia, czy dokumentowanie zwrotu kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości wykonanych staraniem i na koszt Najemcy, powinno następować za pomocą faktury.

W związku z powyższym należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy przenoszone na Najemcę opłaty dotyczące podatku od nieruchomości stanowią element kalkulacyjny czynszu, czy też stanowią wynagrodzenie za odrębne od najmu świadczenie.

Zgodnie z art. 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

Zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości ciąży na wynajmującym, jako właścicielu i nie może być w drodze umowy przeniesione na osobę najemcy ze skutkiem zwalniającym wynajmującego z obowiązku podatkowego. Strony stosunku cywilnoprawnego, którymi w przypadku zawarcia umowy najmu są wynajmujący i najemca, mogą jednak w ramach swobody w kształtowaniu łączących je stosunków zobowiązaniowych, zawrzeć w umowie postanowienie co do zwrotu (refundacji) należności z tytułu ponoszonych przez wynajmującego opłat lub kosztów związanych z utrzymaniem nieruchomości, a więc również z tytułu podatku od nieruchomości. Niezależnie jednak od tego, czy zwracana wynajmującemu przez najemcę kwota podatku od nieruchomości została włączona do czynszu i stanowi jego element kalkulacyjny, czy jest wyodrębniona z czynszu, zawsze jest należnością obciążającą wynajmującego, wynikającą z odpłatnego świadczenia usługi najmu.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, sam podatek od nieruchomości, jako że nie może być przedmiotem odsprzedaży, nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Nie jest zatem dopuszczalne wystawianie przez Wynajmującego faktury, na której jako przedmiot sprzedaży będzie wykazany sam „podatek od nieruchomości”.

Jeżeli jednak strony umowy najmu postanowią, że Wnioskodawca „przerzuca” koszt podatku od nieruchomości na najemcę wówczas koszt ten stanowi element cenotwórczy usługi najmu.

W analizowanej sprawie, przedmiotem opodatkowania jest konkretna usługa (najem), a nie zbiór wyodrębnionych w jej ramach kosztów. Podstawę opodatkowania będzie stanowiła nie tylko sama kwota czynszu najmu, ale również pozostałe elementy kalkulacyjne, które umożliwiają korzystanie z nieruchomości. Do podstawy opodatkowania wliczone zostanie wszystko, co Najemca będzie płacił na rzecz Wynajmującego w związku z realizacją przedmiotowej umowy, również koszt podatku od nieruchomości. Zatem koszt tego podatku wraz z czynszem z tytułu najmu stanowi zapłatę będącą podstawą opodatkowania, w rozumieniu art. 29a ust. 1 ustawy.

Reasumując koszt podatku od nieruchomości jest należnością bezpośrednio związaną z odpłatnym świadczeniem usługi najmu i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na zasadach właściwych dla wiążącego strony stosunku cywilnoprawnego – tak jak czynsz za najem. Tym samym zwrot kosztów związanych z podatkiem od nieruchomości płaconego przez Wynajmującego z tytułu własności budynków i budowli na terenie nieruchomości, którą użytkuje Najemca powinien następować przez wystawienie faktury, zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.