IPPB2/4514-513/15/18-5/S/JG1 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Umowa cash poolingu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1737/16 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 29 marca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 listopada 2015 r. (data wpływu 20 listopada 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 listopada 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 23 lutego 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia znak: IPPB2/4514-513/15-4/MM.

Wnioskodawca na postanowienie bez rozpatrzenia z dnia 23 lutego 2016 r. znak: IPPB2/4514-513/15-4/MM wniósł pismem z dnia 7 marca 2016 r. (data wpływu 10 marca 2016 r.) zażalenie na postanowienie.

W odpowiedzi na zażalenie na postanowienie Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 5 kwietnia 2016 r. znak: IPPB2/4514-2-3/16-2/MM/KW1 utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie.

Wnioskodawca na postanowienie utrzymujące w mocy zaskarżone postanowienie z dnia 5 kwietnia 2016 r. znak: IPPB2/4514-2-3/16-2/MM/KW1 złożył skargę z dnia 29 kwietnia 2016 r. (data wpływu 2 maja 2016 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 19 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1737/16 uchylił zaskarżone postanowienie z dnia 5 kwietnia 2016 r. znak: IPPB2/4514-2-3/16-2/MM/KW1.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1737/16 tut. Organ nie wniósł skargi kasacyjnej.

W dniu 29 marca 2018 r. z Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie wpłynął prawomocny wyrok z dnia 19 września 2017 r. sygn. akt III SA/Wa 1737/16 oraz akta administracyjne.

Sąd wskazał, że skarga zasługuje na uwzględnienie.

  1. Istotą sprawy jest ocena, czy wydanie przez Ministra postanowienia pozostawiającego wniosek Strony o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia (z uwagi na nieuzupełnienie braków formalnych) jest zasadne. Sprawa nie dotyczy zatem merytorycznej oceny stanowiska wnioskodawcy przedstawionego we wniosku o wydanie interpretacji podatkowej. Strona przedstawiając szczegółowo swoje stanowisko, zadała pytanie: „Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w Systemie po jego stronie nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?”. Z kolei organ wezwał Stronę do doprecyzowania przedstawionego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, poprzez wskazanie, czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 upcc (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego). Już samo zestawienie pytania Strony i prośby organu o uzupełninie wniosku prowadzi wręcz do oczywistej konkluzji. Strona bowiem twierdzi, że wskazane czynności nie będą podlegały pod regulacje wynikające z upcc, zaś Minister domaga się uzupełnienia wniosku o odpowiedź, czy opisane we wniosku czynności będą (czy nie będą) podlegały pod regulację wynikającą z upcc. Nie wchodząc zatem w szczegóły i rozważania merytoryczne wniosku widać wyraźnie, że Strona twierdzi, że jej stanowisko jest precyzyjne (czynności te nie podlegają pod upcc - nie będzie to pożyczka lub depozyt nieprawidłowy) a organ domaga się uzupełnienia tego stanowiska, które jest konkretne, jasne i zrozumiałe. Organ podatkowy nie wezwał zatem Spółki do uzupełnienia stanu faktycznego o jakiekolwiek nowe fakty, ale o dokonanie kwalifikacji prawnej faktów przedstawionych przez Spółkę w opisie zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku na gruncie przepisów upcc. Zdaniem Sądu, organ bezzasadnie wydał postanowienie pozostawiając wniosek Strony o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej bez rozpatrzenia. Spółka przedstawiła w sposób wyczerpujący opis sposobu funkcjonowania systemu zarządzania płynnością. Przedstawiła też własne stanowisko w sprawie. Wniosek, wbrew twierdzeniu Ministra, był zrozumiały i czytelny pod kątem prawnym. Powinien zostać zatem przeanalizowany merytorycznie i Minister powinien wydać interpretację indywidualną. Wnioskodawca, poprzez uzupełnienie wniosku, nie może bowiem wstępować w rolę interpretatora jakim powinien być w tym przypadku Minister Finansów.
  2. W opinii Sądu, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na pisemny wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Definicja „przepisu prawa podatkowego” została określona w art. 3 pkt 2 Op, który stanowi, że ilekroć w ustawie jest mowa przepisach prawa podatkowego - rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Jak stanowi z kolei art. 3 pkt 1 Op, pod pojęciem ustaw podatkowych rozumie się ustawy dotyczące podatków, opłat oraz niepodatkowych należności budżetowych określające podmiot, przedmiot opodatkowania, powstanie obowiązku podatkowego, podstawę opodatkowania, stawki podatkowe oraz regulujące prawa i obowiązki organów podatkowych, podatników, płatników i inkasentów, a także ich następców prawnych oraz osób trzecich. Zgodnie natomiast, za art. 3 pkt 5 Op, ilekroć w ustawie jest mowa o deklaracjach - rozumie się przez to również zeznania, wykazy oraz informacje, do których składania obowiązani są, na podstawie przepisów prawa podatkowego, podatnicy, płatnicy i inkasenci.
    Zgodzić się można z oceną NSA (por. wyrok NSA z 14 listopada 2014, sygn. akt II FSK 2524/12), że nie można obowiązku udzielania przez organ podatkowy pisemnej interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego zawężać wyłącznie do ustaw zawierających w tytule pojęcie prawa podatkowego, ponieważ nie tylko w tych ustawach uregulowano elementy, od których zależy opodatkowanie i jego wysokość. Prawo podatkowe w kontekście wymogów dotyczących wydawania jego indywidualnych interpretacji, należy określić jako ogół przepisów regulujących zasady powstawania, ustalania oraz wygasania zobowiązań podatkowych oraz obowiązki podatników, płatników i inkasentów poszczególnych podatków oraz traktujących także o obowiązujących procedurach, które powinny być przestrzegane przez organy podatkowe oraz strony w trakcie postępowania podatkowego i wykonywania innych czynności zmierzających do ustalenia prawidłowej wysokości zobowiązania podatkowego i skutecznego poboru podatku. Pod pojęciem prawa podatkowego należy więc rozumieć wszelkie normy prawne, które regulują elementy konstrukcyjne, tj. podmiotowe i przedmiotowe podatku, zatem także normy prawne nie znajdujące się w ustawach podatkowych.
    Trzeba również zauważyć, że mimo, iż instytucja indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego odnosi się głównie do regulacji z zakresu prawa daninowego, jakim jest prawo podatkowe, to nie można jednak tracić z pola widzenia, że prawo podatkowe określa konsekwencje prawnopodatkowe w związku ze zdarzeniami regulowanymi przez inne dziedziny prawa. Nie funkcjonuje ono w oderwaniu od innych gałęzi prawa, zwłaszcza tych, które normują stosunki społeczne zaistniałe pomiędzy podmiotami cywilnymi, głównie zaś pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Prawo podatkowe jest zatem ściśle związane z obrotem prawnym, w tym gospodarczym, bez zaistnienia którego, nie powstałyby stosunki podatkowoprawne. Podczas interpretacji przepisów prawa podatkowego nie można zatem nie uwzględnić regulacji prawnych, które normują stosunki z zakresu obrotu gospodarczego. Ograniczenie interpretacji przepisów prawa podatkowego wyłącznie do sfery podatkowej - narusza przepisy regulujące wydawanie indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego (por. wyrok NSA z 27 stycznia 2009 r., sygn. akt I FSK 1871/07). Podobnie wypowiedział się NSA (wyrok z 27 listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2981/11) wskazując, że interpretacji w rozumieniu rozdziału 1a) działu II Ordynacji podatkowej podlegać będą wszystkie przepisy konkretną normę podatkową tworzące, w tym przepisy niepodatkowe, ocena możliwości stosowania i wykładnia, których są niezbędne dla zinterpretowania normy prawnopodatkowej. Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie Minister był zobowiązany do interpretacji przepisów innych gałęzi prawa niż tylko prawo podatkowe, gdyż miały one znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii będącej przedmiotem zapytania wnioskodawcy.
  3. Zdaniem Sądu, Minister bezzasadnie wzywał Spółkę do uzupełnienia braków formalnych wniosku. Wniosek był kompletny i spełniał wszelkie wymagania określone przepisami prawa. Przyjęcie, iż brak wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego mógłby powodować pozostawienie wniosku bez rozpoznania jest niedopuszczalne. Prawodawca używa tu niedookreślonego pojęcia o znacznym zabarwieniu subiektywnym. W efekcie stwarza to zbyt duże możliwości pozostawienia wniosku bez rozpoznania, zwłaszcza, gdy interpretacja indywidualna dotyczy zdarzenia przyszłego. Przyjęcie, że organ, przed wydaniem postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpoznania, musi wezwać stronę do sprecyzowania wniosku i wyjaśnienia wątpliwości, stanowi istotną gwarancję dla strony postępowania (por. wyrok NSA z dnia 17 września 2015 r., sygn. akt I FSK 1025/14).
    W związku z tym słusznie twierdzi Strona, że organ interpretacyjny naruszył art. 169 § 1, art. 14b § 3 w zw. z art. 14h Op poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istniały podstawy do wezwania Skarżącej do uzupełniania wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sytuacji, gdy wniosek ten nie zawierał braków formalnych. Dodatkowo organ nie sprecyzował, czy uzupełnienie dotyczyć miało „wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego”, czy też „przedstawienia własnego stanowiska w sprawie”.
    Zdaniem Sądu, utrzymanie w mocy postanowienia o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia było niewłaściwe. W sytuacji, w której podanie nie zawiera uchybień formalnych, za rażąco sprzeczne z przepisem art. 169 § 1 ustawy Op należy uznać wzywanie podatnika do uzupełnienia nieistniejących braków formalnych pisma. Takie działania również w sposób oczywisty pozostają w rażącej sprzeczności z zasadą zaufania podatnika do organów podatkowych. Sąd także może ocenić przedmiotowe naruszenia jako podważające bezpieczeństwo obrotu, wprowadzające w sposób nieuprawniony niepewność co do sposobu załatwienia sprawy. Takie działania mogą także prowadzić do nadużycia pozycji procesowej organu podatkowego, arbitralnie oceniającego zupełność wniosku, stanowiąc przy tym jaskrawe zaprzeczenie konstytucyjnej zasadzie równości wobec prawa (por. wyrok NSA z dnia 12 maja 2011 r., sygn. akt I FSK 757/10).
    Zgodzić się można również ze stanowiskiem Strony, że naruszono art. 14b § 1 oraz 233 § 1 pkt 1 i pkt 2 lit. a w zw. z art. 239 Op poprzez jego błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że Minister nie jest uprawniony do oceny stanowiska Strony przedstawionego we wniosku. Konsekwencją takiego postępowania organu było naruszenie art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem zasady budzenia zaufania do organów podatkowych oraz zasady wnikliwego działania w sprawie oraz art. 121 § 1, art. 125 § 1 w zw. z art. 14h Op poprzez brak merytorycznego ustosunkowania się do argumentacji przedstawionej przez Skarżącą w trakcie prowadzonego postępowania zażaleniowego.
  4. Na marginesie rozważań zauważyć należy, że na temat umów tzw. cash poolingu wypowiadały się już wielokrotnie sądy administracyjne. Stanowisko w nich wyrażane jest w miarę jednolite. Co prawda, sądy odnosiły swoje rozważania głównie odnośnie do ich wpływu na obowiązki podatkowe podatników podatku dochodowego od osób prawnych a nie do upcc. Jednak rozważania te znacznie ułatwiają zrozumienie sensu zdarzeń gospodarczych i relacji prawnych występujących w ramach cash poolingu (por. wyroki z dnia: 9 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3377/14; 2 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3326/14; 30 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3074/14, 29 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 3068/14; 26 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 860/15; 9 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 1223/15). W wyroku z 20 lipca 2017 roku (sygn. akt II FSK 2072/15), NSA przyjął, że „(...) faktycznym celem umowy cash poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w tym systemie”. Podkreślić wyraźnie trzeba, że Sąd w niniejszej sprawie nie przesądza jaka powinna być przyszła interpretacja podatkowa lecz jedynie wskazuje na konieczność merytorycznego rozpatrzenia wniosku. Wydanie merytorycznej interpretacji podatkowej jest zatem w tej sprawie ze wszech miar uzasadnione.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

D. sp. z o.o. („Spółka”, „Wnioskodawca”), będąca polskim rezydentem podatkowym, jest członkiem międzynarodowej grupy kapitałowej D., w skład której wchodzą spółki będące i niebędące polskimi rezydentami podatkowymi („Grupa”). Spółka jest zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, także dla celów transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym dla potrzeb transakcji wewnątrzwspólnotowych. Spółka dokonuje dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu przepisów UPTU.

W ramach Grupy funkcjonuje system wspólnego zarządzania płynnością finansową, który umożliwia optymalne zarządzanie środkami pieniężnymi poprzez zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego i kosztów transakcyjnych („System”). System ma charakter tzw. cash-poolingu wirtualnego (cash-pooling nierzeczywisty, notional cash-pooling) i funkcjonuje na podstawie Umowy („Umowa”) zawartej pomiędzy bankiem mającym siedzibę w Wielkiej Brytanii („Bank”), bankami wspierającymi z siedzibami w krajach innych niż Polska („Banki Wspierające”), H. PLC z siedzibą w Zjednoczonym królestwie Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej („Pool Leader”) oraz innymi spółkami z Grupy uczestniczącymi w Systemie („Uczestnicy Systemu”)

Bank i Banki Wspierające nie są podmiotami powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu przepisów art. 11 UPDOP. Ponadto, pomiędzy Bankiem i Bankami Wspierającymi oraz Wnioskodawcą nie zachodzą relacje, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 UPDOP.

Pomiędzy Wnioskodawcą a Pool Leaderem i innymi Uczestnikami Systemu mogą zachodzić relacje, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 UPDOP, a ponadto podmioty mogą być podmiotąmi powiązanymi z Wnioskodawcą w rozumieniu art. 11 UPDOP.

Pool Leader podlega opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania w Republice Południowej Afryki (jest rezydentem podatkowym Republiki Południowej Afryki). Pool Leader nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ani podatnikiem podatku od wartości dodanej i nie jest w związku z tym zarejestrowany jako podatnik tych podatków w Polsce i w innych państwach członkowskich Unii Europejskiej.

Pool Leader jest podatnikiem podatku o zbliżonym charakterze do podatku od towarów i usług w Republice Południowej Afryki.

Wnioskodawca planuje uczestniczyć w Systemie poprzez przystąpienie do Umowy na zasadach takich jak inni Uczestnicy Systemu.

Wnioskodawca poniżej przedstawia charakterystykę Systemu i zasad jego funkcjonowania:

  • System ma charakter tzw. cash-poolingu nierzeczywistego (cash-pooling wirtualny, notional cash-pooling), nie obejmującego żadnych fizycznych przepływów środków pieniężnych między różnymi Uczestnikami Systemu, a jedynie przepływy (płatności odsetkowe) między Uczestnikami Systemu a Pool Leaderem oraz między Pool Leaderem a Bankiem.
  • Każdy z Uczestników Systemu posiada w Banku przynajmniej jeden rachunek bankowy denominowany w określonej walucie, a także może posiadać rachunki w innych walutach („rachunki transakcyjne”). Pool Leader wyznacza Uczestnikom Systemu limity zadłużenia, które są udostępniane w ich rachunkach transakcyjnych, na podstawie zapotrzebowania na kapitał obrotowy i salda obrotów danego uczestnika.
  • Bank w sposób wirtualny (tj. bez dokonywania fizycznego transferu środków pieniężnych) dokonuje potrąceń sald ujemnych i dodatnich poszczególnych rachunków transakcyjnych Uczestników Systemu denominowanych w tej samej walucie na potrzeby obliczenia kwoty netto zgromadzonych środków w danej walucie.
  • Bank dokonuje naliczenia odsetek („odsetki wewnętrzne”) od sald rachunków transakcyjnych Uczestników Systemu w poszczególnych walutach. Odsetki wewnętrzne rozliczane są w sposób wirtualny (bez fizycznego przepływy środków) pomiędzy rachunkiem należącym do Pool Leadera („rachunek Leadera”) denominowanym w danej walucie a poszczególnymi rachunkami transakcyjnymi Uczestników Systemu denominowanymi w danej walucie w ten sposób, że w przypadku ujemnego salda rachunku transakcyjnego odsetki przypisywane są do rachunku Leadera i obciążają rachunek transakcyjny Uczestnika Systemu, a przypadku dodatniego salda rachunku transakcyjnego odsetki przypisywane są Uczestnikowi Systemu i obciążają rachunek Leadera. Rzeczywisty przepływ odsetek dodatnich i ujemnych (skalkulowanych w opisany powyżej, wirtualny sposób) następuje między rachunkami transakcyjnymi Uczestników Systemu i rachunkiem Leadera.
  • Wysokość odsetek wewnętrznych ustalana jest dla każdego rachunku transakcyjnego osobno przez Pool Leadera na podstawie stóp procentowych uwzględniających różnice w kursach walutowych i stopach procentowych na różnych rynkach w ten sposób, że stopa mająca zastosowanie do odsetek ujemnych (z punktu widzenia rachunku transakcyjnego) nie powinna być wyższa niż możliwa do uzyskania przez danego Uczestnika Systemu na rynku, a stopa mająca zastosowanie do odsetek dodatnich (z punktu widzenia rachunku transakcyjnego) nie powinna być niższa niż możliwa do uzyskania przez danego Uczestnika Systemu na rynku. Zgodnie z zasadami rynkowymi stopa procentowa dla odsetek ujemnych jest wyższa niż dla odsetek dodatnich. Różnica pomiędzy wysokością stopy procentowej dla odsetek dodatnich i ujemnych (spread) jest taka sama dla wszystkich Uczestników Systemu i powinna być niższa niż możliwa do uzyskania przez Uczestników Systemu na rynku. Różnica ta stanowi wynagrodzenie Pool Leadera.
  • Dodatkowo Bank w sposób wirtualny poprzez tzw. System Optymalizacji Odsetek, dokonuje przewalutowania łącznych kwot netto dla wszystkich sald w danej walucie na ich równowartość w USD oraz dokonuje ich konsolidacji („skonsolidowane saldo USD”).
  • Od skonsolidowanego salda USD naliczane są dodatnie bądź ujemne odsetki („odsetki zewnętrzne”). Odsetki zewnętrzne są rozliczane przez Bank na rachunku Leadera.
  • W ramach Systemu każdy Uczestnik Systemu udziela na rzecz Banku poręczenia za każdego innego Uczestnika Systemu. Dodatkowo, Pool Leader udziela na rzecz Banku poręczenia za wszystkich Uczestników Systemu.
  • Z tytułu prowadzenia Systemu Bank otrzymuje od Pool Leadera i Uczestników Systemu, w tym Spółki, wynagrodzenie w formie prowizji za świadczone usługi bankowe.

Podsumowując, Wnioskodawca wskazuje zatem, że w ramach Systemu nie będzie dochodzić do przepływu środków pieniężnych pomiędzy Uczestnikami Systemu, a jedynie pomiędzy Uczestnikami Systemu a Pool Leaderem. Tym samym, jedyne przepływy pieniężne jakie będą miały miejsce, będą odbywały się na linii Pool Leader-Spółka (tj. Spółka będzie otrzymywała środki pieniężne od Pool Leadera w ramach przyznanego jej indywidualnego limitu zadłużenia, w zamian za co Spółka będzie dokonywała płatności odsetkowych do Pool Leadera oraz będzie zobligowana do spłaty zadłużenia oraz będzie otrzymywać odsetki w przypadku dodatnich sald swoich rachunków transakcyjnych).

Uczestnictwo w Systemie będzie tym samym korzystne dla Spółki ze względu na niższy spread dla odsetek wewnętrznych niż dla stóp procentowych możliwych do uzyskania na rynku, a zatem obniżenie kosztów finansowania. Z punktu widzenia Grupy, poza obniżeniem kosztów finansowania dla Uczestników Systemu, dodatkową korzyścią mogą być odsetki zewnętrzne.

Biorąc pod uwagę przedstawioną powyżej charakterystykę Systemu, z praktycznego punktu widzenia cash-pooling wirtualny stanowi zatem jedynie modyfikację warunków, jakie banki oferują w ramach standardowego rachunku bankowego. Modyfikacja dotyczy w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bieżącym i limitu zadłużenia w rachunku bieżącym - warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w cash-poolingu są bardziej atrakcyjne dla uczestników cash-poolingu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza cash-poolingiem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w związku z uczestnictwem w Systemie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z uczestnictwem w Systemie po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Przepis art. 1 ust. 1 UPCC zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem. Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli więc strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) UPCC, przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki, w których, w myśl art. 720 KC, dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy lub tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości, zazwyczaj za wynagrodzeniem w postaci odsetek.

Umowa cash-poolingu, do której zamierza przystąpić Spółka, pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. KC nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Ponadto, konstrukcja umowy cash-poolingu, jako sposobu zarządzania płynnością finansową uczestniczących podmiotów, zdaniem Wnioskodawcy, nie wyczerpuje istotnych znamion umowy pożyczki.

Jak bowiem zaznaczono w opisie zdarzenia przyszłego niniejszego wniosku, System (do którego zamierza przystąpić Spółka) to forma zarządzania finansami Grupy, której istotą jest optymalizacja kosztów finansowania Grupy. Optymalizacja ta nie będzie miała jednak charakteru rzeczywistego finansowania jednych Uczestników Systemu przez innych, gdyż nie będzie pomiędzy nimi przepływu środków pieniężnych, lecz sprowadzać się będzie do obniżenia kosztów pozyskania finansowania poprzez obniżenie stopy odsetek należnych od ujemnego salda rachunków transakcyjnych oraz podwyższenie stopy odsetek od dodatniego salda rachunków transakcyjnych, a także uzyskanie dodatkowej korzyści dla Pool Leadera w postaci odsetek od dodatniego skonsolidowanego salda USD.

Jak już jednak Wnioskodawca wskazywał, w Systemie nie dochodzi do rzeczywistych transferów środków pomiędzy Uczestnikami Systemu. Transfery zachodzą bowiem na liniach Uczestnicy Systemu - Pool Leader i Pool Leader - Bank i dotyczą wyłącznie odsetek wewnętrznych i zewnętrznych. Ujemne salda poszczególnych rachunków transakcyjnych Uczestników Systemu nie są natomiast pokrywane przez Pool Leadera bądź innych Uczestników Systemu, lecz udostępniane przez Bank (ewentualnie Banki Wspierające).

W ocenie Wnioskodawcy z charakterystyki Systemu z praktycznego punktu widzenia wynika, że System stanowi jedynie modyfikację warunków, jakie banki oferują w ramach standardowego rachunku bankowego. Modyfikacja dotyczy w szczególności wysokości oprocentowania środków zgromadzonych na rachunku bieżącym i udostępnionego przez Bank limitu zadłużenia w rachunku bieżącym - warunki finansowania ustalone dla rachunków bankowych uczestniczących w cash-poolingu są bardziej atrakcyjne dla uczestników cash-poolingu w porównaniu z warunkami oferowanymi podmiotom posiadającym rachunki bankowe pozostające poza cash-poolingiem.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługa polegająca na zarządzaniu płynnością finansową uczestników systemu cash-poolingu, nie została wymieniona w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można zakwalifikować jako umowy pożyczki wymienionej w tym katalogu.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe, m.in.:

  • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 września 2010 r. (sygn. IPPB2/436-225/10-4/MZ),
  • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 kwietnia 2011 r. (sygn. ILPB2/436-3/11-4/MK),
  • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPB2/436-156/12-4/KK).

Ponadto, brak podstaw do kwalifikacji umowy cash-poolingu jako umowy pożyczki potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w cytowanych już wyżej wyrokach:

  • z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 241/14,
  • z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt III SA/Wa 277/14.

Podobnie orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w wyroku z dnia 19 marca 2014 r. (sygn. akt I SA/Bd 208/14).

Mając na uwadze treść art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. j) UPCC należałoby również rozważyć kwestię uznania Umowy za tzw. depozyt nieprawidłowy. Stosownie do art. 835 KC przez umowę przechowania przechowawca zobowiązuje się zachować w stanie niepogorszonym rzecz ruchomą oddaną mu na przechowanie. Zgodnie z art. 845 KC regulującym wprost depozyt nieprawidłowy, jeżeli z przepisów szczególnych albo z umowy lub okoliczności wynika, że przechowawca może rozporządzać oddanymi na przechowanie pieniędzmi lub innymi rzeczami oznaczonymi tylko co do gatunku stosuje się odpowiednio przepisy o pożyczce (depozyt nieprawidłowy). Czas i miejsce zwrotu określają przepisy o przechowaniu. Jak wspomniano powyżej, w przedmiotowej strukturze cash poolingu nie dochodzi do przepływów środków finansowych pomiędzy poszczególnymi rachunkami transakcyjnymi Uczestników. Ponadto, Spółka nie będzie miała możliwości swobodnego dysponowania środkami na rachunkach innych Uczestników Systemu, poprzez np. złożenie dyspozycji przelewu i transfer środków. W związku z powyższym, zdaniem Spółki w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie zachodzą okoliczności uzasadniające opodatkowanie usługi cash-poolingu jako umowy depozytu nieprawidłowego.

Konkludując, Umowa jest umową niespełniającą kryteriów umowy pożyczki, ani umowy depozytu nieprawidłowego (jako umowa nienazwana). W związku z powyższym, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek rozliczania podatku PCC z tytułu uczestnictwa w Systemie, w tym w szczególności związku z czynnościami podejmowanymi przez Spółkę lub na jej rzecz w ramach realizacji Umowy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnego postanowienia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania pierwotnego postanowienia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4,00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.