2461-IBPB-2-1.4514.523.2016.2.HK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy opisana w zdarzeniu przyszłym umowa nabycia akcji własnych Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nabycia akcji własnych Spółki w celu dalszej odsprzedaży?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 23 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 18 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 30 września 2016 r. znak: 2461.IBPB-2-1.4514.466.2016.1.HK, 2461.IBPB-2-1.4514.523.2016.1.HK, wezwano o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 18 października 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 2.500.000 zł i dzieli się na 25.000 akcji o wartości nominalnej 100 zł każda.

Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Spółki – zgodnie z procedurą przewidzianą w Statucie Spółki – podjęło uchwałę o udzieleniu Zarządowi Spółki upoważnienia do nabycia akcji własnych Spółki oraz utworzenia kapitału rezerwowego na nabycie akcji własnych Spółki.

Nabyte przez Spółkę akcje własne, zgodnie z ww. uchwałą, zostaną:

  1. umorzone z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki albo
  2. przeznaczone do dalszej odsprzedaży.

Podstawą prawną umorzenia akcji własnych i obniżenia kapitału zakładowego Spółki będą przepisy ustawy – Kodeks spółek handlowych, tj.: art. 359 § 1-5, art. 360 § 1 i 3, art. 360 § 1 i 3, 362 § 1 pkt 5 i art. 456 ww. Kodeksu.

Podstawą prawną przeznaczenia akcji własnych do dalszej odsprzedaży jest art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych.

Pismem z 12 października 2016 r. (wpływ do Biura – 18 października 2016 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich umorzenia oraz w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży wskazując, że:

  • podstawą przeniesienia własności akcji na rzecz Spółki zarówno w celu umorzenia, jak i w celu dalszej odsprzedaży stanowić będzie umowa nabycia akcji własnych, różniąca się w zasadniczy sposób od umowy kupna-sprzedaży,
  • podstawę prawną nabycia akcji własnych w celu umorzenia stanowi art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych,
  • podstawę prawną nabycia akcji własnych w celu ich dalszej odsprzedaży stanowi art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych, dotyczący nabycia na podstawie i w granicach upoważnienia udzielonego przez walne zgromadzenie; upoważnienie powinno określać warunki nabycia, w tym maksymalną liczbę akcji do nabycia, okres upoważnienia, który nie może przekraczać pięciu lat, oraz maksymalną i minimalną wysokość zapłaty za nabywane akcje, jeżeli nabycie następuje odpłatnie oraz podjęta na podstawie wskazanego powyżej art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, zgodnie z którą nabyte akcje własne mogą zostać umorzone z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego albo przeznaczone do dalszej odsprzedaży, rozumianej jako sprzedaż akcji osobom z grona akcjonariuszy lub spoza tego grona w przypadku nieskorzystania z prawa pierwokupu przez akcjonariuszy Spółki. Podstawą nabycia akcji własnych w celu dalszej odsprzedaży jest zatem art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych oraz wskazana powyżej uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki określająca warunki nabycia akcji własnych oraz ich przeznaczenie.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym umowa nabycia akcji własnych Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nabycia akcji własnych Spółki w celu dalszej odsprzedaży?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa sprzedaży akcji własnych w celu dalszej odsprzedaży nie będzie po stronie Wnioskodawcy podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W ocenie wnioskodawcy nabycie akcji własnych w celu ich dalszej odsprzedaży nie powinno podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych z uwagi na charakter prawny oraz konsekwencje takiej umowy, odróżniające ją w sposób istotny od umowy sprzedaży.

Spółka nie może wykonywać prawa głosu z akcji własnych. Niedopuszczalne jest więc złożenie przez jej reprezentantów oświadczenia dotyczącego głosowania za uchwałą bądź przeciwko niej, lub wstrzymanie się od głosu. Zawieszenie prawa głosu z akcji własnych powoduje zmniejszenie ogólnej liczby głosów na walnym zgromadzeniu.

Spółka nie uzyskuje również uprawnienia do dywidendy, nawet jeśli uchwała o podziale zysku została podjęta w dniu, w którym spółka posiadała akcje własne, lub gdy wyznaczony przez walne zgromadzenie dzień dywidendy przypadł na ten okres. Dywidenda przypadająca na własne prawa udziałowe powinna zostać rozdzielona między pozostałych akcjonariuszy zgodnie z zasadą partycypacji w zysku odpowiednio do posiadanych przez nich praw udziałowych (M. Rodzynkiewicz, Kodeks spółek handlowych, s. 663, R. Czerniawski, Kodeks spółek handlowych, s. 242, A. Kidyba, Kodeks spółek handlowych, t. II, s. 369, A. Opalski, Kapitał zakładowy, s. 256, M. Michalski, Kontrola kapitałowa, s. 511).

Umowa nabycia akcji własnych przez Spółkę powoduje zatem „uśpienie” praw korporacyjnych, jakie wiążą się z akcjami Spółki. Zasadniczym celem transakcji jest dalsza odsprzedaż akcji, w wyniku której prawa korporacyjne z nimi związane zostaną reaktywowane. Powyższy charakter nabycia akcji własnych determinuje zakres uprawnień Spółki, która w wyniku umowy nabędzie akcje pozbawione zasadniczych atrybutów korporacyjnych, jakie w przypadku zwykłego obrotu podążają za akcjami. W odróżnieniu od umowy sprzedaży, umowa nabycia akcji własnych przez Spółkę w celu ich dalszej odsprzedaży zawierana jest w z góry określonym celu. Inaczej więc niż kupujący w umowie sprzedaży, Spółka nabywająca akcje w omawianym trybie nie może swobodnie korzystać ani rozporządzać nabytymi akcjami. Z założenia posiadanie przez Spółkę akcji własnych jest również stanem przejściowym. Zgodnie z uchwałą Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, Zarząd zobowiązany jest do dalszej odsprzedaży akcji własnych, zatem Spółka akcji tych nie może trwale włączyć do swojego majątku i wykonywać uprawnień inkorporowanych w tych prawach majątkowych.

W ocenie Wnioskodawcy opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegałaby umowa kupna-sprzedaży, której przedmiotem byłyby akcje własne, nabyte przez Spółkę na podstawie umowy nabycia akcji własnych, zawierana przez Spółkę jako zbywcę z akcjonariuszami lub osobami nie będącymi akcjonariuszami, jako nabywcami.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam, co następuje:

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży. W pozostałym zakresie zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. (uchylona)
  4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  5. umowy dożywocia,
  6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  7. (uchylona)
  8. ustanowienie hipoteki,
  9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  10. umowy depozytu nieprawidłowego,
  11. umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną.

Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Spółki – zgodnie z procedurą przewidzianą w Statucie Spółki – podjęło uchwałę o udzieleniu Zarządowi Spółki upoważnienia do nabycia akcji własnych Spółki oraz utworzenia kapitału rezerwowego na nabycie akcji własnych Spółki.

Nabyte przez Spółkę akcje własne, zgodnie z ww. uchwałą, zostaną m.in. przeznaczone do dalszej odsprzedaży.

Podstawą przeniesienia własności akcji na rzecz Spółki w celu dalszej odsprzedaży stanowić będzie umowa nabycia akcji własnych.

Podstawą prawną nabycia akcji własnych w celu dalszej odsprzedaży będzie art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych oraz uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki określająca warunki nabycia akcji własnych oraz ich przeznaczenie.

W myśl art. 362 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.), Spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią akcji (akcje własne). Zakaz ten nie dotyczy nabycia na podstawie i w granicach upoważnienia udzielonego przez walne zgromadzenie; upoważnienie powinno określać warunki nabycia, w tym maksymalną liczbę akcji do nabycia, okres upoważnienia, który nie może przekraczać pięciu lat, oraz maksymalną i minimalną wysokość zapłaty za nabywane akcje, jeżeli nabycie następuje odpłatnie.

Na podstawie art. 362 § 2 Kodeksu spółek handlowych, w przypadkach określonych w § 1 pkt 1, 2 i 8 nabycie akcji własnych przez spółkę jest dozwolone tylko wtedy, gdy zostały spełnione łącznie następujące warunki:

  1. nabyte akcje zostały w pełni pokryte;
  2. łączna wartość nominalna nabytych akcji nie przekracza 20% kapitału zakładowego spółki, uwzględniając w tym również wartość nominalną pozostałych akcji własnych, które nie zostały przez spółkę zbyte;
  3. łączna cena nabycia akcji własnych, powiększona o koszty ich nabycia, nie jest wyższa od kapitału rezerwowego, utworzonego w tym celu z kwoty, która zgodnie z art. 348 § 1 może być przeznaczona do podziału.

Z kolei w myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przy czym − stosownie do art. 555 ww. ustawy − przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody. Oznacza to, że przepisy sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych. Prawami majątkowymi są przysługujące danej osobie prawa do korzystania i rozporządzania określoną rzeczą lub prawem ustanowionym na tej rzeczy.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego. Zgodnie z art. 6 ust. 2 ww. ustawy wartość rynkową przedmiotu czynności cywilnoprawnych określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia, oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia dokonania tej czynności, bez odliczania długów i ciężarów.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych określa stawki podatku, które wynoszą od umowy sprzedaży:

  1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym – 2%,
  2. innych praw majątkowych – 1%.

O powstaniu obowiązku uiszczenia podatku od czynności cywilnoprawnej decyduje, w myśl art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, moment dokonania czynności cywilnoprawnej. Na podstawie art. 4 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

Wnioskodawca wskazał, iż podstawą prawną nabycia akcji w celu ich odsprzedaży jest art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych. Należy jednak zauważyć, iż przepis ten nie wskazuje w drodze jakiej czynności ma nastąpić nabycie akcji własnych. Inaczej jest w przypadku nabycia akcji w celu ich umorzenia. Tryb nabycia tych akcji jest szczegółowo określony w treści przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Czynność nabycia akcji własnych – na podstawie art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych, tj. nabycia na podstawie i w granicach upoważnienia udzielonego przez walne zgromadzenie w celu ich odsprzedaży zawiera elementy konstrukcyjne niezbędne do zakwalifikowania tej umowy jako umowy sprzedaży: określenie stron (odpowiednio: kupujący – Wnioskodawca, sprzedający – akcjonariusz), określenie przedmiotu świadczeń każdej ze stron (kupujący zapłaci określoną cenę, a sprzedający przeniesie na kupującego własność praw majątkowych), określenie rzeczy (tutaj: prawa majątkowe) i określenie ceny (art. 362 § 2 pkt 3 Kodeksu spółek handlowych wyraźnie mówi o cenie nabycia).

To, że nabycie przez Spółkę akcji własnych – jak wskazuje Wnioskodawca – jest stanem przejściowym i że Spółka nie może z nich swobodnie korzystać nie oznacza, że nabycie nie nastąpiło w drodze umowy sprzedaży. Sam Wnioskodawca wskazuje, iż nabycie następuje w celu dalszej odsprzedaży. A zatem musi wystąpić pierwotna czynność sprzedaży (nabycia akcji własnych przez Spółkę) aby następnie doszło do dalszej odsprzedaży.

Tym samym powyższa czynność cywilnoprawna, zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W niniejszym zdarzeniu, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych powstanie z chwilą dokonania tej czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy przy umowie sprzedaży obowiązek podatkowy ciążył będzie na Wnioskodawcy jako kupującym.

Podstawą opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, będzie w omawianym przypadku wartość rynkowa akcji, a stawka podatku wyniesie 1% (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b).

Nie można zgodzić się z opinią Wnioskodawcy, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegałaby tylko umowa kupna-sprzedaży, której przedmiotem byłyby akcje własne, nabyte przez Spółkę na podstawie umowy nabycia akcji własnych, zawierana przez Spółkę jako zbywcę z akcjonariuszami lub osobami nie będącymi akcjonariuszami, jako nabywcami.

Wskazać należy, że umowy kupna-sprzedaży zawierane przez Wnioskodawcę jako nabywcę również podlegają regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i w przedstawionym zdarzeniu przyszłym planowane przez Wnioskodawcę nabycie akcji w celu ich odsprzedaży – jako czynność cywilnoprawna posiadająca elementy konstrukcyjne niezbędne do zakwalifikowania tej czynności jako umowy sprzedaży – stanowić będzie czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.