2461-IBPB-2-1.4514.466.2016.2.HK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy opisana w zdarzeniu przyszłym umowa nabycia akcji własnych Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nabycia akcji własnych Spółki w celu umorzenia z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 10 sierpnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 23 sierpnia 2016 r.), uzupełnionym 18 października 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich umorzenia – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 sierpnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych m.in. w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich umorzenia.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego w piśmie z 30 września 2016 r. znak: 2461.IBPB-2-1.4514.466.2016.1.HK, 2461.IBPB-2-1.4514.523.2016.1.HK, wezwano o jego uzupełnienie.

Wniosek uzupełniono 18 października 2016 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest spółką akcyjną. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 2.500.000 zł i dzieli się na 25.000 akcji o wartości nominalnej 100 zł każda.

Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Spółki – zgodnie z procedurą przewidzianą w Statucie Spółki – podjęło uchwałę o udzieleniu Zarządowi Spółki upoważnienia do nabycia akcji własnych Spółki oraz utworzenia kapitału rezerwowego na nabycie akcji własnych Spółki.

Nabyte przez Spółkę akcje własne, zgodnie z ww. uchwałą, zostaną:

  1. umorzone z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki albo
  2. przeznaczone do dalszej odsprzedaży.

Podstawą prawną umorzenia akcji własnych i obniżenia kapitału zakładowego Spółki będą przepisy ustawy – Kodeks spółek handlowych, tj.: art. 359 § 1-5, art. 360 § 1 i 3, art. 360 § 1 i 3, 362 § 1 pkt 5 i art. 456 ww. Kodeksu.

Podstawą prawną przeznaczenia akcji własnych do dalszej odsprzedaży jest art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych.

Pismem z 12 października 2016 r. (wpływ do Biura – 18 października 2016 r.) Wnioskodawca doprecyzował opis zdarzenia przyszłego w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich umorzenia oraz w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży wskazując, że:

  • podstawą przeniesienia własności akcji na rzecz Spółki zarówno w celu umorzenia, jak i w celu dalszej odsprzedaży stanowić będzie umowa nabycia akcji własnych, różniąca się w zasadniczy sposób od umowy kupna-sprzedaży,
  • podstawę prawną nabycia akcji własnych w celu umorzenia stanowi art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych,
  • podstawę prawną nabycia akcji własnych w celu ich dalszej odsprzedaży stanowi art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych, dotyczący nabycia na podstawie i w granicach upoważnienia udzielonego przez walne zgromadzenie; upoważnienie powinno określać warunki nabycia, w tym maksymalną liczbę akcji do nabycia, okres upoważnienia, który nie może przekraczać pięciu lat, oraz maksymalną i minimalną wysokość zapłaty za nabywane akcje, jeżeli nabycie następuje odpłatnie oraz podjęta na podstawie wskazanego powyżej art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki, zgodnie z którą nabyte akcje własne mogą zostać umorzone z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego albo przeznaczone do dalszej odsprzedaży, rozumianej jako sprzedaż akcji osobom z grona akcjonariuszy lub spoza tego grona w przypadku nieskorzystania z prawa pierwokupu przez akcjonariuszy Spółki. Podstawą nabycia akcji własnych w celu dalszej odsprzedaży jest zatem art. 362 § 1 pkt 8 Kodeksu spółek handlowych oraz wskazana powyżej uchwała Walnego Zgromadzenia Akcjonariuszy Spółki określająca warunki nabycia akcji własnych oraz ich przeznaczenie.
W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy opisana w zdarzeniu przyszłym umowa nabycia akcji własnych Spółki będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w przypadku nabycia akcji własnych Spółki w celu umorzenia z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki?

Zdaniem Wnioskodawcy, umowa sprzedaży akcji własnych w celu ich umorzenia z obniżeniem kapitału zakładowego Spółki nie będzie po stronie Wnioskodawcy podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Powołując się na treść art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych Wnioskodawca zauważył, że ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 359 Kodeksu spółek handlowych, akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe).

Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut. Natomiast § 2 ww. przepisu stanowi, że umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy.

W myśl natomiast art. 535 ustawy – Kodeks cywilny przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę, przy czym – stosownie do art. 555 Kodeksu cywilnego – przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio między innymi do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższych przepisów wynika, iż cena, obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży, stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

Analiza zacytowanych przepisów wskazuje, że pojęcie „ceny” zawarte w art. 535 Kodeksu cywilnego i pojęcie „wynagrodzenia” określone w art. 359 Kodeksu spółek handlowych nie są pojęciami tożsamymi. To z kolei prowadzi do wniosku, że umowa nabycia akcji od akcjonariusza celem ich umorzenia – regulowana przepisami art. 359 Kodeksu spółek handlowych – nie może zostać uznana za umowę sprzedaży, o której mowa w art. 535 Kodeksu cywilnego. W związku z tym nie można uznać, że podlega ona podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Opisanej czynności nie można uznać także za umowę zamiany uregulowaną w art. 603 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z treścią powołanego przepisu przez umowę zamiany każda ze stron zobowiązuje się przenieść na drugą stronę własność rzeczy w zamian za zobowiązanie się do przeniesienia własności innej rzeczy. Z powyższego wynika więc wprost, że czynność wykupu akcji za wynagrodzeniem w celu ich umorzenia nie nosi znamion opisanej w powołanym przepisie czynności prawnej.

W konsekwencji stwierdzić należy, że jeżeli nabycie przez Wnioskodawcę akcji odbędzie się na podstawie art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych, akcjonariuszom – od których nabyto akcje – wypłacone zostanie wynagrodzenie, o którym mowa w tym przepisie, a do nabycia dojdzie w celu umorzenia akcji, to czynność ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na potwierdzenie powyższego stanowiska Wnioskodawca przywołał interpretacje indywidualne, stwierdzając, iż stanowisko to znajduje potwierdzenie w pismach organów podatkowych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy dotycząca podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich umorzenia. Natomiast w zakresie skutków podatkowych nabycia akcji własnych spółki w celu ich odsprzedaży zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223, ze zm.) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. (uchylona)
  4. umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  5. umowy dożywocia,
  6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  7. (uchylona)
  8. ustanowienie hipoteki,
  9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  10. umowy depozytu nieprawidłowego,
  11. umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4 oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2 (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Zawarty w zacytowanym przepisie katalog czynności podlegających opodatkowaniu jest katalogiem zamkniętym, co oznacza, że tylko czynności enumeratywnie w nim wskazane mogą powodować powstanie obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych. Pamiętać przy tym należy, że o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką akcyjną.

Walne Zgromadzenie akcjonariuszy Spółki – zgodnie z procedurą przewidzianą w Statucie Spółki – podjęło uchwałę o udzieleniu Zarządowi Spółki upoważnienia do nabycia akcji własnych Spółki oraz utworzenia kapitału rezerwowego na nabycie akcji własnych Spółki.

Nabyte przez Spółkę akcje własne, zgodnie z ww. uchwałą, zostaną m.in. umorzone z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego Spółki.

Podstawę prawną nabycia akcji własnych w celu umorzenia stanowi art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych.

Odnosząc się do tak przedstawionego zagadnienia wyjaśnić należy, że instytucja umorzenia akcji w spółce akcyjnej uregulowana została w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1578, ze zm.).

Zgodnie z art. 359 § 1 Kodeksu spółek handlowych akcje mogą być umorzone w przypadku, gdy statut tak stanowi. Akcja może być umorzona albo za zgodą akcjonariusza w drodze jej nabycia przez spółkę (umorzenie dobrowolne), albo bez zgody akcjonariusza (umorzenie przymusowe). Umorzenie dobrowolne nie może być dokonane częściej niż raz w roku obrotowym. Przesłanki i tryb przymusowego umorzenia określa statut.

Umorzenie akcji wymaga uchwały walnego zgromadzenia. Uchwała powinna określać w szczególności podstawę prawną umorzenia, wysokość wynagrodzenia przysługującego akcjonariuszowi akcji umorzonych bądź uzasadnienie umorzenia akcji bez wynagrodzenia oraz sposób obniżenia kapitału zakładowego. Umorzenie przymusowe następuje za wynagrodzeniem, które nie może być niższe od wartości przypadających na akcję aktywów netto, wykazanych w sprawozdaniu finansowym za ostatni rok obrotowy, pomniejszonych o kwotę przeznaczoną do podziału między akcjonariuszy (art. 359 § 2 Kodeksu spółek handlowych).

Stosownie do treści art. 360 § 1 Kodeksu spółek handlowych, umorzenie akcji wymaga obniżenia kapitału zakładowego. Uchwała o obniżeniu kapitału zakładowego powinna być powzięta na walnym zgromadzeniu, na którym powzięto uchwałę o umorzeniu akcji.

W myśl art. 362 § 1 pkt 5 Kodeksu spółek handlowych, Spółka nie może nabywać wyemitowanych przez nią akcji (akcje własne). Zakaz ten nie dotyczy nabycia akcji w celu ich umorzenia.

Z kolei w myśl art. 535 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380, ze zm.) przez umowę sprzedaży sprzedawca zobowiązuje się przenieść na kupującego własność rzeczy i wydać mu rzecz, a kupujący zobowiązuje się rzecz odebrać i zapłacić sprzedawcy cenę. Przy czym − stosownie do art. 555 ww. ustawy − przepisy o sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio do sprzedaży energii, praw oraz wody. Oznacza to, że przepisy sprzedaży rzeczy stosuje się odpowiednio m.in. do sprzedaży praw majątkowych.

Z powyższych przepisów Kodeksu cywilnego wynika, iż cena, obok oznaczenia przedmiotu sprzedaży, stanowi element przedmiotowo istotny umowy sprzedaży. Zapłata ceny jest podstawowym obowiązkiem kupującego. Cena jest ekwiwalentem rzeczy lub praw, nabytych w drodze umowy sprzedaży. Zawiera ona w sobie trzy elementy: wartość rzeczy, zysk sprzedawcy oraz koszty po jego stronie.

W przypadku określonego w art. 359 Kodeksu spółek handlowych nabycia od akcjonariusza akcji przez spółkę w celu ich umorzenia występuje wynagrodzenie. Termin „wynagrodzenie” nie jest tożsamy z ceną. Użycie w art. 359 § 2 Kodeksu spółek handlowych terminu „wynagrodzenie” świadczy, iż na gruncie tego przepisu nie chodzi o sprzedaż w rozumieniu art. 535 Kodeksu cywilnego. Czynności tej zatem nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży.

Instytucja umorzenia akcji w spółce w drodze nabycia jej przez spółkę jest ściśle związana ze stosunkiem uczestnictwa w spółce i musi wynikać ze statutu. Jest to norma o charakterze szczególnym w stosunku do przepisów Kodeksu cywilnego.

Tym samym nabycie przez Wnioskodawcę własnych akcji w celu ich umorzenia za wynagrodzeniem należy traktować jako szczególny rodzaj umowy, który nie został wymieniony w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Umowy tego typu nie można zakwalifikować jako umowy sprzedaży albo umowy zamiany rzeczy lub praw, wymienionych w tym katalogu. Tym samym – z powyższych przyczyn – transakcja nabycia przez Wnioskodawcę własnych akcji celem ich umorzenia, z jednoczesnym obniżeniem kapitału zakładowego, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych wskazać należy, iż rozstrzygnięcia w nich zawarte nie są wiążące dla organu interpretacyjnego. Interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w każdej z nich zawarte są wiążące. Niemniej jednak należy podkreślić, że rozstrzygnięcia te są zgodne z linią interpretacyjną reprezentowaną przez Ministra Rozwoju i Finansów.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.