0111-KDIB2-2.4014.38.2018.1.PB | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy na podstawie umowy pomiędzy powiązaną spółką polską, a spółką włoską będzie można skorzystać ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 6 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy pożyczki.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

P. P. spółka z o.o. (Wnioskodawca) zawrze wraz z włoską powiązaną kapitałowo spółką P. S. umowę pożyczki, na mocy której dokonają nowacji łączącego ich stosunku prawnego z tytułu zobowiązań w ten sposób, że polska spółka zobowiąże się spłacić zobowiązania handlowe jako zobowiązanie z tytułu pożyczki długoterminowej. P. S. posiada u Wnioskodawcy udziały w wysokości 95% przez okres 21 lat.

Nie będzie miała miejsca sytuacja, w której polska spółka uzyska przysporzenie w postaci zmniejszenia pasywów, poprzez umorzenie zobowiązań. Z ciążących zobowiązań wobec kontrahenta polska spółka uwolni się poprzez ich spłacenie, a nie poprzez ich umorzenie przez wierzyciela. Nowacja doprowadzi do zmiany podstawy prawnej (tytułu zobowiązania) w ten sposób, że polska spółka zamiast być dłużnikiem z tytułu zobowiązań handlowych zostanie dłużnikiem z tytułu pożyczki.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy na podstawie umowy pomiędzy powiązaną spółką polską, a spółką włoską będzie można skorzystać ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, pomiędzy spółkami istnieje powiązanie kapitałowe, pożyczka została udzielona na podstawie umowy nowacji pomiędzy spółkami powiązanymi, dlatego w myśl art. 9 pkt 10 lit. h) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych polska spółka skorzysta ze zwolnienia z podatku od czynności cywilnoprawnych. Wszystkie pożyczki udzielone przez udziałowca swojej spółce podlegają z mocy ustawy zwolnieniu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska Wnioskodawcy wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku dochodowego od osób prawnych, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1150) – podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 cytowanej ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jednocześnie ustawowe wyliczenie zostało wzmocnione zasadą, zgodnie z którą o kwalifikacji określonej czynności prawnej,

a w konsekwencji o jej podleganiu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Tym samym, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób to dla oceny, czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

W myśl art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 459 ze zm.) – strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. Wynikająca z ww. artykułu zasada swobody umów ma fundamentalne znaczenie dla kształtowania stosunków cywilnoprawnych, określa bowiem kompetencje podmiotów prawa cywilnego do kreowania swoich stosunków prawnych za pomocą umów. Kompetencja ta obejmuje również zmianę treści umowy pierwotnej.

Stosownie do art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego – jeżeli w celu umorzenia zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela spełnić inne świadczenie albo nawet to samo świadczenie, lecz z innej podstawy prawnej, zobowiązanie dotychczasowe wygasa (odnowienie).

Instytucja odnowienia, nazywana również nowacją, należy do grupy zdarzeń prawnych powodujących wygaśnięcie zobowiązania. Ustawodawca kształtuje odnowienie jako czynność prawną o charakterze dwustronnym (umowę). Warunkiem umorzenia dotychczasowego zobowiązania dłużnika jest zaciągnięcie przez niego nowego zobowiązania. Inaczej mówiąc, wolą stron umowy odnowienia jest umorzenie dotychczasowego zobowiązania i zastąpienie go nowym zobowiązaniem lub opartym na innej podstawie prawnej. O kwalifikacji porozumień, przez które strony modyfikują łączący je stosunek prawny, decyduje zamiar odnowienia (animus novandi). Konieczną przesłanką nowacji jest istnienie ważnego zobowiązania.

Z treści art. 506 § 1 Kodeksu cywilnego wynika zatem, iż umowa odnowienia może wystąpić w dwóch postaciach, co rodzi określone skutki w podatku od czynności cywilnoprawnych. Jeżeli w celu umorzenia dotychczasowego zobowiązania dłużnik zobowiązuje się za zgodą wierzyciela do:

  • spełnienia innego świadczenia – czynność nie podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych,
  • spełnienia tego samego świadczenia, lecz z innej podstawy prawnej (powstaje nowy stosunek zobowiązaniowy) i odnowienie będzie dokonane w postaci jednej z umów wymienionych w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – czynność podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca i powiązana z nim kapitałowo włoska spółka zawrą umowę pożyczki, na mocy której dokonają nowacji łączącego ich stosunku z tytułu zobowiązań w ten sposób, że Wnioskodawca zobowiąże się spłacić zobowiązanie handlowe jako zobowiązanie z tytułu pożyczki długoterminowej. Nowacja doprowadzi do zmiany podstawy prawnej (tytułu zobowiązania) w ten sposób, że polska spółka zamiast być dłużnikiem z tytułu zobowiązań handlowych zostanie dłużnikiem z tytułu pożyczki.

W myśl art. 720 ustawy Kodeks cywilny – dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W świetle powyższych okoliczności stwierdzić należy, że opisana we wniosku umowa pożyczki stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych
w myśl art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Zgodnie z art. 1 ust. 4 ww. ustawy – czynności cywilnoprawne podlegają podatkowi, z zastrzeżeniem ust. 4a i 5, jeżeli ich przedmiotem są:

  1. rzeczy znajdujące się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa majątkowe wykonywane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;
  2. rzeczy znajdujące się za granicą lub prawa majątkowe wykonywane za granicą, w przypadku gdy nabywca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i czynność cywilnoprawna została dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

W świetle cytowanego wyżej artykułu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeżeli w chwili zawarcia umowy jej przedmiot, tj. pieniądze znajdują się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wówczas nie ma znaczenia, gdzie umowa zostanie zawarta i gdzie mają miejsce zamieszkania (siedzibę) strony umowy.

Pożyczka podlega również podatkowi od czynności cywilnoprawnych, jeśli pieniądze będące przedmiotem pożyczki w chwili jej zawarcia znajdują się za granicą oraz nabywca – pożyczkobiorca ma miejsce zamieszkania lub siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a czynność zostanie dokonana na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy – obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2 powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej.

Natomiast zgodnie z art. 4 pkt 7 ustawy – obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych ciąży, przy umowie pożyczki, na biorącym pożyczkę.

W związku z powyższymi regulacjami prawnymi należy stwierdzić, że umowa pożyczki podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na biorącym pożyczkę.

Niezależnie od powyższego podkreślić należy, że w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub zwolniona z tego podatku.

Na podstawie art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy – zwalnia się od podatku pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej.

W myśl art. 1a pkt 2 ww. ustawy – spółka kapitałowa – oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, spółkę akcyjną lub spółkę europejską.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca – P. P. spółka z o.o. – zawrze z włoską powiązaną kapitałowo spółką P. S. umowę pożyczki, na mocy której dokonają nowacji łączącego ich stosunku prawnego z tytułu zobowiązań. P. S. posiada u Wnioskodawcy udziały w wysokości 95% przez okres 21 lat.

Z literalnego brzmienia przepisu art. 9 pkt 10 lit. i) cyt. ustawy wynika, że zwalnia się od podatku od czynności cywilnoprawnych pożyczki udzielane przez wspólnika (akcjonariusza) spółce kapitałowej. Jedynym warunkiem dla zastosowania przedmiotowego zwolnienia jest określony w powyższym przepisie status pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy. W sytuacji, gdy pożyczka jest udzielana przez wspólnika lub akcjonariusza i jednocześnie jest udzielana spółce kapitałowej, to tym samym zostaną spełnione wszystkie konieczne przesłanki do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania umowy pożyczki podatkiem od czynności cywilnoprawych.

Mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa, należy stwierdzić, że skoro pożyczka zostanie udzielona Wnioskodawcy – spółce z o.o. przez jej udziałowca, to będzie korzystała ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Końcowo – odnosząc się do art. 9 pkt 10 lit. h) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, na który powołuje się Wnioskodawca we własnym stanowisku – wskazać należy, że przepis ten został uchylony z dniem 1 stycznia 2007 r. przez art. 2 pkt 9 lit. c) tiret trzecie ustawy z dnia 16 listopada 2006 r. o zmianie ustawy o podatku od spadków i darowizn oraz ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 222, poz. 1629 ze zm.). Natomiast z dniem 1 stycznia 2009 r., treścią art. 1 pkt 5 lit. a) tiret drugie ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. Nr 209, poz. 1319) wprowadzono przepis art. 9 pkt 10 lit. i) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, który znajduje zastosowanie w omawianej sprawie. Zatem, przepis na który powołuje się Wnioskodawca został uchylony.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe, jednakże podstawą do zwolnienia nie będzie – jak wyjaśniono powyżej – powołany przez Wnioskodawcę art. 9 pkt 10 lit. h) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, tylko art. 9 pkt 10 lit. i) tej ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.