IPPP2/4512-680/15-2/BH | Interpretacja indywidualna

Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionej sytuacji, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do dokonania korekt podatku związanego z poniesionymi nakładami na budowę Centrum, w związku ze zmianą ustawy o VAT.
IPPP2/4512-680/15-2/BHinterpretacja indywidualna
  1. korekta podatku naliczonego
  2. podatek naliczony
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe -> Odliczanie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -> Odliczenie częściowe podatku
  2. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe -> Odliczenie i zwrot podatku -> Odliczenie podatku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lipca 2015 r. (data wpływu 15 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów i usług ponoszonych na budowę Centrum, w związku ze zmianą ustawy o VAT wprowadzoną ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2015 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie obowiązku dokonania korekt podatku naliczonego z tytułu dokonanych zakupów i usług ponoszonych na budowę Centrum, w związku ze zmianą ustawy o VAT wprowadzoną ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Instytut (zwany dalej Instytutem lub Beneficjentem) zawarł w dniu 4 lipca 2012 r. z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju (zwanym dalej NCBiR) jako Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu realizowaną w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (PO IG), lata 2007-2013, Priorytet 2. Infrastruktura sfery B+R, Działanie 2.1. Rozwój ośrodków o wysokim potencjale badawczym. Przedmiotem umowy jest udzielenie dofinansowania ze środków publicznych na realizację projektu w formie:

  1. dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu (15% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych oraz
  2. płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) - stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich (85% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.

Beneficjent zobowiązany jest do realizowania projektu w pełnym zakresie, zgodnie z umową, przepisami prawa oraz aktami w niej wymienionymi. Przez wydatki kwalifikowalne rozumie się poniesione koszty, niezbędne do prawidłowej realizacji projektu kwalifikujące się do objęcia dofinansowaniem w ramach projektu, zgodnie z postanowieniami umowy oraz katalogiem i zasadami określonymi w wytycznych w zakresie kwalifikowalności wydatków w ramach Programu wydanych przez Ministra Rozwoju Regionalnego.

Beneficjent zobowiązany jest do zrealizowania Projektu w okresie kwalifikowalności wydatków, tj. od dnia 4 lipca 2012 r. do dnia 30 września 2015 r., zgodnie z harmonogramem realizacji Projektu wg kwartałów oraz harmonogramem rzeczowo - finansowym wg zadań. Wydatki poniesione na pokrycie podatku od towarów i usług (VAT) mogą zostać uznane za kwalifikujące się do dofinansowania, jeśli nie podlega on zwrotowi lub odliczeniu na rzecz Beneficjenta zgodnie z właściwymi przepisami. W celu zaliczenia podatku VAT do wydatków kwalifikujących się do dofinansowania, Beneficjent składa oświadczenie o kwalifikowalności VAT. Trwałość projektu wynosi 5 lat od dnia zakończenia realizacji projektu. Beneficjent zobowiązany jest do niedokonywania w okresie 5 lat od zakończenia realizacji projektu zasadniczych modyfikacji projektu, o których mowa w art. 57 ust. 1 rozporządzenia Rady (WE) 1083/2006.

Głównym celem projektu jest budowa infrastruktury (17 laboratoriów badawczych i specjalistycznych) i wyposażenie w nowoczesną aparaturę badawczą. Działanie to jest niezbędne do prowadzenia wysokiej jakości zaawansowanych badań naukowych w ramach priorytetowych grup tematycznych, a także zgodnych ze strategicznymi programami badawczymi Europejskiej i Polskiej Platformy Technologicznej „Bezpieczeństwo Pracy w Przemyśle”, oraz priorytetami tematycznymi 7 Programu Ramowego UE.

Program prac badawczych prowadzonych przez Beneficjenta w Centrum obejmować będzie projektowanie i rozwój innowacyjnych rozwiązań dla poprawy bezpieczeństwa pracy w różnych sektorach gospodarki narodowej (głównie w przemyśle maszynowym i chemicznym, budownictwie, energetyce, hutnictwie, telekomunikacji, leśnictwie, rolnictwie i służbie zdrowia) ukierunkowanych na ograniczenie negatywnych skutków oddziaływania na człowieka zagrożeń fizycznych w środowisku pracy. Prowadzone w Centrum innowacyjne badania naukowe przyczynią się również do rozwoju krajowej kadry naukowej poprzez bezpośrednie wsparcie uzyskania stopnia doktora i doktora habilitowanego w naukach technicznych i przyrodniczych, a także do rozwoju specjalistycznych usług (np. badania i certyfikacja wyrobów, wzorcowanie aparatury), które będą świadczone dla przedsiębiorstw i innych instytucji w ramach akredytowanych laboratoriów Centrum.

Planowany projekt wpisuje się w II Oś Priorytetową Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka - Infrastruktura sfery B+R, której celem jest wzrost konkurencyjności polskiej nauki dzięki konsolidacji oraz modernizacji infrastruktury naukowo - badawczej i informatycznej najlepszych jednostek naukowych działających w Polsce. Wśród rezultatów projektu, występują wyłącznie rezultaty niekomercjalizowane (realizacja projektów badawczych, rozwojowych i celowych oraz projektów międzynarodowych) oraz komercjalizowane (specjalistyczne usługi: badania, certyfikacja wyrobów, wzorcowanie aparatury). Projekt nie wymienia natomiast wśród rezultatów prowadzenia działalności zwolnionej z podatku (np. działalności dydaktycznej).

Instytut złożył oświadczenie o niekwalifikowaności podatku od towarów i usług w powyższym projekcie, z uwagi na przysługujące Instytutowi w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W odniesieniu do powyższego zdarzenia Instytut wystąpił do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów ponoszonych w powyższym projekcie. Instytut zapytał czy będzie mu przysługiwało w pełnej wysokości prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków poniesionych na budowę Centrum...

We własnym stanowisku Instytut stwierdził, że zdaniem Instytutu nabycie towarów i usług w związku z budową Centrum (laboratoria badawcze i specjalistyczne) i wyposażenie go w nowoczesną aparaturę badawczą będzie uprawniało do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Instytut zamierza wykorzystywać Centrum i aparaturę wyłącznie do wykonywania działalności komercyjnej (odpłatne, opodatkowane świadczenie usług) oraz działalności nieobjętej zakresem opodatkowania (działalność naukowa), zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, związanych z ww. działalnością Instytut może wykonać w pełnej wysokości.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej znak IPPP3/443-190/13-2/MKw z dnia 19 marca 2013 r. uznał stanowisko Instytutu za prawidłowe. Minister Finansów stwierdził, że „Z powyższego wynika, że w sytuacji gdy podatnik wykonuje czynności zarówno opodatkowane jak i czynności niepodlegające opodatkowaniu oraz dokonuje zakupów dotyczących tych dwóch rodzajów działalności, to w przypadku gdy nie jest w stanie przypisać poszczególnych zakupów do jednej z tych kategorii czynności, wówczas nie powinien ustalać metody odliczeń na podstawie art. 90 ust. 3 ustawy. Powyższe spowodowane jest tym, iż przepis ten nie ma zastosowania do czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem VAT, tj. będących poza działaniem ustawy. W związku z tym, podatnik w takim przypadku, ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego opisanego we wniosku w sytuacji, gdy Instytut dokona zakupów towarów i usług służących zarówno sprzedaży opodatkowanej jak i niepodlegającej opodatkowaniu i nie będzie w stanie przyporządkować tych zakupów do poszczególnej kategorii sprzedaży, wówczas będzie miał prawo do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości”. Wydatki ponoszone na budowę Centrum oraz nabycie aparatury nie mogą być przyporządkowane w sposób jednoznaczny wyłącznie do działalności gospodarczej (opodatkowanej) i innej niż gospodarcza. Stosując się do otrzymanej interpretacji Instytut w trakcie budowy Centrum oraz przy nabyciu aparatury dokonywał pełnego odliczenia podatku naliczonego (zgodnie ze stanowiskiem zawartym w interpretacji). Budowa Centrum zakończy się w 2015 r. i przed dniem 1 stycznia 2016 r. Centrum (budynek laboratorium), zostanie przyjęty przez Instytut do używania.

Po dniu 1 stycznia 2016 r. nie będzie również możliwe ubieganie się o zmianę wysokości dofinansowania otrzymanego na realizację projektu, gdyby dla Instytutu powstał obowiązek skorygowania odliczonego uprzednio podatku naliczonego.

Programy operacyjne ustanawia się w celu realizacji strategii rozwoju, w tym Strategii Rozwoju Kraju oraz strategii sektorowych. Zakres obowiązywania PO IG został określony na lata 2007 - 2013, jednakże zgodnie z zasadami rozliczania funduszy strukturalnych wydatki ponoszone na projekty w ramach programów operacyjnych są kwalifikowane, jeżeli zostały faktycznie poniesione pomiędzy datą przedłożenia programu operacyjnego KE a dniem 31 grudnia 2015 r. Jakiekolwiek koszty (wydatki) ponoszone po tym dniu nie uprawniają do otrzymania dofinansowania.

PO IG został zatwierdzony przez KE-decyzją z dnia 1 października nr K w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka w ramach pomocy wspólnotowej z Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego objętego celem „konwergencja” w Polsce, a następnie przyjęty uchwałą Rady Ministrów w dniu 30 października 2007 r. nr 267 w sprawie przyjęcia Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, 2007-2013. 8. PO IG został przygotowywany na podstawie rozporządzenia nr 1083/2006, ustawy oraz Rozporządzenia (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1783/1999, zwanego dalej „rozporządzeniem nr 1080/2006”.

Ponadto, zgodnie z zasadami finansowania projektów w ramach PO IG podatek od towarów i usług może być uznany za wydatek kwalifikowalny tylko i wyłącznie wówczas, gdy beneficjentowi, zgodnie z obowiązującym ustawodawstwem krajowym, nie przysługuje prawo (czyli beneficjent nie ma prawnych możliwości) do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub ubiegania się o zwrot podatku od towarów i usług. Posiadanie wyżej wymienionego prawa (potencjalnej prawnej możliwości) wyklucza uznanie wydatku za kwalifikowalny, nawet jeśli faktycznie zwrot nie nastąpił np. ze względu na nie podjęcie przez beneficjenta czynności zmierzających do realizacji tego prawa. Kwalifikowalność wydatków w przedmiotowym projekcie określa na poziomie wspólnotowym rozporządzenia WE oraz - na poziomie poszczególnych państw członkowskich - te państwa. Na poziomie wspólnotowym, kwalifikowalność wydatków reguluje Rozporządzenie (WE) nr 1080/2006 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 5 lipca 2006 r. w sprawie Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego i uchylające rozporządzenie (WE) nr 1783/1999 - zgodnie z art. 7 tego rozporządzenia (Kwalifikowalność wydatków) następujące wydatki nie są kwalifikowalne do wsparcia EFRR:

  1. odsetki od zadłużenia;
  2. zakup gruntów za kwotę przekraczającą 10% całkowitych wydatków kwalifikowanych w ramach danej operacji. W wyjątkowych i należycie uzasadnionych przypadkach wyższe oprocentowanie może zostać dozwolone przez instytucję zarządzającą dla operacji dotyczących ochrony środowiska;
  3. likwidacja elektrowni jądrowych;
  4. podlegający zwrotowi podatek od towarów i usług (VAT).

Na poziomie krajowym zasady kwalifikowalności wydatków określają wytyczne w zakresie kwalifikowalności wydatków wydawane na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 oraz art. 35 ust. 3 pkt 4a ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. o zasadach prowadzenia polityki rozwoju Dz. U. Nr 84, poz. 712 ze zm., zwana dalej „ustawą z dnia 6 grudnia 2006 r.”). Zgodnie z art. 26 ust. 1 tej ustawy do zadań instytucji zarządzającej należy w szczególności:

  • wypełnianie obowiązków wynikających z art. 60 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r. ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 - w odniesieniu do programu operacyjnego współfinansowanego ze środków, o których mowa w art. 1 tego rozporządzenia;
  • przygotowanie szczegółowego opisu priorytetów programu operacyjnego, z uwzględnieniem wytycznych ministra właściwego do spraw rozwoju regionalnego, o których mowa w art. 35 ust. 3 pkt 1;
  • określenie kryteriów kwalifikowalności wydatków objętych dofinansowaniem w ramach programu operacyjnego.

Zgodnie z art. 35 ust. 3 ustawy z dnia 6 grudnia 2006 r. minister właściwy do spraw rozwoju regionalnego, w celu zapewnienia zgodności sposobu wdrażania programów operacyjnych z prawem Unii Europejskiej oraz spełniania wymagań określanych przez Komisję Europejską, a także w celu zapewnienia jednolitości zasad wdrażania programów operacyjnych, może, z uwzględnieniem art. 26, wydać wytyczne dotyczące programów operacyjnych.

Zgodnie z pkt 6.1 wytycznych „Narodowe Strategiczne Ramy Odniesienia 2007-2013 - Wytyczne w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego innowacyjna Gospodarka, 2007- 2013, zgodnie z art. 7 ust. 1 lit. d rozporządzenia 1080/2006 podatek od towarów i usług (VAT) będzie wydatkiem kwalifikowalnym tylko wtedy, gdy został rzeczywiście i ostatecznie poniesiony przez beneficjenta. VAT podlegający odzyskaniu zgodnie z ustawą o VAT nie będzie uważany za kwalifikowalny, nawet jeśli nie został faktycznie odzyskany przez beneficjenta, a jedynie zaistniała taka możliwość, wskazana w przepisach prawa. W takim przypadku VAT będzie zawsze wydatkiem niekwalifikowalnym. Beneficjenci są zobowiązani zadeklarować we wniosku o dofinansowanie, czy będą mogli odliczyć poniesiony koszt podatku VAT. Jednocześnie zobowiązują się do zwrotu zrefundowanej w ramach projektu części poniesionego podatku VAT, jeżeli zaistnieją przesłanki umożliwiające odzyskanie lub odliczenie tego podatku.

Mając powyższe na względzie:

  1. kierując się otrzymaną interpretacją indywidualną Instytut odliczał podatek naliczony w całości z tytułu nakładów ponoszonych na budowę Centrum,
  2. kierując się otrzymaną interpretacją indywidualną Instytut oświadczył we wniosku o dofinansowanie projektu, że podatek od towarów i usług nie jest kosztem kwalifikowanym z uwagi na istniejące prawo do odliczenia podatku naliczonego,
  3. dofinansowaniem są objęte wyłącznie wydatki (w tym potencjalnie podatek od towarów i usług) poniesione do dnia 31 grudnia 2015 r.,
  4. Instytut nie ma możliwości uzyskania dofinansowania projektu w kwocie odpowiadającej podatkowi od towarów i usług, który został bądź zostanie odliczony do dnia 30 września 2015 r.

Sposób wykorzystania budynku Centrum nie ulegnie zmianie (w tym w szczególności z uwagi na konieczność zachowania wymogów trwałości projektu). Budynek nie był i nie będzie wykorzystywany na cele osobiste Instytutu lub jego pracowników. Brak jest możliwości określenia powierzchni nieruchomości, która będzie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, bowiem oba cele będą realizowane w całym obiekcie.

Instytut powziął wątpliwość co do wykładni art. 6 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 poz. 605, dalej ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r.) i ciążącego na Instytucie obowiązku korekty podatku naliczonego odliczonego z tytułu budowy Centrum.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Instytut będzie obowiązany do skorygowania podatku naliczonego z tytułu nakładów na wytworzenie (budowę) Centrum, odliczonego przed dniem 1 stycznia 2016 r....

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zdaniem Instytutu podatek naliczony z tytułu nabycia towarów i usług przed dniem 1 stycznia 2016 r., dotyczący nakładów ponoszonych na budowę Centrum, nie podlega korekcie, bowiem art. 6 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r., art. 90a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., art. 90c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w brzmieniu nadanym ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r., nie będą miały zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. wprowadzono do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. nowe zasady rozliczania podatku naliczonego. Zgodnie z art. 86 ust. 2a w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Jednocześnie dodano do ustawy z dnia 11 marca 2004 r. art. 90c, który stanowi w ust. 1, że w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2-9 stosuje się odpowiednio.

Jak stanowi ust. 2 w przypadku gdy korekty podatku odliczonego dokonuje podatnik, dla którego sposób określenia proporcji wskazują przepisy wydane na podstawie art. 86 ust. 22, może on uwzględnić dane za rok podatkowy poprzedzający poprzedni rok podatkowy, jeżeli takie dane przyjęto w celu obliczenia kwoty podatku naliczonego w przypadku, o którym mowa w art. 86 ust. 2a. Dokonując korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik może przyjąć inny sposób określania proporcji, niż został przyjęty dla danego roku podatkowego, jeżeli byłby on bardziej reprezentatywny dla zakończonego roku.

Jak wynika z art. 13 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r., powyższe regulacje wchodzą w życie z dniem 1 stycznia 2016 r. Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. przepis art. 90c ustawy wymienionej w art. 1 ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r. Przepis ten przewiduje zatem, że w odniesieniu do towarów nabywanych przed dniem 1 stycznia 2016 r. brak jest obowiązku określania prawa do odliczenia z zastosowaniem pre-wskaźnika, a także jego późniejszej korekty.

Zgodnie jednak z art. 6 ust. 2 ustawy z dnia 9 kwietnia 2015 r. w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy wymienionej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c ustawy wymienionej w art. 1.

Zgodnie z art. 90a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. w obecnym brzmieniu w przypadku, gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3-10, zastosowaną przy odliczeniu. Art. 90a ust. 2 stanowi zaś, że w przypadku, o którym mowa w ust. 1, przepisu art. 8 ust. 2 nie stosuje się. Powyższy przepis nawiązuje do art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r, który stanowi, że w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Art. 2 pkt 14a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. stanowi, że wytworzenie nieruchomości to wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Objęcie danego budynku obowiązkiem korekty określonej w art. 90c ustawy z dnia 11 marca 2004 r., dodanym ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r., zależy zatem od uprzedniego ustalenia, że nieruchomość (nakłady na jej wytworzenie) były objęte hipotezą art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

W przedmiotowym przypadku przepis ten nie miał zastosowania w sprawie. Przepis ten reguluje przypadki, w których wytwarzana nieruchomość ma być wykorzystywana w ramach działalności gospodarczej oraz na cele osobiste. Jak wynika z uzasadnienia nowelizacji ustawy z dnia 11 marca 2004 r., którą wprowadzono art. 86 ust. 7b oraz art. 90a tej ustawy (Sejm RP VI kadencji, Nr druku: 3620) „Przedłożony projekt zmiany ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, oraz ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym (Dz. U. z 2007 r. Nr 125, poz. 874, z póżn. zm.), został opracowany na podstawie założeń projektu ustawy przyjętych przez Radę Ministrów w dniu 9 listopada 2010 r. Odnosząc się szczegółowo do propozycji zmian w ustawie o podatku od towarów i usług zawartych w projekcie należy wskazać na najważniejsze kwestie:

  1. Zmiany wynikające z implementacji dyrektywy Rady 2009/162/UE:
  • w zakresie odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników”.

Jak wynika z powyższego implementacja prawa UE dotyczyła zakresu wykorzystywania nieruchomości w działalności gospodarczej oraz na cele prywatne, nie zaś na cele inne niż prywatne oraz inne niż działalność gospodarcza (np. działalność nieodpłatna statutowa, niekomercjalizowane projekty badawcze).

W uzasadnieniu nowelizacji podnoszono, że „Ad 1. W zakresie implementowanej dyrektywy Rady 2009/162/UE, odnosząc się do zmian zawartych w projekcie w zakresie odliczenia podatku VAT od wydatków związanych z nieruchomością wykorzystywaną zarówno do celów prowadzonej działalności gospodarczej, jak i do celów prywatnych podatnika lub jego pracowników (art. 1 pkt 1 lit. a, art. 1 pkt 11 lit. c oraz art. 1 pkt 15 projektu) należy wskazać, iż zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. W przypadku, gdy podatnik odliczył podatek naliczony od transakcji w zakresie nabycia lub wytworzenia nieruchomości i wykorzystuje tę nieruchomość (stanowiącą w dalszym ciągu majątek przedsiębiorstwa podatnika) w celach innych niż wykonywana działalność gospodarcza, co do zasady, powinien dokonać opodatkowania takich czynności.

Obecnie, zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy, nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług (odpłatne świadczenie usług stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem od towarów i usług, zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy). W przypadku wykonywania przez podatnika, obok działalności opodatkowanej, działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, zastosowanie mają również przepisy dotyczące odliczeń podatku naliczonego przy uwzględnieniu proporcji (art. 90 ustawy) oraz korekt podatku naliczonego, w tym w szczególności przepisy dotyczące wieloletniej korekty podatku naliczonego w przypadku nieruchomości (art. 91 ustawy)”.

Przepis w obecnym brzmieniu dotyczył zatem jedynie jednoczesnego wykorzystywania nieruchomości do celów prywatnych jak i działalności gospodarczej. Potwierdza to również doręczona Instytutowi interpretacja indywidualna z dnia 19 marca 2013 r., w której Minister Finansów nie ograniczył prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu budowy Centrum.

Podsumowując, zdaniem Instytutu z uwagi na brak zastosowania do wydatków ponoszonych z tytułu budowy Centrum art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004 r., nie będzie mieć do nich zastosowanie art. 90a tej ustawy, a w konsekwencji również art. 90c ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Instytut wskazuje ponadto, że zastosowanie art. 90a ustawy z dnia 11 marca 2004 r., wymaga, aby nastąpiła zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej. Jak podniesiono w stanie faktycznym powyżej, Instytut ponosił nakłady na wytworzenie Centrum z zamiarem wykorzystywania tego budynku jednocześnie do działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza. W stosunku do momentu wykonywania prawa do odliczenia sposób wykorzystywania nieruchomości nie ulegnie zatem zmianie.

W orzecznictwie sądowym jednolicie przyjmuje się, że do dnia 31 grudnia 2015 r. brak było przepisu zobowiązującego do wyodrębnienia kwoty podatku związanej z czynnościami innymi niż w ramach działalności gospodarczej. Tezę o obowiązku stosowania przez podatników pre-wskaźnika przed dniem 1 stycznia 2016 r. odrzucił NSA w wyroku z dnia 16 kwietnia 2015 r. sygn. I FSK 376/14: „5.4. W tezie 8.10. tej uchwały, po analizie m.in. wyroku TSUE sprawie C-437/06 Securenta Góttinger Immobilienanlagen und Vermógensmanagement AG stwierdzono, że: „W ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług brak obecnie unormowania zagadnienia określania proporcji, dającej podstawę do odliczenia podatku naliczonego od wydatków służących zarówno działalności gospodarczej podatnika (opodatkowanej i zwolnionej), jak i działalności niemającej charakteru gospodarczego (niepodlegającej opodatkowaniu)”.

5.5. Ten stan rzeczy ulegnie zmianie dopiero z dniem 1 stycznia 2016 r., tzn. z momentem wejścia w życie - znajdującej się w końcowej fazie ustawodawczej - ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych.

Dopiero to bowiem w niej znajdzie się normatywne uregulowanie, zgodnie z którym w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 - w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć, przy czym normatywnie określa się kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć oraz określa jakie w szczególności dane będzie należało brać pod uwagę przy wyborze sposobu określenia proporcji (por. ustawa z dnia 20 lutego 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych, przekazana przez Sejm do Senatu).

Do momentu zatem wejścia w życie tej regulacji, przy uwzględnieniu wyrażonej w art. 217 Konstytucji zasadzie wyłączności ustawowej w zakresie nakładania podatków i danin publicznych oraz ustalania stawek podatkowych, nie ma podstaw do zarzucania podatnikom, że nie kierowali się oni powyższymi kryteriami postępowania, skoro nie miały one mocy normatywnej”.

Instytut wskazuje, że do dnia 31 grudnia 2015 r. nie musiał liczyć się z obowiązkiem skorygowania podatku w zakresie, jaki wynika z art. 90c ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Skutecznie nabył prawo do pełnego odliczenia podatku naliczonego, co potwierdziła doręczona interpretacja. Występując o dofinansowanie budowy Centrum w ramach projektu, działającw zaufaniu do obowiązującego prawa i otrzymanej interpretacji, Instytut złożył oświadczenie o niekwalifikowalności podatku naliczonego jako kosztu w projekcie. Po rozliczeniu projektu (co nastąpi do końca 2015 r.), Instytut nie będzie miał jakiejkolwiek możliwości odzyskania kwot podatku naliczonego, o którego finansowanie się ubiegał.

W świetle powyższego uznać należy, że podatek naliczony z tytułu nakładów poniesionych na budowę Centrum przed dniem 1 stycznia 2016 r. nie będzie podlegał jakiejkolwiek korekcie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Natomiast zgodnie z art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Z treści cytowanych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto, zgodnie z art. 86 ust. 7b ustawy, w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej.

Przy czym przez wytworzenie nieruchomości, stosownie do art. 2 pkt 14a ustawy, rozumieć należy wybudowanie budynku, budowli lub ich części, lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym.

Powołane przepisy stanowią implementację art. 167 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.) dalej „Dyrektywa”, zgodnie z którym prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu staje się wymagalny. Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić: VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika (art. 168 lit. a) Dyrektywy.

Należy zauważyć, że w orzecznictwie TSUE wielokrotnie podkreślano, że prawo do odliczenia przewidziane w art. 167 i nast. Dyrektywy stanowi integralną część mechanizmu VAT i zasadniczo nie podlega ograniczeniu. Jest ono wykonywane w sposób bezpośredni w stosunku do całego podatku obciążającego transakcje powodujące naliczenie podatku. Każde ograniczenie prawa do odliczenia ma wpływ na wysokość obciążenia podatkowego i powinno być stosowane w podobny sposób we wszystkich państwach członkowskich. W konsekwencji wyjątki są dopuszczalne wyłącznie w przypadkach przewidzianych wyraźnie przez Dyrektywę. Jeżeli chodzi o system mający zastosowanie do prawa do odliczenia, to w celu przyznania prawa do odliczenia przewidzianego w art. 188 lit. a) Dyrektywy nabyte towary lub usługi muszą pozostawać w ścisłym i bezpośrednim związku z transakcjami powodującymi naliczenie podatku, które dają prawo do odliczenia. W tym zakresie cel ostatecznie zamierzony przez podatnika jest bez znaczenia (wyrok TSUE w sprawie Portugal Telecom SGPS SA, C-496/11, i powołane tam orzecznictwo).

Trybunał wskazywał także, że zasada neutralności podatkowej znajduje odzwierciedlenie w systemie odliczeń, którego celem jest całkowite zwalnianie przedsiębiorcy z obciążenia VAT należnym lub uiszczonym w ramach wszelkiej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system VAT zapewnia zatem, by wszelka działalność gospodarcza, bez względu na jej cel czy rezultaty, pod warunkiem że co do zasady podlega ona sama opodatkowaniu VAT była opodatkowana w sposób całkowicie neutralny (wyroki TSUE w sprawach: Rompelman, C-268/83, Fini H, C-32/03). W związku z tym, w przypadku gdy towary lub usługi nabyte przez podatnika są wykorzystywane do dokonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu VAT, nie następuje ani pobór podatku należnego, ani odliczenie podatku naliczonego (wyroki TSUE w sprawie:Uudenkaupungin kaupunki, C-184/04, Wollny, C-72/05, Vereniging Noordelijke Land-en Tuinbouw Organtsatie, C-515/07, Eon Aset Menidjmunt C-118/11).

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że Instytut zawarł w dniu 4 lipca 2012 r. z Narodowym Centrum Badań i Rozwoju jako Instytucją Pośredniczącą umowę o dofinansowanie projektu realizowaną w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (POIG), lata 2007-2013, Priorytet 2. Infrastruktura sfery B+R, Działanie 2.1. Rozwój ośrodków o wysokim potencjale badawczym. Przedmiotem umowy jest udzielenie dofinansowania ze środków publicznych na realizację projektu w formie:

  • dotacji celowej stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi krajowemu (15% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 127 ust. 2 pkt 5 ustawy o finansach publicznych oraz
  • płatności ze środków Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego (EFRR) - stanowiącej część dofinansowania w wysokości odpowiadającej wkładowi środków europejskich (85% kwoty dofinansowania), o której mowa w art. 186 pkt 2 ustawy o finansach publicznych.

Głównym celem projektu jest budowa infrastruktury (17 laboratoriów badawczych i specjalistycznych) i wyposażenie w nowoczesną aparaturę badawczą. Działanie to jest niezbędne do prowadzenia wysokiej jakości zaawansowanych badań naukowych w ramach priorytetowych grup tematycznych, a także zgodnych ze strategicznymi programami badawczymi Europejskiej i Polskiej Platformy , oraz priorytetami tematycznymi 7 Programu Ramowego UE. Wśród rezultatów projektu, występują wyłącznie rezultaty niekomercjalizowane (realizacja projektów badawczych, rozwojowych i celowych oraz projektów międzynarodowych) oraz komercjalizowane (specjalistyczne usługi: badania, certyfikacja wyrobów, wzorcowanie aparatury). Projekt nie wymienia natomiast wśród rezultatów prowadzenia działalności zwolnionej z podatku (np. działalności dydaktycznej).

Instytut złożył oświadczenie o niekwalifikowaności podatku od towarów i usług w powyższym projekcie, z uwagi na przysługujące Instytutowi w całości prawo do odliczenia podatku naliczonego.

W odniesieniu do powyższego zdarzenia Instytut wystąpił do Ministra Finansów o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu nakładów ponoszonych w powyższym projekcie.

We własnym stanowisku Instytut stwierdził, że zdaniem Instytutu nabycie towarów i usług w związku z budową Centrum (laboratoria badawcze i specjalistyczne) i wyposażenie go w nowoczesną aparaturę badawczą będzie uprawniało do odliczenia podatku naliczonego w pełnej wysokości. Instytut zamierza wykorzystywać Centrum i aparaturę wyłącznie do wykonywania działalności komercyjnej (odpłatne, opodatkowane świadczenie usług) oraz działalności nieobjętej zakresem opodatkowania (działalność naukowa), zatem prawo do odliczenia podatku naliczonego z otrzymanych faktur, związanych z ww. działalnością Instytut może wykonać w pełnej wysokości.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej znak IPPP3/443-190/13-2/MKw z dnia 19 marca 2013 r. uznał stanowisko Instytutu za prawidłowe.

Kierując się otrzymaną interpretacją indywidualną Instytut oświadczył we wniosku o dofinansowanie Projektu, że podatek od towarów i usług nie jest kosztem kwalifikowanym z uwagi na istniejące prawo do odliczenia podatku naliczonego, dofinansowaniem są objęte wyłącznie wydatki (w tym potencjalnie podatek od towarów i usług) poniesione do dnia 31 grudnia 2015 r.; Instytut nie ma możliwości uzyskania dofinansowania Projektu w kwocie odpowiadającej podatkowi od towarów i usług, który został bądź zostanie odliczony do dnia 30 września 2015 r. Sposób wykorzystania budynku Centrum nie ulegnie zmianie (w tym w szczególności z uwagi na konieczność zachowania wymogów trwałości projektu). Budynek nie był i nie będzie wykorzystywany na cele osobiste Instytutu lub jego pracowników. Brak jest możliwości określenia powierzchni nieruchomości, która będzie zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej i innej niż gospodarcza, bowiem oba cele będą realizowane w całym obiekcie.

W związku ze zmianą ustawy o podatku od towarów i usług wprowadzoną ustawą z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy - Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 poz. 605) Wnioskodawca ma wątpliwości czy Instytut będzie zobowiązany do skorygowania podatku naliczonego z tytułu nakładów na wytworzenie (budowę) Centrum, odliczonego przed dniem 1 stycznia 2016 r.

Rozpatrując prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony, należy mieć na uwadze, że system odliczenia ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w ramach prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Natomiast nie daje uprawnienia do odliczenia w przypadku czynności będących poza zakresem działalności gospodarczej. Oznacza to, że podatnik nie może domagać się prawa do odliczenia podatku naliczonego, nie płacąc podatku należnego.

Obowiązkiem podatnika wykonującego działalność gospodarczą jak również czynności poza sferą tej działalności jest przypisanie poniesionych wydatków do określonego rodzaju sprzedaży, tj. do czynności opodatkowanych i czynności niepodlegających opodatkowaniu. W przypadku natomiast, gdy nie jest możliwe przyporządkowanie zakupionych towarów i usług do czynności opodatkowanych oraz niepodlegających opodatkowaniu wówczas należy dokonać podziału podatku ustaloną przez podatnika metodą, która w sposób obiektywny, determinowany okolicznościami sprawy będzie odzwierciedlać jaka część podatku VAT dotyczy czynności opodatkowanych.

Wybór metody wyodrębnienia kwot podatku naliczonego należy wyłącznie do obowiązków podatnika. Ważne jest jedynie by przyjęta metoda stanowiła właściwe odzwierciedlenie odliczenia podatku naliczonego związanego z czynnościami opodatkowanymi. Należy podkreślić, że wyłącznie podatnik znający specyfikę, organizację i podział pracy w swojej jednostce jest w stanie wyodrębnić część podatku naliczonego, związaną z czynnościami podlegającymi opodatkowaniu.

W sytuacji przedstawionej przez Wnioskodawcę wybudowane Centrum, które ma być oddane do użytkowania przed dniem 1 stycznia 2016 r. będzie służyło zarówno czynnościom opodatkowanym jak czynnościom niepodlegającym opodatkowaniu. Wnioskodawca wskazuje, że Instytut otrzymał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, w której Organ uznał, że Instytutowi przysługuje prawo do pełnego odliczenia podatku VAT z tytułu zakupów towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego Projektu.

Należy wskazać, że stosownie do przepisu art. 14k § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu odpisu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, jak również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej. W zakresie związanym z zastosowaniem się do interpretacji, która uległa zmianie, lub interpretacji nieuwzględnionej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej, nie wszczyna się postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, a postępowanie wszczęte w tych sprawach umarza się oraz nie nalicza się odsetek za zwłokę.

Z kolei w myśl art. 14e § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Cyt. powyżej art. art. 14k § 1 i § 3 Ordynacji podatkowej wprowadza zatem ochronę dla podatnika przed skutkami wadliwości interpretacji indywidualnej. Z kolei przepis art. 14m tej ustawy określa przypadki, kiedy zastosowanie się do interpretacji, która została następnie zmieniona lub nie została uwzględniona w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej powoduje zwolnienie z obowiązku zapłaty podatku w zakresie wynikającym ze zdarzenia będącego przedmiotem interpretacji.

Skoro więc Wnioskodawca dysponuje interpretacją, w której uznano prawo Wnioskodawcy do odliczenia podatku VAT przy realizacji Projektu w pełnej wysokości i interpretacja ta nie została zmieniona na podstawie art. 14m Ordynacji podatkowej, należy wskazać, że interpretacja ta gwarantuje Instytutowi ochronę prawną w sytuacji zastosowania się do stanowiska w niej wyrażonego.

Nie oznacza to jednak, że w sytuacji przedstawionej we wniosku art. 86 ust. 7b ustawy nie ma zastosowania. Wnioskodawca, jako podmiot, dla którego została wydana interpretacja indywidualna zezwalająca Instytutowi na odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości korzysta z ochrony prawnej, na podstawie przywołanych powyżej przepisów Ordynacji podatkowej.

Ustawa z dnia 9 kwietnia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz ustawy – Prawo zamówień publicznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 605) zwanej dalej „ustawą zmieniającą” wprowadza zmiany w przepisach dotyczących prawa do odliczania podatku VAT w przypadku, gdy nabywane towary i usługi są wykorzystywane zarówno do działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu jak i do innej działalności. Zmiany w tym zakresie będą obowiązywały od dnia 1 stycznia 2016 r.

Zmianie ulegnie m.in. treść art. 86 ust. 7b ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r., w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów wykonywanej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów osobistych, o których mowa w art. 8 ust. 2, gdy przypisanie tych nakładów w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość jest wykorzystywana do celów działalności gospodarczej.

Z powyższego przepisu wynika, że zmiana spowoduje wyłączenie z obecnego art. 86 ust. 7b ustawy, regulującego zasady odliczania podatku VAT w przypadku nabycia nieruchomości wykorzystywanej równocześnie do celów działalności gospodarczej, działalności niemającej charakteru gospodarczego oraz do celów osobistych podatnika i jego pracowników, materii odnoszącej się do zakresu odliczenia VAT w związku z wykorzystaniem nieruchomości do celów działalności gospodarczej i niemającej charakteru gospodarczego. W znowelizowanym art. 86 ust. 7b ustawy uregulowany zostanie wyłącznie zakres odliczenia podatku VAT w przypadku wykorzystania nieruchomości do celów osobistych. Natomiast kwestia odliczenia podatku VAT w związku z wykorzystaniem nieruchomości do celów działalności gospodarczej i niemającej charakteru gospodarczego została zawarta w ust. 2a dodanym do art. 86, w myśl którego, w przypadku nabycia towarów i usług wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza, z wyjątkiem celów osobistych, do których ma zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2, oraz celów, o których mowa w art. 8 ust. 5 – w przypadku, o którym mowa w tym przepisie, gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej podatnika nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego, o której mowa w ust. 2, oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej, zwanym dalej „sposobem określenia proporcji”. Sposób określenia proporcji powinien najbardziej odpowiadać specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć.

Przepis art. 86 ust. 2a ustawy wprost określa, co będzie stanowiło kwotę podatku naliczonego w przypadku nabycia towarów i usług, wykorzystywanych zarówno do celów wykonywanej przez podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych niż działalność gospodarcza (z wyjątkiem wykorzystania na cele osobiste, do których może mieć zastosowanie art. 7 ust. 2 i art. 8 ust. 2 ustawy o VAT), w sytuacji gdy przypisanie tych towarów i usług w całości do działalności gospodarczej nie jest możliwe, kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie ze sposobem określenia zakresu wykorzystywania nabywanych towarów i usług do celów działalności gospodarczej.

Z kolei art. 86 ust. 2b ustawy wskazuje kiedy sposób określenia proporcji najbardziej odpowiada specyfice wykonywanej przez podatnika działalności i dokonywanych przez niego nabyć. Przy wyborze sposobu określenia proporcji podatnicy mogą wykorzystać dane wymienione w art. 86 ust. 2c ustawy po jej zmianie.

Ustawa zmieniająca reguluje także zasady dokonywania korekt za 2016 r. w odniesieniu do zakupu towarów (w tym nieruchomości) i usług odliczanych na zasadzie wskazanej w cyt. powyżej art. 86 ust. 2a ustawy. Dotychczas zgodnie z art. 90a ust. 1 ustawy, w przypadku gdy w ciągu 120 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym nieruchomość stanowiąca część przedsiębiorstwa podatnika została przez niego oddana w użytkowanie, nastąpi zmiana w stopniu wykorzystania tej nieruchomości do celów działalności gospodarczej, dokonuje się korekty podatku naliczonego odliczonego przy jej nabyciu lub wytworzeniu. Korekty, o której mowa w zdaniu pierwszym, dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła ta zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Jeżeli podatnik wykorzystuje tę nieruchomość w działalności gospodarczej również do czynności zwolnionych od podatku bez prawa do odliczeń, korekta powinna uwzględniać proporcję określoną w art. 90 ust. 3–10, zastosowaną przy odliczeniu.

Z dniem 1 stycznia 2016 r. dla towarów i usług, w stosunku do których zastosowanie znajdzie art. 86 ust. 2a ustawy, korekta będzie dokonywana na podstawie art. 90c ust. 1 ustawy, zgodnie z którym, w przypadku nabytych towarów i usług, w odniesieniu do których kwotę podatku naliczonego oblicza się zgodnie z art. 86 ust. 2a, po zakończeniu roku podatkowego, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, podatnik jest obowiązany dokonać korekty podatku odliczonego przy ich nabyciu, uwzględniając dane dla zakończonego roku podatkowego. Przepisy art. 91 ust. 2–9 stosuje się odpowiednio.

W przypadku opisanym we wniosku, art. 86 ust. 2a ustawy nie będzie miał zastosowania. Jak Wnioskodawca wskazuje, budowa Centrum zakończy się w 2015 r. i przed dniem 1 stycznia 2016 r. Centrum (budynek laboratorium), zostanie przyjęty przez Instytut do używania. A zatem Wnioskodawca od dnia obowiązywania przepisów wprowadzonych ustawą zmieniającą nie będzie już dokonywał zakupów towarów i usług wykorzystywanych do wytworzenia nieruchomości. W przedmiotowej sprawie nie będzie miał także zastosowania art. 90c ustawy, ponieważ, stosownie do art. 6 ust. 1 ustawy zmieniającej, przepis ten ma zastosowanie do towarów i usług nabytych od dnia 1 stycznia 2016 r.

Należy zauważyć, że w myśl art. 6 ust. 2 ustawy zmieniającej, w przypadku nakładów poniesionych przed dniem 1 stycznia 2016 r. na nabycie, w tym na nabycie praw wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, do których miał zastosowanie art. 90a ustawy, w brzmieniu dotychczasowym, korekty kwoty podatku naliczonego w pozostałym jej okresie dokonuje się na zasadach określonych w art. 90c ustawy.

Należy zwrócić uwagę, że co do zasady art. 90a ustawy (w brzmieniu dotychczasowym) oraz 90c ustawy (w stanie prawnym obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r.) mają zastosowanie m.in. do wytworzenia nieruchomości wykorzystywanej na cele działalności gospodarczej oraz na cele inne niż działalność gospodarcza, tj. w przypadku gdy prawo do odliczenia podatku VAT

z tytułu zakupu towarów i usług służących do wytworzenia tej nieruchomości podlegało ograniczeniu jedynie do czynności opodatkowanych. Podatnik dokonując zakupów powinien dokonywać wydzielenia podatku naliczonego w odniesieniu do wykonywanej przez nich działalności pozostającej poza sferą działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o VAT.

W przedmiotowej sytuacji jednak Wnioskodawca, jak wskazano wcześniej, dysponuje interpretacją indywidualną, która zezwalała Instytutowi na odliczenie podatku VAT w pełnej wysokości, a więc bez obowiązku wydzielenia części podatku przypadającej na czynności wykonywane poza sferą działalności gospodarczej. Zatem konsekwentnie, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że w przedstawionej sytuacji, Instytut nie będzie zobowiązany do dokonania korekt podatku związanego z poniesionymi nakładami na budowę Centrum, w związku ze zmianą ustawy o VAT.

A zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

Dokumenty dotyczące poruszonych zagadnień:

korekta podatku naliczonego
IPTPP1/443-402/14-3/15/S/ŻR | Interpretacja indywidualna

podatek naliczony
IPPP1/4512-442/15-4/BS | Interpretacja indywidualna

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.