ILPP2/4512-1-176/16-6/AD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Uznanie czynności wniesienia do Spółki aportu za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką podatku VAT oraz prawo do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez udziałowca z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego i termin powstania tego prawa.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, przedstawione we wniosku z 10 marca 2016 r. (data wpływu 14 marca 2016 r.) uzupełnionym pismem z 25 maja 2016 r. (data wpływu 30 maja 2016 r.) oraz pismem z 10 czerwca 2016 r. (data wpływu 13 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia do Spółki aportu za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką podatku VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez udziałowca z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego i terminu powstania tego prawa – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności wniesienia do Spółki aportu za odpłatną dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką podatku VAT oraz prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez udziałowca z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego i terminu powstania tego prawa. Wniosek uzupełniono 30 maja 2016 r. oraz o pełnomocnictwo dla drugiego Pełnomocnika oraz 13 czerwca 2016 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Sp. z o.o. (dalej jako: „Wnioskodawca” lub „Spółka”) jest polską spółką kapitałową. Spółka planuje prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) m.in. w zakresie wynajmowania i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), celem rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

Inna spółka kapitałowa, będąca jednym z udziałowców Spółki (dalej: „Spółka Kapitałowa”) wniosła do Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego działki gruntu:

  1. które na moment aportu były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego dla Gminy i znajdują się w jednostkach bilansowych: PP – z funkcją: teren skoncentrowanej działalności gospodarczej o charakterze produkcyjnym, składowym i/lub usługowym, Z – z funkcją tereny dla poszerzenia drogi/ulicy zbiorczej, D – z funkcją tereny dla poszerzenia drogi/ulicy dojazdowej, w stosunku do których Spółce kapitałowej przysługuje prawo własności (dalej jako: „Działki będące własnością Spółki Kapitałowej”);
  2. względem której Gmina nie posiada obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, w stosunku do której Spółce kapitałowej przysługuje prawo użytkowania wieczystego (dalej jako: „Działka będąca w użytkowaniu wieczystym”)

(dalej łącznie jako: „Grunty zabudowane”).

Na Gruntach zabudowanych (a zatem zarówno na Działkach będących własnością Spółki Kapitałowej, jak i na Działce będącej w użytkowaniu wieczystym) Spółka Kapitałowa wzniosła obiekty wykorzystywane w swojej działalności, które także były przedmiotem aportu, tj.:

  • budynki (np. budynek magazynowy, hala namiotowa), a także
  • inne obiekty (np. ogrodzenie, parking, ciepłociąg)

(dalej łącznie jako: „Aktywa”).

Na moment nabycia przez Spółkę Kapitałową Działki będące własnością Spółki Kapitałowej nie były zabudowane. Natomiast na Działce będącej w użytkowaniu wieczystym znajdowały się następujące składniki majątku: barak murowany (dalej jako: „Zabudowanie”) oraz ogrodzenie. Transakcja nabycia Działki będącej w użytkowaniu wieczystym miała miejsce w roku 1994 i podlegała opodatkowaniu VAT. Zabudowanie zostało ujawnione w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako środek trwały Spółki kapitałowej. W odniesieniu do ogrodzenia, Spółka Kapitałowa dokonała jego fizycznej likwidacji w latach ubiegłych.

Spółka Kapitałowa dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących wytworzenia Aktywów oraz od wydatków na nabycie Zabudowania. Ponadto, w trakcie użytkowania niektórych/wszystkich Aktywów, Spółka Kapitałowa ponosiła nakłady związane z ich remontem oraz/lub ulepszeniem. Ponoszone wydatki dotyczące ulepszenia poszczególnych Aktywów nie przekroczyły w ostatnich 5 latach 30% ich wartości początkowej. Również w zakresie Zabudowania, w ciągu ostatnich 5 lat, Spółka Kapitałowa nie ponosiła nakładów na ich ulepszenie, które przekroczyłyby 30% ich wartości początkowej.

Ani Grunty zabudowane, ani Aktywa czy Zabudowanie nie były przez Spółkę kapitałową udostępniane na rzecz innych podmiotów, w szczególności w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu VAT (umowa najmu, umowa dzierżawy).

W zamian za wkład niepieniężny Wnioskodawca wyemitował udziały o określonej wartości nominalnej. Objęcie przez Spółkę kapitałową udziałów w kapitale zakładowym Spółki nastąpiło w taki sposób, że wartość wkładów przewyższyła wartość nominalną wyemitowanych udziałów. Nadwyżka pomiędzy wartością wkładu a wartością nominalną objętych udziałów (tzw. agio) została przekazana na kapitał zapasowy Wnioskodawcy.

Spółka Kapitałowa była podmiotem zarejestrowanym jako podatnik VAT czynny w chwili dokonania przedmiotowej transakcji wkładu niepieniężnego.

Wnioskodawca pragnie także wskazać, że przedmiotem aportu nie były m.in.:

  • zobowiązania Spółki kapitałowej, które powstały do momentu dokonania analizowanej transakcji;
  • należności Spółki kapitałowej w powyższym zakresie,
  • pracownicy/zakład pracy – przy czym niewykluczone, że Spółka Kapitałowa będzie świadczyła usługi na rzecz Wnioskodawcy z wykorzystaniem osób zatrudnionych w Spółce Kapitałowej, przykładowo w zakresie obsługi księgowej,
  • środki pieniężne,
  • umowy na prowadzenie rachunku/rachunków bankowych zawartych przez Spółkę Kapitałową,
  • tajemnice przedsiębiorstwa i know-how,
  • księgi i dokumenty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  • nazwa firmy,
  • pozostałe środki trwałe i wartości niematerialne i prawne.

W związku z dokonanym aportem nie doszło także do przejścia praw i obowiązków wynikających z zawartych umów. Na ten moment Wnioskodawca nie jest jednak w stanie wykluczyć, że w związku z zapisami poszczególnych umów, przepisami prawa lub na skutek negocjacji z kontrahentami, nastąpi konieczność i) dokonania cesji lub ii) zawarcia przez Wnioskodawcę odrębnych umów dotyczących w szczególności dostawy mediów oraz nabycia usług ochrony mienia w odniesieniu Aktywów i/lub Zabudowania.

Wnioskodawca pragnie jednocześnie nadmienić, że jeden z pracowników Wnioskodawcy jest aktualnie członkiem zarządu Wnioskodawcy.

Ponadto, Aktywa, Zabudowanie i Grunty zabudowane nie stanowiły działu, oddziału, wydziału lub innej wyodrębnionej organizacyjnie w strukturze Spółki Kapitałowej jednostki organizacyjnej. W odniesieniu do tych składników majątku nie był również sporządzany odrębny bilans. Ponadto, na dzień dokonania aportu Aktywa, Zabudowania i Grunty zabudowane nie były przedmiotem wynajmu, gdyż Spółka Kapitałowa nie prowadzi zasadniczo działalności w zakresie najmu oraz zarządzania nieruchomościami. Docelowo, działalność w zakresie wynajmu nieruchomości będących przedmiotem aportu prowadzona będzie przez Wnioskodawcę.

W odniesieniu do przeniesienia składników majątku, w stosunku do których, w ocenie Wnioskodawcy, zastosowanie powinno znaleźć zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawca i Spółka Kapitałowa złożyli przed dniem dokonania dostawy, właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że strony wybierają opodatkowanie dostawy tych składników majątkowych.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowany wskazał, że:

  1. Skrót „Działki będące własnością Spółki Kapitałowej” odnosi się do kilku działek w stosunku do których Spółce przysługuje prawo własności a nie do jednej działki.
    W konsekwencji, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Spółka kapitałowa zakupiła na własność działki będące przedmiotem aportu (Działki będące własnością Spółki Kapitałowej) pod następującymi datami:
    • 27.12.1999 r. – działki nr 2443, 2446, 2447, 2448, 2449,
    • 24.01.2000 r. – działka nr 2445,
    • 10.01.2001 r. – działki nr 2451, 2452,
    • 02.02.2001 r. – działka nr 2444,
    • 19.06.2001 r. – działka nr 2450.
  2. Zgodnie z posiadanymi dokumentami w związku z nabyciem Działek będących własnością Spółki kapitałowej, Spółce kapitałowej nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.
  3. Barak murowany znajdujący się na „Działce będącej w użytkowaniu wieczystym” spełnia definicję budynku w rozumieniu art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.; dalej jako: „UPB”).
  4. W opinii Wnioskodawcy, następujące Aktywa:
    • budynek magazynowy oraz
    • hala namiotowa
    spełniają definicję budynku z art. 3 pkt 2 UPB.
    Natomiast w odniesieniu do następujących Aktywów:
    • ogrodzenie,
    • parking,
    • ciepłociąg
    Wnioskodawca uważa, iż spełniają one definicję budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 UPB.
  5. Zdaniem Wnioskodawcy, klasyfikacja PKOB wskazanych w pkt 3 i 4 Aktywów i Zabudowania powinna być następująca:
    • barak murowany powinien zostać sklasyfikowany w Sekcji 1 Budynki, Dział 12 Budynki niemieszkalne, Grupa 125 Budynki przemysłowe i magazynowe, Klasa 1251 Budynki przemysłowe PKOB;
    • budynek magazynowy oraz hala namiotowa powinny zostać sklasyfikowane w Sekcji 1 Budynki, Dział 12 Budynki niemieszkalne, Grupa 125 Budynki przemysłowe i magazynowe, Klasa 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe PKOB;
    • ciepłociąg powinien być klasyfikowany w Sekcji 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, Dział 22 Rurociągi, linie telekomunikacyjne i elektroenergetyczne, Grupa 222 Rurociągi sieci rozdzielczej i linie kablowe rozdzielcze, Klasa 2222 Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej PKOB;
    • parking powinien być klasyfikowany w Sekcji 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, Dział 21 Infrastruktura transportu, Grupa 211 Autostrady, drogi ekspresowe, ulice i drogi pozostałe, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe PKOB;
    • ogrodzenie powinno być klasyfikowane w Sekcji 2 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej, Dział 24 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, Grupa 242 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane, Klasa 2420 Obiekty inżynierii lądowej i wodnej pozostałe, gdzie indziej nie sklasyfikowane PKOB.
  6. Barak murowany, budynek magazynowy, ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą, parking i ogrodzenie są trwale związane z gruntem.
    W odniesieniu natomiast do hali namiotowych należy wskazać, że zgodnie z dokumentacją techniczną słupy konstrukcyjne hali mocowane są do istniejącego podłoża (przykładowo bloków betonowych) kołkami rozporowymi. Zgodnie z dokumentacją techniczną, hale zaliczane są do obiektów tymczasowych, możliwy jest demontaż i wielokrotny montaż hal namiotowych. Jednocześnie – co wskazane zostało w dokumentacji technicznej dotyczącej jednej z hal – zastosowane mocowanie słupów konstrukcyjnych do podłoża kołkami rozporowymi ma zapewnić trwale powiązanie hali namiotowej z istniejącym podłożem. Mając na uwadze wątpliwości dotyczące klasyfikacji hali. Wnioskodawca przyjął, że obie hale namiotowe są trwale związane z gruntem.
    Do powyższych konkluzji doprowadziła także decyzja z dnia 10 marca 2011 r. – pozwolenie na użytkowanie budynku hali namiotowej na działce nr ewidencyjny gruntów 3247/5, w której Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego wskazał, iż chodzi o pozwolenie na użytkowanie „budynku”.
  7. Wszystkie obiekty będące przedmiotem aportu były wykorzystywane do działalności gospodarczej.
  8. Z uwagi na fakt, że będące przedmiotem wkładu niepieniężnego budynki i budowle Wnioskodawca wzniósł we własnym zakresie (poza Barakiem, który nabyty został wraz z położonym na nim gruncie), poniżej przedstawił daty przyjęcia wszystkich aportowanych budynków i budowli do używania jako środków trwałych:
    • Budynek administracyjno-socjalny: 31 marca 1995 r.
    • Budynek - Salon wystawienniczy mebli: 12 lipca 2001 r.
    • Budynek magazynowy: 31 marca 1995 r.
    • Budynek zakładu produkcyjnego: 30 września 1997 r.
    • Budynek administracyjno-socjalny: 30 września 2003 r.
    • Budynek - hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną: 31 stycznia 2001 r.
    • Budynek portierni: 21 października 1997 r.
    • Hala namiotowa I: 31 marca 2011 r.
    • Hala namiotowa II: 5 listopada 2012 r.
    • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny: 31 stycznia 2011 r.
    • Ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą: 31 marca 1995 r.
    • Dwa parkingi samochodowe usytuowane na działce nr 3247/5: 11 lutego 1998 r. oraz 31 stycznia 2001 r.
    • Plac manewrowy: 31 stycznia 2001 r.
    • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną: 31 marca 1995 r.
    • Oświetlenie terenu: 31 marca 1995 r.
    • System nawadniania terenów zielonych: 30 czerwca 2000 r. oraz 30 września 2003 r.
    • Barak: 28 lipca 1994 r.
    Wnioskodawca podkreślił także, że budynki i budowle, które były przedmiotem aportu, nie były oddane przez Spółkę do używania w ramach czynności opodatkowanej (np. w drodze umowy najmu) na rzecz podmiotów trzecich.
  9. Wszystkie budynki i budowle będące przedmiotem aportu były wykorzystywane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
  10. Spółka kapitałowa nie ponosiła nakładów na ulepszenie wymienionych we wniosku budynków i budowli w wysokości wyższej niż 30% ich wartości początkowej.
  11. W ocenie Wnioskodawcy, parkingi nie są związane z określonym, jednym budynkiem, zapewniając mu możliwość użytkowania zgodnie z jego przeznaczeniem, bowiem pełnią taką funkcję w odniesieniu do kilku budynków będących przedmiotem aportu. Na powyższe wpływa, to, iż:
    • jeden z parkingów znajdujący się wewnątrz terenu ogrodzonego zapewnia komunikację wewnętrzną w ramach zakładu, natomiast
    • drugi parking przeznaczony jest dla pracowników oraz gości firmy.

W kolejnym uzupełnieniu wniosku zainteresowany wskazał, że:

  1. Do transakcji aportu doszło dnia 3 marca 2016 r. Wszystkie działki (tj. działki o numerach ewidencyjnych od 2443 do 2452) były przedmiotem wkładu niepieniężnego do Wnioskodawcy.
  2. W poprzednim uzupełnieniu wniosku doszło do powstania omyłki pisarskiej poprzez stwierdzenie. ze Wnioskodawca wzniósł we własnym zakresie budynki i budowle będące przedmiotem aportu. Budynki/budowle były bowiem wznoszone we własnym zakresie przez Spółkę kapitałową (poza Barakiem, który został nabyty przez Spółkę kapitałową wraz z gruntem na którym się znajdował). Wnioskodawca nie wzniósł żadnego budynku/budowli, które byty przedmiotem analizowanego wkładu niepieniężnego.
    Położenie wszystkich aktywów, które były przedmiotem aportu, zaprezentowane zostało poniższej:
    1. Działka o nr ewid. 2443:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną (w części).
    2. Działka o nr ewid. 2444:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części).
    3. Działka o nr ewid. 2445:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną (w części).
    4. Działka o nr ewid. 2446:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną (w części).
    5. Działka o nr ewid. 2447:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną (w części).
    6. Działka o nr ewid 2448:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną (w części).
    7. Działka o nr ewid. 2449:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Plac manewrowy (w części).
    8. Działka o nr ewid. 2450:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Plac manewrowy (w części).
    9. Działka o nr ewid. 2451:
      • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
      • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
      • Plac manewrowy (w części).
      • Działka o nr ewid. 2452:
        • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (w części),
        • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (w części),
        • Plac manewrowy (w części).
      • Działka o nr ewid. 3247/5
        • Budynek administracyjno-socjalny,
        • Budynek – Salon wystawienniczy mebli,
        • Budynek magazynowy,
        • Budynek zakładu produkcyjnego,
        • Budynek administracyjno-socjalny,
        • Budynek portierni,
        • Hala namiotowa I,
        • Hala namiotowa II,
        • Ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą,
        • Dwa parkingi samochodowe,
        • Oświetlenie terenu,
        • System nawadniania terenów zielonych,
        • Barak.
  3. Zdaniem Wnioskodawcy, poniższe obiekty:
    • Barak,
    • Budynek administracyjno-socjalny,
    • Budynek – Salon wystawienniczy mebli,
    • Budynek magazynowy,
    • Budynek zakładu produkcyjnego,
    • Budynek administracyjno-socjalny,
    • Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną,
    • Budynek portierni,
    • Hala namiotowa I,
    • Hala namiotowa II
    spełniają definicję budynku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1409 ze zm.; dalej jako: „UPB”).
    Zdaniem Wnioskodawcy, poniższe obiekty:
    • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny,
    • Ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą,
    • Dwa parkingi samochodowe,
    • Plac manewrowy,
    • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną,
    • Oświetlenie terenu,
    • System nawadniania terenów zielonych,
    spełniają definicję budowli z art. 3 pkt 3 UPB.
  4. W odniesieniu do budynków wskazanych w pkt 3, Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie:
    1. budynek magazynowy, budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną oraz hale namiotowe powinny zostać sklasyfikowane w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe PKOB;
    2. barak murowany – w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 17 maja 2016 r. wskazane zostało, że Barak klasyfikowany jest w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1251 Budynki przemysłowe PKOB. Niemniej jednak po ponownej weryfikacji sposobu jego użytkowania, Wnioskodawca sprostował powyższe stwierdzenie poprzez wskazanie, że budynek ten powinien zostać sklasyfikowany w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe PKOB;
    3. budynek zakładu produkcyjnego powinien zostać sklasyfikowany w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 125, Klasa 1251 Budynki przemysłowe PKOB;
    4. budynki administracyjno-socjalne powinny zostać sklasyfikowane w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 122, Klasa 1220 Budynki biurowe PKOB;
    5. budynek portierni powinien zostać sklasyfikowany w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 127, Klasa 1274 Pozostałe budynki niemieszkalne, gdzie indziej nie wymienione;
    6. budynek – salon wystawienniczy mebli powinien zostać sklasyfikowany w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 123, Klasa 1230 Budynki handlowo-usługowe PKOB.
    W odniesieniu do budowli wskazanych w pkt 3, Wnioskodawca wskazał, że w jego ocenie:
    1. ciepłociąg powinien być klasyfikowany w Sekcji 2, Dział 22, Grupa 222, Klasa 2222 Rurociągi sieci wodociągowej rozdzielczej PKOB;
    2. parkingi powinny być klasyfikowane w Sekcji 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe PKOB;
    3. zbiornik przeciwpożarowy podziemny powinien być klasyfikowany w Sekcji 1, Dział 12, Grupa 125 Klasa 1252 Zbiorniki, silosy i budynki magazynowe PKOB;
    4. plac manewrowy powinien być klasyfikowany w Sekcji 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe PKOB;
    5. drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną powinny być klasyfikowane w Sekcji 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe PKOB;
    6. oświetlenie terenu powinno być klasyfikowane w Sekcji 2, Dział 21, Grupa 211, Klasa 2112 Ulice i drogi pozostałe PKOB;
    7. system nawadniania terenów zielonych powinien być klasyfikowany w Sekcji 2, Dział 21, Grupa 215, Klasa 2153 Budowle inżynierskie służące do nawadniania i kultywacji ziemi PKOB.
  5. Zdaniem Wnioskodawcy, obiekty wymienione w pkt 2 są trwale związane z gruntem.
    W odniesieniu do hali namiotowych należy wskazać, że zgodnie z dokumentacją techniczną słupy konstrukcyjne hali mocowane są do istniejącego podłoża (przykładowo bloków betonowych) kołkami rozporowymi. Zgodnie z dokumentacją techniczną, hale zaliczane są do obiektów tymczasowych, możliwy jest demontaż i wielokrotny montaż hal namiotowych. Jednocześnie – co wskazane zostało w dokumentacji technicznej dotyczącej jednej z hal – zastosowanie mocowanie slupów konstrukcyjnych do podłoża kołkami rozporowymi ma zapewnić trwale powiązanie hali namiotowej z istniejącym podłożem. Mając na uwadze wątpliwości dotyczące klasyfikacji hali, Wnioskodawca przyjął, że obie hale namiotowe są trwale związane z gruntem.
    Do powyższych konkluzji prowadzi także decyzja z dnia 10 marca 2011 r. – pozwolenie na użytkowanie budynku hali namiotowej na działce nr ewidencyjny gruntów 3247/5, w której Powiatowy Inspektorat Nadzoru Budowlanego wskazał, iż chodzi o pozwolenie na użytkowanie „budynku”.
  6. Wszystkie obiekty wymienione w pkt 2, poza Barakiem, wzniesione zostały przez Spółkę kapitałową. Spółka kapitałowa nabyła Barak wraz z gruntem (działką 3247/5), na którym był posadowiony.
  7. Faktycznym użytkownikiem obiektów wymienionych w pkt 2 była Spółka kapitałowa.
  8. Przedmiotowe obiekty były wykorzystywane przez Spółkę kapitałową do działalności gospodarczej.
  9. Budynki i budowle będące przedmiotem aportu wykorzystywane były do czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
  10. Spółka kapitałowa nie ponosiła wydatków na ulepszenie aportowanych budynków i budowli w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej danego obiektu.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy aport Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaną 23% stawką VAT...
  2. Jeżeli odpowiedź na pytanie 1 jest twierdząca, czy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę kapitałową z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego w postaci Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) na warunkach opisanych w powyższym stanie faktycznym...
  3. Jeżeli odpowiedź na pytanie nr 2 będzie twierdząca, kiedy po stronie Wnioskodawcy powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z nabyciem Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) w ramach aportu...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad. 1

Wkład niepieniężny w postaci Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaną 23% stawką VAT.

Ad. 2

Spółka, jest uprawniona do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę kapitałową z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego w postaci Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) na warunkach opisanych w powyższym stanie faktycznym.

Ad. 3

Prawo do odliczenia VAT naliczonego powstało w dacie podpisania aktu notarialnego, jednak nie wcześniej niż w dacie otrzymania faktury od Spółki kapitałowej.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1.

Brak statusu zorganizowanej części przedsiębiorstwa składników majątku w postaci Aktywów, Zabudowania i Gruntów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przy czym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

Przepisy ustawy o VAT nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. W tej sytuacji dla celów ustalenia zakresu tego pojęcia odwołać należy się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j.: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.; dalej jako: „Kodeks cywilny”), który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Ponadto, zgodnie z art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Odnosząc powyższe do transakcji aportu Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) wskazać należy, że objęła ona wyłącznie wybrane elementy przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej, tzn. określone budynki, budowle wraz z gruntami. Transakcja ta nie objęła natomiast istotnych elementów przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej, takich jak np. nazwa spółki Udziałowca, jego środki finansowe, tajemnice, księgi i dokumenty związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, tj. elementy, które determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa. W konsekwencji uznać należy, iż przedmiotem aportu nie było faktycznie przedsiębiorstwo, ale zestaw składników określonych w opisie stanu faktycznego (budynki, budowle, grunty).

Zorganizowana część przedsiębiorstwa została natomiast zdefiniowana w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa „rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania”.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa, jako przedmiot zbycia, musi zatem stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu.

Analiza powyższej definicji pozwala wyodrębnić następujące kryteria, których łączne spełnienie pozwala uznać zespół składników za zorganizowaną część przedsiębiorstwa:

  • musi istnieć zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  • zespół ten powinien być organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie.

Ponadto, wyodrębniony zespół składników powinien spełniać również dodatkowe kryteria, mianowicie:

  • składniki przedsiębiorstwa przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • zespół składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące wskazane zadania.

Dla określenia danego zbioru składników majątkowych jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa nie wystarczy, że stanowią one zebraną masę majątkową, ale masa ta musi odznaczać się odrębnością organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Odnosząc powyższe do przedstawionego stanu faktycznego wskazać należy, że przeprowadzona transakcja dotyczyła przede wszystkim budynków oraz gruntów. Poza wskazanymi powyżej elementami, w ramach transakcji aportu, nie doszło do przeniesienia dodatkowych aktywów i pasywów Spółki Kapitałowej. Równocześnie, jak wynika z opisu stanu faktycznego, składniki majątku będące przedmiotem wkładu niepieniężnego nie były w żaden specyficzny sposób wyodrębnione organizacyjnie ani finansowo z przedsiębiorstwa Spółki Kapitałowej. W szczególności nie stanowiły działu, oddziału, odrębnej jednostki organizacyjnej, itp. W odniesieniu do tych składników majątku nie był sporządzany również odrębny bilans. Tym samym, aktywa będące przedmiotem analizowanej transakcji na moment jej przeprowadzenia nie stanowiły jednej zwartej, kompletnej, powiązanej ekonomicznie struktury organizacyjnej, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego.

W konsekwencji, w ocenie Spółki uznać należy, że przedmiot transakcji, tj. Aktywa i Zabudowanie (wraz z Gruntami zabudowanymi) nie spełniał wskazanych powyżej przesłanek niezbędnych do uznania, że mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa.

Potwierdzeniem stanowiska Spółki, zgodnie z którym przedmiotowa transakcja nie stanowiła transakcji zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest również fakt, że jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, transakcja ta nie obejmowała w szczególności:

  • zobowiązań Spółki kapitałowej, które powstały do momentu dokonania przedmiotowej transakcji;
  • należności Spółki kapitałowej w powyższym zakresie,
  • pracowników,
  • środków pieniężnych,
  • umów na prowadzenie rachunku/rachunków bankowych zawartych przez Spółkę Kapitałową,
  • tajemnicy przedsiębiorstwa i know-how,
  • ksiąg i dokumentów związane z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  • nazwy firmy,
  • pozostałych środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych.

W związku z dokonanym aportem nie doszło także do przejścia praw i obowiązków wynikających z zawartych umów. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, na moment złożenia niniejszego wniosku, Wnioskodawca nie jest jednak w stanie wykluczyć, że w związku z zapisami poszczególnych umów, przepisami prawa lub na skutek negocjacji z kontrahentami, nastąpi konieczność i) dokonania cesji lub ii) zawarcia przez Wnioskodawcę odrębnych umów dotyczących w szczególności dostawy mediów oraz nabycia usług ochrony mienia w odniesieniu Aktywów i/lub Zabudowania.

Powyższy katalog pozycji, które nie zostały uwzględnione w przedmiotowej transakcji wskazuje, że intencją stron był aport wskazanych aktywów, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa stanowiącej zwartą, kompletną i powiązaną ekonomicznie strukturę organizacyjną, która samodzielnie umożliwiałaby realizowanie określonego zadania gospodarczego.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, przedstawione w opisie stanu faktycznego Aktywa i/lub Zabudowanie (wraz z Gruntami zabudowanymi) w świetle przepisów ustawy o VAT nie stanowią przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W konsekwencji transakcja nabycia przedmiotowych aktywów w formie wkładu niepieniężnego nie podlega wyłączeniu od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają również interpretacje indywidualne:

  • Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacji indywidualnej z dnia 19 stycznia 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-781/15-6/MD, wskazał, że w odniesieniu do aportu gruntów zabudowanych budynkami i budowlami, gruntów wraz z inwestycjami w toku, gruntów niezabudowanych oraz ruchomości, który to wkład niepieniężny nie obejmie m.in. zobowiązań wnoszącego aport, umów na prowadzenie rachunków bankowych, środków finansowych, ksiąg rachunkowych czy pracowników handlowych, „nie znajdzie zastosowania przepis art. 6 pkt 1 ustawy (...). W konsekwencji czynność wniesienia do Spółki aportem Zespołu parkowo-pałacowego będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...).”;
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 4 stycznia 2016 r., sygn. IBPP3/4512-784/15/JP, w której organ wskazał: „W analizowanej sprawie przedmiotem zbycia będzie prawo użytkowania wieczystego zabudowanych działek gruntu wraz z posadowionym na nich budynkiem biurowym, budowlami oraz niezbędnymi urządzeniami, instalacjami, systemami i wyposażeniem (dalej: Nieruchomość). W opisie sprawy wskazano, że Nieruchomość nie jest wyodrębniona organizacyjnie w strukturze Sprzedawcy na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi ona także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KHS. Ponadto przedmiotem zbycia nie są ani należności ani zobowiązania pomimo, że one występują. Brak jest także przypisanych do niej pracowników, co oznacza że Nieruchomość nie może samodzielnie realizować jakiekolwiek zadania gospodarcze. (...) W świetle powyższego należy stwierdzić, że tzw. Nieruchomość, nie będzie stanowić zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.”;
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 1 sierpnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-698/13-2/PR, wskazał, że grunt zabudowany kompleksem budynków biurowo-magazynowych, oddanych do użytkowania na podstawie umów najmu, które zostaną dostarczone bez przenoszenia na nabywcę praw i obowiązków wynikających z umowy związanej z zarządzaniem nieruchomością, umowy agencyjnej w ramach usług związanych z zawieraniem umów najmu nieruchomości, umów z dostawcami mediów, ubezpieczycielem lub umów serwisowych związanych z dostarczaniem dla nieruchomości poszczególnych usług, nie będzie stanowiło zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W interpretacji wskazano, że taka dostawa, dotyczy „zbycia składników majątku przedsiębiorstwa a nie przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego. Opisana we wniosku transakcja nie obejmuje bowiem istotnych elementów przedsiębiorstwa rozumianego według art. 551 Kodeksu cywilnego, takich jak tajemnice przedsiębiorstwa, księgi związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, wierzytelności, zobowiązania i środki pieniężne Zbywcy”. Dalej podkreślono, iż „zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego”.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 27 sierpnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-712/13-2/MP potwierdził stanowisko wnioskodawcy, że dostawa dotychczas wynajmowanych nieruchomości bez przeniesienia na nabywcę m.in. należności i zobowiązań zbywcy związanych z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa zbywcy, zobowiązań związanych z finansowaniem działalności, środków pieniężnych zbywcy zgromadzonych na rachunkach bankowych i w kasie, ksiąg rachunkowych i innych dokumentów, nie stanowi przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu przepisów ustawy o VAT,
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 kwietnia 2013 r., o sygn. IPPP1/443-133/13-4/MP, potwierdził stanowisko wnioskodawcy będącego nabywcą, że nabycie od przedsiębiorcy nieruchomości wykorzystywanych w celu wynajmu biur, z zamiarem prowadzenia działalności w postaci najmu powierzchni lub dalszego obrotu nabytymi aktywami, bez przenoszenia na nabywcę m.in. umowy z zarządcą nabywanej nieruchomości, umów z dostawcami mediów, umowy o usługi księgowe, wymagalnych należności, zobowiązań z tytułu pożyczek udzielonych sprzedającemu, ksiąg oraz umowy dotyczącej siedziby sprzedającego nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Aport Aktywów i/lub Zabudowania wraz z Gruntami zabudowanymi jako odpłatna dostawa towarów

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, „opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju”.

W art. 7 ust. 1 ustawy o VAT ustawodawca wskazał, że przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Natomiast w myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towar należy rozumieć „rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii”.

W art. 8 ust. 1 ustawy o VAT wprowadzono natomiast negatywną definicję świadczenia usług, jako „każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...)”.

Mając na uwadze powyższe, aby dana czynność podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów powinny wystąpić następujące przesłanki:

  • czynność dotyczy towarów, rozumianych jako rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii,
  • podatnik dokonuje ich dostawy polegającej na przeniesieniu prawa do rozporządzania nimi jak właściciel, a dostawa ta jest dokonywana odpłatnie.

Zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN przez „rzecz” należy rozumieć m.in. „przedmiot będący czyjąś własnością” lub „materialny element otaczającego świata” (patrz, http://sjp.pwn.pl/sjp). Wnioskodawca pragnie zauważyć, że przedmiotem aportu były w szczególności budynki i inne obiekty budowlane, wraz z gruntem, które niewątpliwie stanowią elementy materialne oraz do dnia przeprowadzenia aportu należały do Spółki kapitałowej lub przysługiwało jej prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do określonej nieruchomości gruntowej. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy przedmiotem aportu były towary w rozumieniu ustawy o VAT.

Należy zauważyć, iż Spółka Kapitałowa dysponowała prawem do rozporządzania przedmiotem aportu jak właściciel (odnosi się to także do Działki będącej w użytkowaniu wieczystym, do której tytułem prawnym Spółki kapitałowej było użytkowanie wieczyste, na co wskazuje m.in. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z dnia 6 października 2014 r., sygn. ITPP1/443-705/14/AJ). W wyniku przedmiotowej transakcji doszło do dostawy towarów, bowiem przedmiotem wkładu niepieniężnego były wyłącznie towary w rozumieniu ustawy o VAT (tj. grunty, budynki, obiekty budowlane), w stosunku do których nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel ze Spółki kapitałowej na rzecz Wnioskodawcy. Nabywca (tj. Spółka) uzyskała prawo do rozporządzania nimi w sensie prawnym (uzyskała w stosunku do tych obiektów prawo własności/użytkowania wieczystego) oraz ekonomicznym (będzie mogła wykorzystywać je do wybranych celów i w określony sposób).

W konsekwencji, z uwagi na klasyfikację czynności aportu jako dostawy towarów, w ocenie Spółki w ramach przedmiotowej transakcji nie miało miejsce świadczenie usług, gdyż zgodnie z przywoływanym już art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie, które nie stanowi dostawy towarów.

W kontekście opodatkowania VAT czynności aportu rozstrzygnąć należy również, czy w przedmiotowej sytuacji wystąpiła odpłatność za towary przeniesione w wyniku dokonania aportu. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, iż odpłatność za dostawę występuje wtedy, gdy pomiędzy dostawą a uzyskaną zapłatą istnieje określony związek. Przy czym odpłatność nie musi występować jedynie w formie pieniądza. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest zatem także np. uzyskanie/zwiększenie udziału kapitałowego wspólnika w spółce w zamian za przeniesienie na tę spółkę prawa do rozporządzania jak właściciel rzeczą będącą przedmiotem aportu, gdyż wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną ekonomiczną korzyść w postaci udziału w majątku spółki. W ocenie Wnioskodawcy, w przypadku wniesienia aportem określonych składników majątkowych (grunty, budynki, obiekty budowalne lub ich części) w zamian za udziały o określonej wartości nominalnej, wartość tych udziałów będzie stanowić wynagrodzenie z tytułu wniesienia wkładu niepieniężnego.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy nominalna wartość udziałów objęta przez Spółkę kapitałową stanowi odpłatność za wniesiony do Spółki wkład niepieniężny. W związku z tym, w przedmiotowej sytuacji Spółka Kapitałowa dokonała dostawy nieruchomości, za którą uzyska od Wnioskodawcy zapłatę w postaci udziałów w Spółce. Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy wniesienie przedmiotowego wkładu niepieniężnego stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko potwierdzają interpretacje indywidualne wydawane przez organy podatkowe. Przykładowo:

  • w interpretacji indywidualnej z dnia 30 grudnia 2015 r. o sygn. ILPP1/4512-1-763/15-4/UG, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, stwierdzono, że: „Pojęcie »dostawa towarów« w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 22 grudnia 2015 r. o sygn. ILPP1/4512-1-738/15-4/NS, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, stwierdzono, że: „(...) budynki spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy. (...) W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 16 grudnia 2015 r. o sygn. ILPP2/4512-1-714/15-4/AD, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, stwierdzono, że: „Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy, uznawane jest za sprzedaż.”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 11 grudnia 2015 r. o sygn. IPPP3/4512-878/15-4/RM, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, organ odstąpił od uzasadnienia i zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: „Mając na uwadze powyższe, w ocenie Wnioskodawcy nominalna wartość udziałów uzyskana przez Spółkę lub ich wartość nominalna wraz z określoną kwotą pieniężną będą stanowiły odpłatność za wniesiony do Spółki kapitałowej wkład niepieniężny. W związku z tym, w przedmiotowej sytuacji Wnioskodawca dokona dostawy nieruchomości, za którą uzyska zapłatę w postaci udziałów w Spółce kapitałowej oraz ewentualnie dodatkową kwotę pieniężną. Dlatego też, w opinii Wnioskodawcy wniesienie wkładu niepieniężnego w postaci Zespołu parkowo-pałacowego stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 23 września 2015 r. o sygn. IBPP2/4512-625/15/AB, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, stwierdzono, że: „Zatem wniesienie aportu (wkładu niepieniężnego) w postaci nieruchomości do spółki prawa handlowego spełnia definicję dostawy towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.”;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 2 czerwca 2015 r. o sygn. IPTPP2/4512-222/15-3/AJB, wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, stwierdzono, że: „Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może zatem spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych)”.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wniesienie przez Spółkę Kapitałową Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) do Spółki w drodze wkładu niepieniężnego w zamian za udziały w kapitale zakładowym Wnioskodawcy stanowiło odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Stawka podatku mająca zastosowanie do aportu Aktywów i/lub Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi)

Zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku wynosi aktualnie 23%. Przedmiotowa stawka VAT znajduje zastosowanie w przypadku każdej dostawy towarów oraz każdego świadczenia usług, za wyjątkiem przypadków, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę, jak również dla których ustawa przewiduje zwolnienie z opodatkowania.

Przedmiotem aportu będą m.in. Grunty zabudowane, wraz z usytuowanymi na nich budynkami oraz innymi obiektami budowlanymi.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, „W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu”. W ocenie Wnioskodawcy, zgodnie z powyższym przepisem, dostawa całej działki, na której położony jest dany budynek, budowla, lub ich części, powinna zostać opodatkowana stawką VAT właściwą dla dostawy przedmiotowego budynku, budowli lub ich części.

a) Aport Aktywów jako czynność w dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia

Zgodnie z przepisem art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, od podatku od towarów i usług zwalnia się „dostawę nieruchomości lub jej części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywania w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata”.

Z kolei zgodnie z definicją określoną w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się „oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  • wybudowaniu lub
  • ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej”.

    Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, Wnioskodawca pragnie zauważyć, iż samo wzniesienie Aktywów na Gruntach zabudowanych i oddanie ich do użytkowania (wprowadzenie do ewidencji środków trwałych) przez Spółkę Kapitałową nie powinno być klasyfikowane jako ich pierwsze zasiedlenie, nie doszło bowiem do oddania Aktywów do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Samo przyjęcie do użytkowania wybudowanych przez Spółkę kapitałową Aktywów oraz ich wprowadzenie do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych Spółki kapitałowej nie było czynnością opodatkowaną. W takim przypadku pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce dopiero w przypadku, gdy wybudowany lub zmodernizowany składnik majątku zostanie zbyty lub oddany do używania w ramach czynności opodatkowanej (np. oddany w najem) na rzecz innego podmiotu.

    Wnioskodawca pragnie także podkreślić, że powyższe stanowisko potwierdzające, że na skutek zakończenia przez podatnika procesu budowlanego w odniesieniu do budynków czy budowli nie dochodzi do ich pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT znajduje potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, m.in.:

    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 11 sierpnia 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-129/15-7/BJ;
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 września 2014 r., sygn. IBPP1/443-613/14/MG;
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 28 sierpnia 2014 r., sygn. IPPP2/443-516/14-2/KBr;
    • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 2 maja 2014 r., sygn. ILPP2/443-57/14-4/SJ.

    Ponadto, jak wskazuje się w literaturze: „W świetle brzmienia omawianego przepisu z pierwszym zasiedleniem nie będziemy mieli do czynienia w przypadku zamknięcia procesu budowlanego, jeżeli nie dojdzie do wydania budynku pierwszemu użytkownikowi w wykonaniu czynności opodatkowanej. W sytuacji, kiedy dochodzi do oddania budynku pierwszemu użytkownikowi, który jest jednocześnie pierwszym właścicielem budynku (inwestorem), zgodnie z art. 2 pkt 14 VATU nie dojdzie do pierwszego zasiedlenia. Z pierwszym zasiedleniem (a więc dostawą opodatkowaną VAT) będziemy mieli do czynienia dopiero wówczas, gdy inwestor taki zbędzie przedmiotowy budynek na rzecz podmiotu trzeciego lub przekaże taki budynek w ramach najmu lub podobnej czynności.” (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz, wyd. 1. Warszawa 2014, LEGALIS 2014). Do analogicznych wniosków doszedł także Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w wyroku z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. I SA/Kr 1767/14, w którym orzeczono, że: „Pierwsze zasiedlenie będzie miało natomiast miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany obiekt zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, leasing. Zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa, leasing są bowiem czynnościami podlegającymi opodatkowaniu”.

    b) Możliwość rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania w odniesieniu do dostawy Zabudowania

    Wnioskodawca pragnie zauważyć, że konkluzje w zakresie dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do Aktywów przedstawione powyżej nie znajdują zastosowania do Zabudowania. Zabudowanie znajdujące się na Działce będącej w użytkowaniu wieczystym zostały bowiem przez Spółkę kapitałową nabyte w ramach czynności opodatkowanej VAT.

    W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, iż dostawa Zabudowania nie została dokonana w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem do nabycia Zabudowania doszło w 1994 roku. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą Zabudowania upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w świetle przytoczonego art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, dostawa Zabudowania podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT.

    Jednakże w myśl art. 43 ust. 10 ustawy o VAT podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

    1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
    2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

    Mając na uwadze okoliczności wskazane w opisie stanu faktycznego przedstawionego we wniosku a zatem fakt, że:

    • Spółka Kapitałowa na moment dokonania transakcji aportu była zarejestrowana jako czynny podatnik VAT a także,
    • przed datą przedmiotowej transakcji Wnioskodawca złożył zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług oraz
    • Wnioskodawca oraz Spółka Kapitałowa złożyli do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Zabudowania

    Wnioskodawca uważa, iż transakcja ta będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

    Wnioskodawca stoi zatem na stanowisku, że dostawa Aktywów (wraz z Gruntami zabudowanymi) dokonana została w ramach pierwszego zasiedlenia, a zatem przedmiotowy wkład niepieniężny nie podlegał zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

    Natomiast w odniesieniu do Zabudowania znajdzie co prawda zastosowanie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednak w związku z faktem, że w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały warunki uregulowane w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, dostawa Zabudowania także będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

    c) Brak możliwości zastosowania zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy Aktywów

    Do przedmiotowego aportu nie znajdzie także zastosowania art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zgodnie z którym zwalnia się z opodatkowania podatkiem VAT „dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

    1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów”.

    Aby podatnik mógł skorzystać z powyższego zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie warunków wskazanych w pkt a i b powołanego przepisu, a zatem: i) w stosunku do poszczególnych składników majątku nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz ii) nie dokonywał on ulepszeń w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego lub dokonał ulepszeń o wartości niższej niż 30% wartości początkowej danego składnika majątku.

    Na takie rozumienie powyższego przepisu wskazują przedstawiciele doktryny, np.: „Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10a VATU zwalnia się z opodatkowania VAT dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10. Ustawodawca wprowadza jednak dwa warunki, które muszą być spełnione łącznie, aby możliwe było zastosowanie zwolnienia (...)” (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, VAT Komentarz, wyd. 1. Warszawa 2014, LEGALIS 2014).

    Powyższa teza znajduje także potwierdzenie w wydawanych interpretacjach indywidualnych, a jako przykłady można wskazać:

    • interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 maja 2015 r., sygn. IPPP1/4512-203/15-2/JL, w której organ, odstępując od uzasadnienia, zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: „Aby zastosować zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, dostawa budynków, budowli lub ich części nie może być objęta zwolnieniem przewidzianym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a ponadto spełnione muszą być łącznie następujące warunki (...).”;
    • interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 19 września 2014 r., sygn. IBPP1/443-674/14/AZb, w której organ stwierdził, że: „Dla zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT konieczne jest łączne spełnienie obu warunków wynikających z tego przepisu.”;
    • interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 28 lutego 2014 r., sygn. ITPP1/443-1263/13/MS, w której organ, odstępując od uzasadnienia, zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: „Stosownie do art. 43 ust. 10a ustawy o VAT, zwalnia się z VAT także (...) W celu zastosowania ww. zwolnienia konieczne jest łączne spełnienie obydwu z ww. przesłanek”.

    Ze względu na to, że – jak wskazano w opisie stanu faktycznego – Spółce kapitałowej przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z wybudowaniem Aktywów (tj. zarówno od wydatków inwestycyjnych dotyczących wytworzenia Aktywów oraz ich późniejszych ulepszeń), przesłanka z art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT nie została spełniona, a zatem zwolnienie z ww. przepisu nie znajdzie zastosowania.

    W odniesieniu z kolei do przeniesienia Zabudowania należy wskazać, że skoro ich dostawa – co do zasady – objęta jest zwolnieniem wskazanym w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, a jedynie Wnioskodawca oraz Spółka Kapitałowa zrezygnowali z prawa do skorzystania z tego zwolnienia, transakcja aportu również w tej części nie może korzystać ze zwolnienia uregulowanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

    Ponadto, ustawa o VAT przewiduje także możliwość zastosowania obniżonych stawek podatku – a zatem stawki 7% i 5% – dla niektórych towarów i usług, które są w sposób enumeratywny wymienione w załącznikach do ustawy – odpowiednio w załączniku nr 3 oraz w załączniku nr 10. Jednak w katalogu towarów, których dostawa może korzystać z preferencyjnych stawek podatkowych nie została wymieniona kategoria towarów, do których można by zakwalifikować Aktywa i/lub Zabudowanie (wraz z Gruntami zabudowanymi), będące przedmiotem aportu.

    Poza tym, Wnioskodawca pragnie wskazać, że Aktywa ani Zabudowanie nie powinny zostać klasyfikowane jako obiekty budowlane zaliczone do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym, do dostawy których zastosowanie mogłaby mieć stawka 7%. Aktywa ani Zabudowanie nie stanowią bowiem i) obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, ii) lokali mieszkalnych w budynkach mieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych.

    W konsekwencji, skoro:

    • w odniesieniu do zbycia Aktywów nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na gruncie art. 43 ust. l pkt 10 oraz art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT;
    • w odniesieniu do zbycia Zabudowania zastosowanie mogłoby znaleźć zwolnienie z opodatkowania z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, jednakże Wnioskodawca i Spółka Kapitałowa złożyli przed dniem dokonania dostawy, właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że strony wybierają opodatkowanie dostawy Zabudowania;
    • Aktywa oraz Zabudowanie nie należą do żadnej z kategorii towarów wymienionych w załącznikach nr 3 oraz nr 10 do ustawy o VAT wskazujących na towary i usługi, dla których stawka podatku wynosi odpowiednio 7% i 5%

    dostawa Aktywów oraz Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) powinna być opodatkowana według zasad ogólnych.

    Reasumując, aport Aktywów i/lub Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) stanowi dostawę towarów opodatkowaną 23% stawką VAT.

    Ad. 2.

    Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT „w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124”.

    Z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT wynika, iż przesłanką uprawniającą podmiot do odliczenia VAT jest posiadanie statusu podatnika w myśl art. 15 ustawy o VAT. Z uwagi na fakt, iż Wnioskodawca prowadzić będzie działalność opodatkowaną VAT polegającą m.in. na wynajmie Aktywów i Zabudowania (wraz Gruntami zabudowanymi) na cele podlegające opodatkowaniu VAT, w ocenie Spółki spełnia on warunki określone w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto, prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi, przy nabyciu których został wykazany podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. W konsekwencji, dla oceny uprawnienia podatnika do odliczenia podatku naliczonego, w każdym przypadku istotne jest ustalenie, czy towary i usługi, przy zakupie których naliczono VAT, pozostają w bezspornym związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi.

    Należy podkreślić, że przepisy ustawy o VAT nie określają, jakiego charakteru związek powinien zachodzić pomiędzy wydatkami ponoszonymi na nabycie towarów i usług a czynnościami opodatkowanymi. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych prezentowanym w wydawanych interpretacjach indywidualnych, związek ten może mieć charakter bezpośredni lub pośredni. O związku bezpośrednim dokonywanych zakupów z działalnością gospodarczą można mówić wówczas, gdy nabywane towary lub usługi służą np. dalszej odsprzedaży, bowiem bezpośrednio wiążą się z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez podatnika. Natomiast ze związkiem pośrednim mamy do czynienia w sytuacji, gdy ponoszone wydatki nie mają bezpośredniego odzwierciedlenia w osiąganych obrotach, jednakże ich ponoszenie warunkuje uzyskanie obrotu opodatkowanego VAT.

    Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, przed datą dokonania analizowanej transakcji Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), celem rejestracji jako podatnika VAT czynnego, dopełniając w ten sposób obowiązku ciążącego na niej w myśl art. 96 ust. 1 ustawy o VAT. Jak natomiast wskazuje się w poglądach doktryny „momentem rejestracji, z którym podatnik uzyskuje status podatnika VAT czynnego, jest chwila złożenia zgłoszenia rejestracyjnego” pod warunkiem, że organ nie odmówi skuteczności złożonemu zgłoszeniu (Komentarz do ustawy o podatku od towarów i usług, prof. dr. hab. Witold Modzelewski (red.), Lex2016).

    Niezależnie od powyższego, na moment skorzystania z prawa do odliczenia VAT z faktury dokumentującej nabycie przez Wnioskodawcę aportem Aktywów i Zabudowań (wraz z Gruntami zabudowanymi), tj. uwzględnienia kwoty podatku naliczonego wynikającego z przedmiotowej faktury w deklaracji VAT, Wnioskodawca będzie w posiadaniu potwierdzenia rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

    Po przeprowadzeniu przedmiotowej transakcji Spółka rozpoczęła wykorzystywanie nabytych w ramach wkładu niepieniężnego Aktywów i Zabudowań (wraz z Gruntami zabudowanymi) w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej opodatkowanej VAT.

    Zgodnie z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Kwota podatku określona na fakturze wystawionej przez Spółkę kapitałową będzie obliczana od podstawy opodatkowania, jaką będzie wartość nominalna otrzymanych w zamian za aport udziałów, pomniejszona o kwotę VAT należnego.

    W konsekwencji, określona w powyższy sposób kwota podatku na fakturze będzie stanowiła podlegającą odliczeniu przez Wnioskodawcę kwotę podatku naliczonego.

    Jednocześnie, w ocenie Wnioskodawcy nie znajdą w niniejszej sprawie zastosowania jakiekolwiek wyłączenia z prawa do odliczenia podatku naliczonego określone w art. 88 ustawy o VAT. W szczególności czynność wniesienia przedmiotowego wkładu niepieniężnego przez Spółkę kapitałową nie będzie zwolniona z opodatkowania ani nie będzie pozostawała poza zakresem opodatkowania VAT (w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT). Aport dokonany przez Spółkę kapitałową stanowić będzie bowiem odpłatną dostawę towarów na gruncie ustawy o VAT opodatkowaną 23% stawką VAT. Spółka Kapitałowa w odniesieniu do analizowanej czynności powinna być uznana za działającą w charakterze podatnika VAT, a przez to zobowiązaną do wystawienia faktury z wykazanym podatkiem VAT należnym.

    Biorąc pod uwagę powyższe, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje w przypadku spełnienia określonych przesłanek, tj. odliczenia dokonuje podatnik podatku od towarów i usług, jak również towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych. W konsekwencji, aby skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego konieczny jest związek pomiędzy dokonaną transakcja a czynnościami opodatkowanymi (tj. czynnościami powodującymi powstanie podatku należnego), jak również czynności te nie mogą spełniać negatywnych przesłanek wymienionych w art. 88 ustawy o VAT (tj. czynności, dla których podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego).

    W opisanym stanie faktycznym zostanie spełniony warunek wykorzystywania otrzymanego aportem majątku do wykonywania czynności opodatkowanych, jak również nie zaistniały przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy o VAT. W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję aportu Aktywów i/lub Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) do Spółki.

    Powyższe stanowisko potwierdzają również organy podatkowe w wydawanych indywidualnych interpretacjach podatkowych. Przykładowo:

    • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 grudnia 2015 r., sygn. IPPP2/4512-912/15-3/MAO, w której organ, odstępując od uzasadnienia, zgodził się ze stanowiskiem podatnika, zgodnie z którym: „Nabywca na moment Transakcji będzie zarejestrowanym podatnikiem VAT, gdyż zamierza prowadzić działalność opodatkowaną w zakresie komercyjnego wynajmu powierzchni gospodarczych. Składniki majątkowe nabyte w ramach Transakcji będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do wykonywania czynności opodatkowanych standardową stawką VAT – świadczenia usług najmu komercyjnego na rzecz podmiotów trzecich. Tak więc spełniony zostanie podstawowy warunek prawa do odliczenia VAT naliczonego – tj. związek nabytej Nieruchomości z czynnościami opodatkowanymi. (...) dostawa Budynku 1 i 2 oraz tej części Infrastruktury 1 i 2, które podlegały wydaniu w ramach umów najmu (np. miejsca parkingowe) będzie podlegała opodatkowaniu VAT, w związku ze złożeniem przez Nabywcę oraz Zbywcę 1 i 2 zgodnego oświadczenia woli o wyborze opodatkowania VAT. Natomiast dostawa Nieruchomości 3 oraz tej części Infrastruktury 1 i 2 (np. drogi wewnętrzne), która nie podlegała oddaniu w ramach najmu ani innych czynności opodatkowanych będzie podlegać obligatoryjnemu opodatkowaniu VAT jako dostawa dokonywana, przed upływem 2 lat od pierwszego zasiedlenia lub w ramach pierwszego zasiedlenia. (...) W konsekwencji, Nabywcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia VAT naliczonego, wynikającego z faktur dokumentujących nabycie Nieruchomości”;
    • w interpretacji indywidulanej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 7 grudnia 2015 r., sygn. IPTPP3/4512-405/15-4/ALN, w której organ wskazał: „Mając na względzie obowiązujące przepisy oraz przedstawione zdarzenie przyszłe należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego od aportu nieruchomości, ponieważ Wnioskodawca będzie wykorzystywał przedmiotową nieruchomość do czynności opodatkowanych podatkiem VAT i jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Ponadto, jak wskazał Wnioskodawca, aport będzie czynnością opodatkowaną a na fakturze będzie wykazany podatek należny”;
    • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 grudnia 2014 r., sygn. IBPP1/443-927/14/ES, w której organ uznał, że „aport nieruchomości gruntowej niezabudowanej przeznaczonej pod zabudowę do spółki osobowej będzie podlegać opodatkowaniu stawką podatku VAT w wysokości 23%. (...) stwierdzić należy, że spółka osobowa będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję wniesienia do spółki wkładu rzeczowego w postaci nieruchomości, w skład której wchodzi 7 działek niezabudowanych. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, tj. istnienie związku pomiędzy nabytym (wniesionym aportem) wkładem rzeczowym a wykonywanymi przez spółkę osobową czynnościami opodatkowanymi, pod warunkiem niezaistnienia innych przesłanek negatywnych, o których mowa w art. 88 ustawy o VAT”;
    • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 17 października 2014 r., sygn. ILPP5/443-183/14-2/PG, w której organ stwierdził, iż „Wnioskodawca będzie miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej aport Nieruchomości, w sytuacji gdy podstawa opodatkowania zostanie ustalona w wysokości nominalnej akcji pomniejszonej o kwotę podatku VAT, wydanych w zamian za wkład niepieniężny w postaci Nieruchomości. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. istnienie związku pomiędzy nabytymi (wniesionymi aportem) Nieruchomościami a wykonywanymi przez Zainteresowanego czynnościami opodatkowanymi”;
    • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 30 lipca 2014 r., sygn. ILPP1/443-386/14-4/NS, organ zaznaczył, że „Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku otrzymania opisanej nieruchomości aportem. Powyższe wynika z faktu, że w opisanej sprawie spełniony zostanie podstawowy warunek określony w art. 86 ust. 1 ustawy, tj. istnienie związku pomiędzy nabytą (wniesioną aportem) nieruchomością a wykonywanymi przez Spółkę czynnościami opodatkowanymi, przy założeniu, że nie wystąpią żadne okoliczności wyłączające to prawo wskazane w przepisie art. 88 ustawy”;
    • w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 czerwca 2014 r., sygn. IBPP1/443-481/14/ES, organ wskazał, iż „spółka komandytowa będzie miała prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktury dokumentującej transakcję wniesienia do spółki wkładu rzeczowego w postaci nieruchomości niezabudowanej”.

    Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze z tytułu wkładu niepieniężnego do Spółki przez Spółkę kapitałową na warunkach wskazanych w opisie stanu faktycznego.

    Ad. 3.

    Zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT „prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy”. Jednocześnie na podstawie art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego m.in. w przypadku nabycia towarów i usług powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

    W przypadku nieskorzystania z tego prawa we wskazanym przez ustawę o VAT rozliczeniu, podatnik może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (zgodnie z art. 86 ust. 11 ustawy o VAT).

    W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, iż prawo do odliczenia powstanie dla Wnioskodawcy w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie obowiązek podatkowy z tytułu aportu Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi), ale nie wcześniej niż w dacie otrzymania przez Spółkę faktury. Zdaniem Wnioskodawcy, jeżeli zachodzą przesłanki do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. wydatki są ponoszone w celu realizacji czynności opodatkowanych VAT, podatnik uprawniony jest do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego w okresach wskazanych ustawą o VAT, bez względu na moment, kiedy realizuje czynność podlegającą opodatkowaniu VAT, na potrzeby której dokonał przedmiotowego zakupu.

    Na gruncie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1. Z kolei zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów należy rozumieć przeniesie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W związku z tym, należałoby przyjąć, że obowiązek podatkowy z tytułu aportu Aktywów i/lub Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) należących do Spółki kapitałowej powstał w momencie przeniesienia prawa do rozporządzania aportowanymi składnikami majątkowymi jak właściciel na rzecz Spółki. Tym samym konieczne jest określenie dokładnego momentu, w którym na Wnioskodawcę przejdzie przedmiotowe prawo.

    Spółka do chwili nabycia przedmiotowych składników majątkowych w drodze aportu nie korzystała z nich jak właściciel. W szczególności należy zauważyć, że do momentu dokonania a portu przedmiotowe składniki majątkowe nie były udostępniane Wnioskodawcy w jakikolwiek sposób, jak również nie czerpał on z przedmiotowych nieruchomości żadnych pożytków oraz nie decydował o sposobie zagospodarowania terenów i obiektów, które się na nich znajdują. Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy momentem przeniesienia na rzecz Spółki prawa do rozporządzania Aktywami, Zabudowaniem i Gruntami zabudowanymi jak właściciel, była data podpisania aktu notarialnego.

    Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, datą powstania obowiązku podatkowego z tytułu aportu Aktywów i/lub Gruntów (wraz z Gruntami zabudowanymi) była data przeniesienia prawa do rozporządzania nimi jak właściciel ze Spółki kapitałowej na rzecz Wnioskodawcy. W konsekwencji, Spółka stoi na stanowisku, iż obowiązek podatkowy powstał w momencie podpisania aktu notarialnego – wtedy bowiem nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania poszczególnymi składnikami majątkowymi jak właściciel na rzecz Spółki.

    W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, prawo do odliczenia VAT naliczonego z tytułu nabycia Aktywów i/lub Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) w drodze aportu powstało w dacie podpisania aktu notarialnego, jednak nie wcześniej niż w dacie otrzymania faktury od Spółki kapitałowej.

    Zaprezentowane powyżej stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe interpretacjach indywidualnych, przykładowo:

    • w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 stycznia 2016 r., sygn. ILPP1/4512-1-781/15-6/MD, w której organ wskazał: „Wobec powyższego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonaną na rzecz Wnioskodawcy transakcją powstanie w dacie podpisania aktu notarialnego, ale nie wcześniej niż w dacie otrzymania faktury dokumentującej omawiane świadczenie usług”;
    • w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2015 r., sygn. IPPP1/4512-642/15-4/EK, w której stwierdzono: „(...) w przypadku podwyższenia kapitału zakładowego w wysokości netto i zwrotu Gminie podatku należnego od tego aportu w oparciu o ort. 43 ust. 10 ustawy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego na zasadach ogólnych ponieważ składnik majątku otrzymany w drodze aportu będzie służył do wykonywania działalności opodatkowanej w zakresie świadczenia usług związanych z odprowadzaniem i oczyszczaniem ścieków, natomiast odliczenie podatku przysługiwać będzie z chwilą podpisania aktu notarialnego przenoszącego własność i otrzymaniu faktury dokumentującej aport”.
    W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

    Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

    Z kolei podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

    Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

    1. nabycia towarów i usług,
    2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

    Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

    Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

    Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

    W podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

    W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo – prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

    Podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

    Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

    Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

    Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

    Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

    Terminy do odliczenia podatku naliczonego wynikają z przepisów art. 86 ust. 10 i dalszych ustawy.

    I tak, zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

    Stosownie natomiast do znowelizowanego art. 86 ust. 10b pkt 1 ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a – powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

    Oznacza to, że z odliczenia podatku na podstawie art. 86 ust. 10 i 10b pkt 1 ustawy można skorzystać dopiero w rozliczeniu za okres, w którym spełnione są łącznie trzy przesłanki:

    • powstał obowiązek podatkowy w odniesieniu do nabywanych towarów i usług,
    • doszło do faktycznego nabycia tych towarów i usług, -
    • podatnik jest w posiadaniu faktury dokumentującej tę transakcję.

    Na mocy art. 86 ust. 11 ustawy, jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych.

    Termin „dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych” do odliczenia podatku będzie liczony dopiero od okresu, w którym zostaną spełnione łącznie wskazane wyżej przesłanki do odliczenia.

    W świetle powołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że prawo do odliczenia w rozpatrywanej sprawie powstanie w okresie rozliczeniowym, w którym powstanie obowiązek podatkowy w związku z aportem wskazanych we wniosku obiektów.

    Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego.

    Kwestię obowiązku podatkowego reguluje art. 19a ust. 1 ustawy, zgodnie z którym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

    Generalna zasada wynikająca z brzmienia powołanego powyżej art. 19a ust. 1 ustawy, wskazuje, że obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. Zgodnie z tą regulacją, podatek stanie się wymagalny w miesiącu dokonania dostawy towaru lub wykonania usługi i co do zasady zostanie rozliczony za ten okres rozliczeniowy.

    Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że dla powstania obowiązku podatkowego na zasadach ogólnych nie ma znaczenia chwila wystawienia faktury.

    Jak wskazano wcześniej prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje o ile nie zaistnieją przesłanki negatywne określone w art. 88 ustawy. W tym celu niezbędne staje się rozstrzygnięcie, czy otrzymana przez Wnioskodawcę faktura dokumentuje czynność podlegającą regulacjom ustawy o VAT i opodatkowaną podatkiem VAT.

    Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

    Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

    1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
    2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
    3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
    4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
    5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
    6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
    7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

    Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

    Pojęcie „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, obejmuje więc wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

    W myśl przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

    Zarówno dostawa towarów jak i świadczenie usług mieszczą się w definicji sprzedaży, określonej w art. 2 pkt 22 ustawy, według której sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

    Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aport pieniężny), rzeczy lub prawa (aport rzeczowy) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe.

    Czynność wniesienia aportu (w zależności od jego przedmiotu) może spełniać przesłanki uznania jej za dostawę towarów w myśl art. 7 (przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel) lub za świadczenie usług w świetle art. 8 (każde świadczenie, które nie jest dostawą towarów, w szczególności przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych).

    Pozostaje więc konieczność rozstrzygnięcia, czy transakcja ta jest odpłatna, czy nieodpłatna.

    W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych. Z jednej strony wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku, w zamian za co otrzymuje pewne uprawnienia (udziały), które posiadają określoną wartość. Wskazać należy, że z odpłatnością za dostawę towarów lub świadczenie usług mamy do czynienia w sytuacji, gdy pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usługi a zapłatą istnieje adekwatny związek. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest warunkiem to, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną, wymierną korzyść.

    W związku z powyższymi przepisami, wniesienie aportu w postaci nieruchomości do spółki spełnia warunki odpłatności. W szczególności, w przypadku aportu:

    • mamy do czynienia ze stosunkiem prawnym wspólnika ze spółką, do której wnoszony jest aport;
    • istnieje bezpośredni związek pomiędzy danym świadczeniem a otrzymanym wynagrodzeniem (w formie udziałów), będącym świadczeniem wzajemnym;
    • wynagrodzenie otrzymywane w zamian za wniesienie aportu w postaci udziałów posiada określoną wartość ekonomiczną.

    W świetle wskazanych wyżej przepisów, należy stwierdzić, że wniesienie aportu – wkładu niepieniężnego w postaci nieruchomości do spółki kapitałowej spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów, zawartej w art. 5 ust. 1 ustawy, a tym samym w rozumieniu art. 2 pkt 22 ustawy uznawane jest za sprzedaż, ponieważ dostawa ta odbywa się za wynagrodzeniem – wniesienie aportu spełnia przymiot odpłatności, istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów a otrzymanym wynagrodzeniem w formie udziałów, a jej efektem jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.

    Skoro, jak wskazano wyżej, powyższa transakcja ma charakter odpłatny, więc podlega opodatkowaniu.

    Podstawowa stawka podatku VAT, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

    Jednocześnie, zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

    Jednakże, zarówno w treści ustawy, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje dla niektórych czynności obniżone stawki lub zwolnienie od podatku.

    Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m. in. w art. 43 ustawy.

    I tak, w myśl art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

    1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
    2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

    Zatem z powyższych przepisów wynika, że dostawa nieruchomości, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia nie minęły co najmniej dwa lata.

    Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

    1. wybudowaniu lub
    2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

    Z kolei przepisy Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.) zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, posługują się pojęciem „pierwszego zasiedlenia”, jednakże nie definiują tego pojęcia oraz nie wprowadzają dodatkowych warunków go określających.

    W konsekwencji zarówno zgodnie z przepisami Dyrektywy 2006/112/WE oraz w świetle utrwalonego w tej materii orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej pierwsze zasiedlenie budynku należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. W efekcie, aby w tej sytuacji można było mówić o pierwszym zasiedleniu, musi dojść do zajęcia budynku, jego używania, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej.

    Zgodnie jednak z art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności jednej z następujących transakcji:

    1. dostawa budynku lub części budynku oraz związanego z nim gruntu, przed pierwszym zasiedleniem;
    2. dostawa terenu budowlanego.

    Jak stanowi art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywą 2006/112/WE, państwa członkowskie mogą określić szczegółowe zasady stosowania kryterium, o którym mowa w ust. 1 lit. a), do przebudowy budynków oraz zdefiniować pojęcie „gruntu związanego z budynkiem”.

    Tym samym państwa członkowskie mają możliwość określenia szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, tj. przebudowy budynków.

    Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji pierwszego zasiedlenia wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2015 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że

    (...) definicja »pierwszego zasiedlenia (zajęcia)« zawarta w dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie dyrektywy 112 czyli przebudowy budynku. Z powyższego wynika, że polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Porównując zakresy definicji »pierwszego zasiedlenia« wynikające z ustawy o VAT i dyrektywy 112 należy stwierdzić, że ustawodawca polski dokonał zawężenia ww. definicji w porównaniu do definicji unijnej. Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako »pierwsze zajęcie budynku, używanie«. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Sąd krajowy celem zapewnienia skuteczności normom dyrektywy 112 stwierdził zatem częściową niezgodność art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT z art. 12 ust. 1 lit. a) i 2 dyrektywy 112, jak też art. 135 ust. 1 lit. j) dyrektywy 112. Mowa tu o części dotyczącej użytego w treści art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT warunku »w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu«. Warunek ten w istocie doprowadza do sztucznego różnicowania sytuacji podmiotu gospodarczego, który po wybudowaniu budynku część oddał w najem a część budynku wykorzystywał na potrzeby własnej działalności gospodarczej albowiem w obydwóch przypadkach doszło do korzystania z budynku. W pozostałym zaś zakresie należy dokonać wykładni prounijnej art. 2 pkt 14 lit. a) ustawy o VAT i skorygować treść w następujący sposób: pod pojęciem pierwszego zasiedlenia – rozumie się przez to użytkowanie przez pierwszego nabywcę lub użytkownika budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu”.

    Jak wynika z powyższego „pierwsze zasiedlenie” budynku (po jego wybudowaniu) należy rozumieć szeroko jako pierwsze zajęcie budynku, używanie, w tym również na potrzeby własnej działalności gospodarczej. Powyższa kwestia przedstawia się inaczej, w sytuacji gdy budynek został ulepszony, a wydatki na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej obiektu. Wówczas bowiem aby nastąpiło pierwsze zasiedlenie budynku – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy w zw. z art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 2006/112/WE – musi dojść do oddania obiektu po ulepszeniu do użytkowania w ramach czynności podlegającej opodatkowaniu (np. w najem).

    W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

    Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

    1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
    2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

    Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy – zgodnie z zapisem art. 43 ust 7a ustawy – nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat.

    W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, o czym stanowi art. 29a ust. 8 ustawy.

    Przepisu ust. 8 nie stosuje się do czynności oddania w użytkowanie wieczyste gruntu, dokonywanego z równoczesną dostawą budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli (art. 29a ust. 9 ustawy).

    Wobec powyższego przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (w tym prawa wieczystego użytkowania), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony.

    Stosownie do art. 43 ust. 10 ustawy, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust 1 pkt 10 ustawy i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

    1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
    2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

    Treść oświadczenia musi również zawierać, zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

    1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
    2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
    3. adres budynku, budowli lub ich części.

    Tak więc, ustawodawca daje podatnikom, dokonującym dostawy budynków, budowli lub ich części, objętych na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwolnieniem od podatku, po spełnieniu warunków określonych w art. 43 ust. 10 i 11 ustawy, możliwość zrezygnowania z tego zwolnienia i opodatkowania dostawy na zasadach ogólnych.

    W myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 290) ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym – należy przez to rozumieć budynek, budowlę bądź obiekt małej architektury, wraz z instalacjami zapewniającymi możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych;

    Jak stanowi art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach;

    Przez budowlę należy rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 cyt. ustawy).

    Stosownie do art. 3 pkt 3a ww. ustawy, przez obiekt liniowy - należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego.

    Zgodnie z art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane, przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

    Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową. Spółka planuje prowadzić działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej jako: „VAT”) m.in. w zakresie wynajmowania i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), celem rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

    Inna spółka kapitałowa, będąca jednym z udziałowców Spółki (dalej: „Spółka Kapitałowa”) wniosła do Wnioskodawcy w formie wkładu niepieniężnego działki gruntu:

    1. Działki będące własnością Spółki kapitałowej” na które składały się działki o numerach ewidencyjnych od 2443 do 2452.
    2. Działka będąca w użytkowaniu wieczystym” na który składała się działka 3247/5.

    Na moment nabycia przez Spółkę Kapitałową „Działki będące własnością Spółki Kapitałowej” nie były zabudowane. Natomiast na „Działce będącej w użytkowaniu wieczystym” znajdowały się następujące składniki majątku: barak murowany oraz ogrodzenie. Transakcja nabycia „Działki będącej w użytkowaniu wieczystym” miała miejsce w roku 1994 i podlegała opodatkowaniu VAT. WW barak murowany został ujawniony w ewidencji środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych jako środek trwały Spółki kapitałowej. W odniesieniu do ogrodzenia, Spółka Kapitałowa dokonała jego fizycznej likwidacji w latach ubiegłych.

    Ponadto, zarówno na „Działkach będących własnością Spółki Kapitałowej”, jak i na „Działce będącej w użytkowaniu wieczystym” Spółka Kapitałowa wzniosła we własnym zakresie (poza Barakiem, który nabyty został wraz z położonym na nim gruncie) budynki i budowle, które następnie były przedmiotem aportu. Poniżej przedstawiono daty przyjęcia wszystkich aportowanych budynków i budowli do używania jako środków trwałych:

    • Budynek administracyjno-socjalny: 31 marca 1995 r.
    • Budynek - Salon wystawienniczy mebli: 12 lipca 2001 r.
    • Budynek magazynowy: 31 marca 1995 r.
    • Budynek zakładu produkcyjnego: 30 września 1997 r.
    • Budynek administracyjno-socjalny: 30 września 2003 r.
    • Budynek - hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną: 31 stycznia 2001 r.
    • Budynek portierni: 21 października 1997 r.
    • Hala namiotowa I: 31 marca 2011 r.
    • Hala namiotowa II: 5 listopada 2012 r.
    • Zbiornik przeciwpożarowy podziemny: 31 stycznia 2011 r.
    • Ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą: 31 marca 1995 r.
    • Dwa parkingi samochodowe usytuowane na działce nr 3247/5: 11 lutego 1998 r. oraz 31 stycznia 2001 r.
    • Plac manewrowy: 31 stycznia 2001 r.
    • Drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną: 31 marca 1995 r.
    • Oświetlenie terenu: 31 marca 1995 r.
    • System nawadniania terenów zielonych: 30 czerwca 2000 r. oraz 30 września 2003 r.
    • Barak: 28 lipca 1994 r.

    Na wszystkich działkach oznaczonych nr 2443-2452 znajdują się: Budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną (częściowo na poszczególnych działkach), Zbiornik przeciwpożarowy podziemny (częściowo na poszczególnych działkach), a także – za wyjątkiem działki 2444 – place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną. Dodatkowo na działkach 2443, 2445, 2446, 2447 i 2448 znajdują się drogi zapewniające komunikację wewnętrzną. Ponadto, na działce 3247/5 znajdują się: Budynek administracyjno-socjalny, Budynek – Salon wystawienniczy mebli, Budynek magazynowy, Budynek zakładu produkcyjnego, Budynek administracyjno-socjalny, Budynek portierni, Hala namiotowa I, Hala namiotowa II, Ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą, Dwa parkingi samochodowe, Oświetlenie terenu, System nawadniania terenów zielonych oraz Barak.

    Zdaniem Wnioskodawcy: barak, budynek administracyjno-socjalny, budynek – salon wystawienniczy mebli, budynek magazynowy, budynek zakładu produkcyjnego, budynek administracyjno-socjalny, budynek – hala magazynowa wysokiego składowania z łącznikiem i częścią socjalną, budynek portierni, hala namiotowa I, hala namiotowa II spełniają definicję budynku z art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

    Natomiast zbiornik przeciwpożarowy podziemny, ciepłociąg wraz z konstrukcją wsporczą, dwa parkingi samochodowe, plac manewrowy, drogi i place manewrowe zapewniające komunikację wewnętrzną, oświetlenie terenu, system nawadniania terenów zielonych – zdaniem Wnioskodawcy – spełniają definicję budowli z art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Spółka Kapitałowa dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących wytworzenia budynków i budowli oraz od wydatków na nabycie Baraku murowanego. Spółka Kapitałowa nie ponosiła wydatków na ulepszenie aportowanych budynków i budowli w wysokości wyższej niż 30% wartości początkowej danego obiektu.

    Wnioskodawca i Spółka Kapitałowa złożyli przed dniem dokonania dostawy, właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że strony wybierają opodatkowanie dostawy tych składników majątkowych.

    Dokonując analizy okoliczności przedstawionych we wniosku, należy stwierdzić, że wniesienie aportem wymienionych we wniosku Zabudowań i Aktywów, będzie korzystało ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

    Należy zauważyć, że w stosunku do Zabudowań tj. baraku murowanego, pierwsze zasiedlenie miało miejsce najpóźniej w momencie jego dostawy (w 1994 r.) na rzecz Spółki kapitałowej, która była transakcją opodatkowaną VAT, bowiem jak wskazał Wnioskodawca, Spółka Kapitałowa dokonała obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych dotyczących wytworzenia Aktywów oraz od wydatków na nabycie Zabudowania.

    Z kolei, odnośnie Aktywów, tj. obiektów wzniesionych przez Spółkę kapitałową, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że „(...) samo wzniesienie Aktywów na Gruntach zabudowanych i oddanie ich do użytkowania (wprowadzenie do ewidencji środków trwałych) przez Spółkę Kapitałową nie powinno być klasyfikowane jako ich pierwsze zasiedlenie (...)”. Należy bowiem zauważyć, że do pierwszego zasiedlenia budynku, budowli dochodzi w chwili, gdy po wybudowaniu obiekt ten jest oddany do użytkowania (dojdzie do jego zajęcia).

    W okolicznościach niniejszego stanu faktycznego należy stwierdzić, że w stosunku do wszystkich budynków i budowli miało miejsce ich zajęcie (używanie) i od dnia ich zajęcia (używania) upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Zatem w stosunku do wszystkich budynków i budowli objętych wnioskiem miało miejsce pierwsze zasiedlenie i od pierwszego zasiedlenia do dnia wniesienia ich aportem upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

    Przy czym należy wskazać, iż Wnioskodawca przedstawiając na jakich działkach posadowione są budynki i budowle, wymienił wśród nich parkingi samochodowe i place manewrowe. W ocenie tut. Organu parkingi samochodowe, place manewrowe stanowią urządzenia budowlane. Należy wskazać, iż zgodnie z Prawem budowlanym ww. obiekty nie mieszczą się w definicji budowli. Ustawodawca nie wymienia bowiem parkingu i placu manewrowego wśród obiektów budowlanych, place umieszcza natomiast w katalogu urządzeń budowlanych, określonych odrębnie od budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, parkingi samochodowe oraz place manewrowe stanowią odmienny rodzaj obiektu niż budowle czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

    Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku i opodatkować łącznie z tym budynkiem, z którym są powiązane, a tym samym należy przypisać stawkę właściwą dla sprzedawanego obiektu budowlanego. Brak jest podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu.

    Parkingi i place manewrowe, jak wskazano we wniosku, zapewniają komunikację wewnętrzną. Zatem przyjąć należy, iż „przynależą” one do wszystkich budynków i budowli, wymienionych we wniosku. W związku z tym, iż przedmiotem aportu będą budynki i budowle, których wniesienie aportem podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to także dostawa urządzeń budowalnych związanych z tymi budynkami i budowlami, podlega zwolnieniu z opodatkowania podatkiem VAT.

    Przy czym, we wniosku Wnioskodawca wskazał, że w odniesieniu do przeniesienia składników majątku, w stosunku do których zastosowanie znajdzie zwolnienie z opodatkowania, o którym mowa w art. 43 ust. I pkt 10 ustawy, Wnioskodawca i Spółka Kapitałowa złożyli przed dniem dokonania dostawy, właściwemu dla Spółki naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenia, że strony wybierają opodatkowanie dostawy tych składników majątkowych.

    Zatem, w zakresie budynków i budowli, co do których Wnioskodawca i Spółka kapitałowa, przed dniem dokonania aportu, złożyli właściwemu dla Spółki kapitałowej naczelnikowi urzędu skarbowego oświadczenie, że rezygnują ze zwolnienia i wybierają opodatkowanie dostawy, wniesienie ich aportem (dostawa) podlega opodatkowaniu według stawki 23%.

    W związku z powyższym, na podstawie art. 29a ust. 8 i ust. 9 ustawy, opodatkowaniu stawką 23% podlega także grunt, oraz prawo wieczystego użytkowania gruntu z którym ww. budynki i budowle są związane. Należy również wskazać, że wniesienie aportem urządzeń budowlanych w takiej części, w jakiej są związane z budynkami i budowlami w stosunku do których wybrano opcję opodatkowania, jest opodatkowane stawką 23%.

    Reasumując, aport budynków i budowli posadowionych na przedmiotowych działkach stanowi odpłatną dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaną 23% stawką VAT.

    Przechodząc natomiast do kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez Spółkę kapitałową z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego w postaci Aktywów i Zabudowania (wraz z Gruntami zabudowanymi) należy wyjaśnić, iż w sprawie, będącej przedmiotem wniosku, warunki uprawniające do odliczenia będą spełnione, gdyż Wnioskodawca jest polską spółką kapitałową, która planuje, jak sama wskazała, prowadzić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od towarów i usług, m.in. w zakresie wynajmowania i zarządzania nieruchomościami (PKD 68.20.Z). Spółka złożyła zgłoszenie rejestracyjne w zakresie podatku od towarów i usług (VAT-R), celem rejestracji jako podatnika VAT czynnego.

    W konsekwencji mając na uwadze art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy Wnioskodawca jest uprawniony do odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturze wystawionej przez Spółkę kapitałową z tytułu dokonania wkładu niepieniężnego w postaci składników majątkowych.

    Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą również kwestii ustalenia momentu, w którym Zainteresowany będzie uprawniony do realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego.

    W analizowanej sprawie – jak wskazano powyżej – wniesienie aportu do Wnioskodawcy stanowić będzie odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy, opodatkowaną podatkiem VAT. Czynność ta odbędzie się za wynagrodzeniem, a jej efektem będzie przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania wnoszonym towarem jak właściciel.

    W konsekwencji, obowiązek podatkowy z tytułu wniesienia aportem wskazanych obiektów wraz z gruntem powstanie na zasadach ogólnych, czyli zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy, tj. w momencie przeniesienia na Spółkę prawa do rozporządzania tymi obiektami wraz z gruntem jak właściciel, który to moment w przedmiotowej sprawie jest jednoznaczny z chwilą podpisania przez strony transakcji aktu notarialnego. Wtedy bowiem Wnioskodawca będzie mógł faktycznie dysponować powyżej opisanym przedmiotem aportu.

    Wobec powyższego prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z dokonaną na rzecz Wnioskodawcy transakcją powstało za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy (podpisano akt notarialny), ale nie wcześniej niż za okres, w którym otrzymano faktury dokumentujące omawianą dostawę towarów lub za dwa następne okresy rozliczeniowe.

    Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

    Ponadto, tut. Organ pragnie zauważyć, iż granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14 b § 1, 2 i 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast na podstawie art. 14c § 1 i § 2 tut. organ dokonuje oceny stanowiska Wnioskodawcy.

    Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

    Zauważa się również, iż organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, iż interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny/zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

    A zatem, należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tut. Organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego stanu faktycznego, udzielona interpretacja traci swą aktualność.

    Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.