ILPP1/4512-1-203/16-4/NS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Brak obowiązku dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu zaniechania inwestycji.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko, przedstawione we wniosku z dnia 22 marca 2016 r. (data wpływu 29 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 maja 2016 r. (data wpływu 1 czerwca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu zaniechania inwestycji – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wskazania, czy Wnioskodawca będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z tytułu zaniechania inwestycji. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 25 maja 2016 r. (data wpływu 1 czerwca 2016 r.) o informacje doprecyzowujące przedstawiony stan faktyczny.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca prowadzi od dnia 28 listopada 2012 r. indywidualną działalność gospodarczą (...). Przeważająca działalność gospodarcza to działalność portali internetowych. Działalność gospodarcza była założona w celu realizacji projektu o dofinansowanie na budowę i uruchomienie serwisu internetowego. Zainteresowany posiada status podatnika czynnego na gruncie podatku od towarów i usług.

W ramach działalności gospodarczej Firma podjęła kroki mające na celu utworzenie środka trwałego w postaci serwisu internetowego do wyszukiwania i rezerwowania miejsc noclegowych. W tym celu zawarła umowę na zakup takiego serwisu internetowego. Umowa ze Spółką z o.o. została zawarta w dniu 12 września 2013 r., planowane zakończenie prac – 31 stycznia 2014 r. Przedmiotem umowy było stworzenie serwisu internetowego w branży turystycznej, na co Firma uzyskała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej. Wnioskodawca zawarł umowę z Agencją Rozwoju Regionalnego z dnia 31 maja 2013 r. z zakładanym terminem realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 lipca 2014 r. Kwota dofinansowania wynosiła 309.820,00 zł, a wartość całego projektu 442.600,00 zł.

Warunkiem otrzymania dofinansowania ze środków Unii Europejskiej była terminowa realizacja harmonogramu rzeczowo-finansowego, w tym w szczególności dokonywania zakupów i realizowania zaplanowanych działań – oprócz stworzenia samego serwisu, również zatrudnienia pracowników, realizacji celów wdrożeniowych i marketingowych, reklamy itp.

Oprogramowanie serwisu podzielone było na poszczególne moduły funkcjonalne, które Spółka zobowiązała się wykonywać zapisanymi w umowie etapami. Zakupywane poszczególne elementy serwisu internetowego stanowiły środek trwały w budowie. W dniu 9 stycznia 2014 r. Firma została poinformowana o opóźnieniach w realizacji umowy. W tej sytuacji Wnioskodawca zawnioskował w Agencji Rozwoju Regionalnego o zmianę harmonogramu realizacji projektu. Sytuacja ta powtarzała się jeszcze kilkakrotnie, wynikiem czego podpisywane były kolejne aneksy do umowy o dofinansowanie, a także równolegle aneksy do umowy ze Spółką z o.o., co pokazuje poniższe zestawienie:

  1. aneks z dnia 22 października 2013 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 października 2014 r. (przesunięcie nie ma związku z opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  2. aneks z dnia 10 marca 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 stycznia 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  3. aneks z dnia 4 sierpnia 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  4. aneks z dnia 12 grudnia 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 lipca 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu).

Umowa z Sp. z o.o. zawarta w dniu 12 września 2013 r. zakładała termin ostatecznego oddania serwisu: 31 stycznia 2014 r. Aneks z dnia 31 stycznia 2014 r. – termin oddania serwisu: 30 kwietnia 2014 r. Aneks z dnia 31 marca 2014 r. – termin oddania zasadniczej części serwisu: 3l lipca 2014 r., termin oddania modułu gratisowego: 24 września 2014 r. Aneks z dnia 11 lipca 2014 r. – termin oddania zasadniczej części serwisu: 29 sierpnia 2014 r., termin oddania modułu gratisowego: 24 września 2014 r.

Poprawności wykonania pierwszych oddawanych modułów nie można było jednoznacznie zweryfikować, gdyż wykonawca zapewniał o tym, że pełne funkcjonowanie modułów będzie mogło zostać zweryfikowane dopiero po podpięciu wszystkich części systemu. Dlatego początkowe płatności były realizowane jak przewidywała umowa i aneksy. Jednak w związku z opóźnieniami przy wprowadzaniu zgłaszanych poprawek, płatności za dalsze moduły zostały wstrzymane. Kiedy okazało się jasne, że wykonawca nie wykona terminowo powierzonego mu zadania, Firma, nie mając gotowych i działających modułów serwisu, co za tym idzie możliwości realizacji dalszych działań testowych i marketingowych, zmuszona była odstąpić od realizacji umowy na dofinansowanie projektu w dniu 12 stycznia 2015 r., gdyż niewywiązanie się z zakładanego harmonogramu spowodowałoby utratę dofinansowania i brak możliwości dalszego finansowania inwestycji.

W związku z odstąpieniem od umowy z Agencją Rozwoju Regionalnego o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej Firma zwróciła w dniu 20 lutego 2015 r. wszystkie uzyskane wcześniej środki w wysokości 153.755,61 zł powiększone o odsetki wynoszące 15.103,00 zł.

W dniach 14 stycznia 2015 r. i 5 marca 2015 r. odbyły się spotkania negocjacyjne w siedzibie wykonawcy, które nie przyniosły skutku. Pismem z dnia 17 września 2015 r. odebranym w dniu 21 września 2015 r. Firma wyznaczyła Spółce z o.o. dodatkowy 14-dniowy termin wykonania przedmiotowej umowy z zastrzeżeniem o zamiarze odstąpienia od umowy w razie niewywiązania się z przedmiotu umowy. Po upływie wyznaczonego terminu, wobec braku jakiegokolwiek odzewu ze strony władz Spółki, w dniu 6 października 2015 r. Firma odstąpiła od umowy z Spółką.

Po tym terminie pełnomocnik Spółki pismem z dnia 9 października 2015 r. wystąpił z jednostronnym oświadczeniem o rzekomej nieskuteczności odstąpienia od umowy i z propozycją negocjacji.

W dniu 27 października 2015 r. firma wysłała odpowiedź podtrzymującą swoje stanowisko z prośbą o pisemne przedstawienie propozycji ewentualnej ugody, jak również wezwanie do zapłaty poniesionych kosztów, jak i utraconych korzyści.

W dniu 13 listopada 2015 r. przyszło pismo z prośbą o spotkanie negocjacyjne. W wyniku ewidentnego grania na zwłokę, gdyż zbliżał się termin przedawnienia roszczeń z tytułu zawartej umowy i braku jakichkolwiek propozycji ze strony wykonawcy, Firma wysłała w dniu 30 listopada 2015 r. do Sądu Rejonowego Wydziału Gospodarczego zawezwanie do próby ugodowej.

Wykonawca został poinformowany o tym fakcie pismem z dnia 14 grudnia 2015 r., przesłanym również mailem z propozycją spotkania w siedzibie wykonawcy w dniu 21 grudnia 2015 r. Wykonawca na to pismo nie odpowiedział w żaden sposób. Od pełnomocnika wykonawcy przyszła tylko automatyczna mailowa odpowiedź o urlopie do dnia 18 grudnia 2015 r.

Sąd wyznaczył datę rozprawy na dzień 7 marca 2016 r. rozprawa odbyła się i wskazała, że Spółka nie jest zainteresowana ugodą i ze strony Wnioskodawcy będzie składany pozew do sądu o odzyskanie poniesionych kosztów.

Na chwilę obecną Zainteresowany czeka, jakie skutki przyniesie rozprawa sądowa.

Wnioskodawca nie dysponuje żadną częścią stworzonego oprogramowania, nie korzysta z prac wykonawcy w żaden sposób. Dotychczasowe stworzone moduły były umieszczone na serwerze wykonawcy. Firma dysponowała jedynie okrojoną wersją tworzonego portalu; która była zawarta na serwerze Zainteresowanego. W związku z odstąpieniem od umowy Wnioskodawca usunął ją ze swoich serwerów.

Wykonawca otrzymał płatności na łączną kwotę 116.850,00 zł za faktury. Wykonawca czyli Spółka z o.o. jest czynnym podatnikiem na gruncie podatku od towarów i usług, i rozlicza się metodą kasową. W Firmie zostały rozliczone następujące faktury i odliczony od nich podatek VAT naliczony:

  • faktura z dnia 16 września 2013 r. na kwotę 40.000 zł netto (zaliczka), VAT naliczony 9.200,00 zł odliczony w deklaracji za 09/2013 – silnik aplikacji internetowej;
  • faktura z dnia 30 października 2013 r. na kwotę 15.000 zł netto, VAT naliczony 3.450,00 zł odliczony w deklaracji za 10/2013 – silnik aplikacji internetowej;
  • faktura z dnia 29 listopada 2013 r. na kwotę 5.000 zł netto (zaliczka), VAT naliczony 1.150,00 zł odliczony w deklaracji za 11/2013 – moduł interaktywnej wyszukiwarki małych obiektów noclegowych z obsługą rezerwacji SMS;
  • faktura z dnia 31 grudnia 2013 r. na kwotę 15.000 zł netto, VAT naliczony 3.450,00 zł odliczony w deklaracji za 02/2014 – moduł interaktywnej wyszukiwarki małych obiektów noclegowych z obsługą rezerwacji SMS;
  • faktura z dnia 3 czerwca 2014 r. na kwotę 10.000 zł netto, VAT naliczony 2.300,00 zł odliczony w deklaracji za 06/2014 – moduł negocjacji cenowych;
  • faktura z dnia 24 czerwca 2014 r. na kwotę 10.000 zł netto, VAT naliczony 2.300,00 zł odliczony w deklaracji za 07/2014 – moduł mobilna mapa noclegowa.

Kolejne wystawione przez Spółkę faktury nie zostały opłacone i VAT naliczony nie został odliczony przez Firmę:

  • faktura z dnia 30 lipca 2014 r. na kwotę 15.000 zł netto, VAT naliczony 3.450,00 zł nie odliczony – moduł mobilnego zarządzania obiektem;
  • faktura z dnia 31 lipca 2014 r. na kwotę 20.000 zł netto, VAT 4.600,00 zł nie odliczony – Front-end aplikacji.

Faktura za moduł mobilnej obsługi rezerwacji na kwotę 15.000 zł netto ze względu na opóźnienia nie została nawet wystawiona.

Na chwilę obecną Firma jest zainteresowana jedynie zwrotem poniesionych kosztów i strat. Nie zamierza kontynuować przedsięwzięcia, na które utraciła środki, nie ma też możliwości dalszego zadłużenia celem zaciągnięcia kredytu na kontynuowanie rozpoczętych prac.

Ponadto z pisma z dnia 25 maja 2016 r. – stanowiącego uzupełnienie do wniosku – wynika, że:

  1. Wnioskodawca zamierzał wykorzystywać towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych.
  2. Przyczyna niezrealizowania opisanej we wniosku inwestycji jest całkowicie niezawiniona ze strony Zainteresowanego.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawca z tytułu zaniechania inwestycji w zaistniałych okolicznościach, będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od faktur zakupu poszczególnych elementów środka trwałego...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z przepisem art. 91 ust. 8 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Zgodnie z odpowiedzią WSA w Gdańsku z dnia 8 października 2009 r. (sygn. akt I SA/Gd 459/09) unormowanie w art. 91 ust. 8 ustawy o VAT nie znajduje zastosowania do tzw. zaniechanych inwestycji, gdyż czynności zaniechania inwestycji, a więc niewykorzystywania nabytych do jej celów towarów i usług nie można utożsamiać z ich zbyciem, czy też zmianą ich przeznaczenia.

W orzecznictwie sądowym wskazuje się, że „niepodjęcie przez podatnika w sposób przez niego niezawiniony inwestycji związanej w planach z czynnościami opodatkowanymi, nie powoduje utraty prawa do odliczenia podatku naliczonego, poprzez jego korektę” (wyrok NSA z dnia 11 marca 2010 r., sygn. akt I FSK 69/09).

Podobnie zgodnie ze stanowiskiem Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości „podatnik jest uprawniony do odliczenia VAT naliczonego na towary i usługi nabyte w związku z pracami inwestycyjnymi wykonywanymi z przeznaczeniem ich na planowaną działalność gospodarczą podlegającą opodatkowaniu, a nabyte prawo do odliczenia pozostaje w mocy, nawet jeśli w wyniku niezależnych od niego okoliczności podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów lub usług do transakcji podlegających opodatkowaniu” (orzeczenia w sprawach C-110/94, C-37/95).

Reasumując, w ocenie Zainteresowanego, zaniechanie inwestycji, to jest zaniechanie stworzenia środka trwałego w postaci serwisu internetowego nie będzie powodowało konieczności dokonania korekty podatku VAT naliczonego, gdyż zaistniałe okoliczności wskazują, że zaniechanie to nastąpiło z przyczyn niezależnych od Wnioskodawcy, pozostających poza Jego kontrolą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej ustawą.

W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona powyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z usługami i towarami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystywania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowo-prawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

Zatem w sytuacji, gdy podatnik dokonuje nabycia towarów i usług z zamiarem wykorzystania ich do wykonywania czynności opodatkowanych VAT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, to – bez względu na to jakie faktycznie będą efekty tej działalności – należy uznać, że w momencie nabycia zakupione towary i usługi miały związek z wykonywaniem czynności opodatkowanych.

Podkreślić ponadto należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Ponadto w świetle art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Powołany wyżej przepis art. 86 ust. 1 ustawy, z którego wynika prawo do odliczenia podatku naliczonego stanowi implementację do krajowego porządku prawnego przepisów wspólnotowych.

Podstawowym aktem określającym ramy prawne opodatkowania podatkiem od wartości dodanej od dnia 1 stycznia 2007 r. jest Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zwana dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady, a wcześniej Szósta Dyrektywa Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów dotyczących podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku – 77/388/EWG (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1, z późn. zm.).

Do fundamentalnych cech podatku od wartości dodanej, wynikających z postanowień art. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, należy zaliczyć zasadę neutralności podatku. Cechą podatku od wartości dodanej, wskazaną w ust. 2 art. 1 ww. Dyrektywy, jest faktyczne obciążenie ciężarem podatku od wartości dodanej jedynie konsumpcji towarów i usług. Z treści tego przepisu należy wnioskować, że podatek ten nie powinien obciążać podmiotów biorących udział w obrocie towarami i usługami, niebędących ich ostatecznymi odbiorcami. Należy jednak zwrócić uwagę, że zgodnie z postanowieniami art. 1, podatek powinien być naliczany na wszystkich stadiach obrotu, z etapem sprzedaży detalicznej włącznie. Mechanizmem zapewniającym obciążenie podatkiem wyłącznie ostatecznych odbiorców towarów i usług, przy jednoczesnym naliczaniu podatku na każdym etapie obrotu, jest wskazane w ust. 2, prawo do odliczenia od podatku należnego podatku zapłaconego przy nabyciu towarów i usług. Ograniczenie prawa do odliczenia podatku przez podatnika, podobnie jak wszelkie odstępstwa od zasady powszechności opodatkowania, powinny mieć charakter wyjątkowy i mogą być wprowadzane jedynie na podstawie wyraźnych przepisów prawa.

Szczegółowe zasady realizacji prawa do odliczenia podatku zawierają przepisy Tytułu X Dyrektywy. Z tego powodu należy uznać, że przepisy tego Tytułu należą bez wątpienia do najistotniejszych regulacji Dyrektywy VAT. Neutralność podatku od wartości dodanej dla podatnika wyraża się m.in. dążeniem do poszukiwania, wdrażania i ochrony rozwiązań legislacyjnych zapewniających stan prawny, w którym wartość podatku zapłaconego przez podatnika w cenie zakupywanych przez niego towarów i usług wykorzystywanych do celów działalności opodatkowanej, nie będzie stanowić dla podatnika ostatecznego kosztu. Podatnik musi mieć zapewnioną możliwość odzyskania podatku naliczonego związanego ze swoją działalnością opodatkowaną. Wszelkie korzystne dla podatnika konsekwencje wynikające z koncepcji neutralności podatku, są traktowane w doktrynie wspólnego systemu VAT, jako fundamentalne prawo podatnika, nie zaś jako jego przywilej.

Zgodnie z art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE Rady, jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

  1. VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;
  2. VAT należnego od transakcji uznanych za dostawy towarów i świadczenie usług zgodnie z art. 18 lit. a) i art. 27;
  3. VAT należnego od wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. b) pkt (i);
  4. VAT należnego od transakcji uznanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów zgodnie z art. 21 i 22;
  5. VAT należnego lub zapłaconego z tytułu importu towarów na terytorium tego państwa członkowskiego.

W tym miejscu należy podkreślić również, że Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej wielokrotnie stwierdzał, że prawo do odliczenia zostało wprowadzone, aby całkowicie uwolnić przedsiębiorcę od kosztów VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie w toku jego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku od wartości dodanej konsekwentnie zapewnia, że każda działalność gospodarcza, niezależnie od jej celu i efektu, pod warunkiem że sama podlega VAT, jest opodatkowana w sposób całkowicie neutralny.

Powyższe stwierdzenie obrazuje rolę, jaką prawo do odliczenia podatku naliczonego odgrywa w systemie podatku od wartości dodanej.

Potwierdzeniem powyżej przedstawionej linii orzecznictwa jest m.in. wyrok TSUE w sprawie C-268/83 D.A. Rompelman i E.A. Rompelman-Van Deelen, z którego to wynika, że regulacja dotycząca odliczenia ma za cel całkowicie odciążyć podmiot podlegający opodatkowaniu VAT od podatku od wartości dodanej, który jest winien zapłacić w związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wspólny system wartości dodanej zapewnia, że obciążenie podatkiem VAT jest całkowicie neutralne wobec każdego przedsiębiorstwa, niezależnie od celów i wyników przedsiębiorstwa, pod warunkiem, że takie przedsiębiorstwo samo w sobie podlega opodatkowaniu VAT.

Na zasadę neutralności podatku od wartości dodanej powoływano się również w sprawach dotyczących przypadków, gdy z powodów niezależnych od podatnika, podatnik nigdy nie wykorzystał nabytych towarów i usług do prowadzenia działalności opodatkowanej, ale nabycie zostało dokonane z zamiarem takiego wykorzystania. Sytuacja tego rodzaju miała miejsce m.in. w przypadku spółki belgijskiej, która dokonała odliczenia podatku VAT związanego z robotami inwestycyjnymi przeprowadzonymi na nabytej przez firmę działce (sprawa Ghent Coal Terminal NV C-37/95).

Trybunał Sprawiedliwości UE stwierdził, że w sytuacji kiedy nabycie towarów i usług zostało poczynione z zamiarem wykorzystania ich do działalności opodatkowanej, ale z powodów pozostających poza kontrolą podatnika nie wykorzystał on nabytych towarów i usług w prowadzeniu tej działalności, prawo do odliczenia zostaje zachowane.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że wskazane wyżej przepisy ustawy oraz orzeczenia, umożliwiają podatnikowi, w ramach działalności opodatkowanej, odliczenie podatku VAT z tytułu nabycia towarów i usług stanowiących inwestycje z przeznaczeniem na działalność opodatkowaną. Ponadto, z obecnie obowiązujących przepisów wynika, że prawo to przysługuje także w przypadku, gdy z powodów niezależnych od podatnika, nabyte towary i usługi nigdy nie zostaną wykorzystane do prowadzenia działalności opodatkowanej. Prawo to bowiem nie może być uzależnione od okoliczności niezależnych od woli podatnika. W przypadku zatem nabycia towarów i usług związanych z podejmowaną inwestycją, w związku z którą podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a która następnie zostanie zaniechana, z uwagi na okoliczności pozostające poza kontrolą podatnika, nie ma on obowiązku dokonywania korekty odliczenia podatku naliczonego.

Wyrażoną wyżej generalną zasadę uprawniającą do odliczenia podatku naliczonego, uzupełniają w sposób technicznoprawny regulacje zawarte w art. 90 i art. 91 ustawy.

Przepisy zawarte w art. 90 ustawy regulują kwestię związaną z prawem do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy podatnik nabyte towary i usługi wykorzystuje zarówno do wykonywania czynności opodatkowanych VAT, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje. Z tym, że przez „czynności w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego” należy rozumieć czynności zwolnione od podatku.

Z kolei przepisy zawarte w art. 91 ustawy – co do zasady – dotyczą sytuacji, gdy uprzednio odliczona kwota podatku naliczonego z różnych przyczyn musi zostać skorygowana lub przypadku, gdy podatek naliczony nie został odliczony, bo na moment realizacji prawa do odliczenia nabyty towar lub usługa nie miały służyć działalności opodatkowanej, ale sytuacja ta uległa zmianie.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi od dnia 28 listopada 2012 r. indywidualną działalność gospodarczą, która w przeważającym zakresie dotyczy portali internetowych. Działalność gospodarcza była założona w celu realizacji projektu o dofinansowanie na budowę i uruchomienie serwisu internetowego. Zainteresowany posiada status podatnika czynnego na gruncie podatku od towarów i usług. W ramach działalności gospodarczej Firma podjęła kroki mające na celu utworzenie środka trwałego w postaci serwisu internetowego do wyszukiwania i rezerwowania miejsc noclegowych. W tym celu zawarła umowę na zakup takiego serwisu internetowego. Umowa ze Spółką z o.o. została zawarta w dniu 12 września 2013 r., planowane zakończenie prac – 31 stycznia 2014 r. Przedmiotem umowy było stworzenie serwisu internetowego w branży turystycznej, na co Firma uzyskała dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej. Wnioskodawca zawarł umowę z Agencją Rozwoju Regionalnego w dniu 31 maja 2013 r. z zakładanym terminem realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 lipca 2014 r. Kwota dofinansowania wynosiła 309.820,00 zł, a wartość całego projektu 442.600,00 zł. Warunkiem otrzymania dofinansowania ze środków Unii Europejskiej była terminowa realizacja harmonogramu rzeczowo-finansowego, w tym w szczególności dokonywania zakupów i realizowania zaplanowanych działań – oprócz stworzenia samego serwisu, również zatrudnienia pracowników, realizacji celów wdrożeniowych i marketingowych, reklamy itp. Oprogramowanie serwisu podzielone było na poszczególne moduły funkcjonalne, które Spółka zobowiązała się wykonywać zapisanymi w umowie etapami. Zakupywane poszczególne elementy serwisu internetowego stanowiły środek trwały w budowie. W dniu 9 stycznia 2014 r. Firma została poinformowana o opóźnieniach w realizacji umowy. W tej sytuacji Wnioskodawca zawnioskował w Z o zmianę harmonogramu realizacji projektu. Sytuacja ta powtarzała się jeszcze kilkakrotnie, wynikiem czego podpisywane były kolejne aneksy do umowy o dofinansowanie, a także równolegle aneksy do umowy ze Spółką z o.o., co pokazuje poniższe zestawienie:

  1. aneks z dnia 22 października 2013 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 października 2014 r. (przesunięcie nie ma związku z opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  2. aneks z dnia 10 marca 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 stycznia 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  3. aneks z dnia 4 sierpnia 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 30 kwietnia 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu);
  4. aneks z dnia 12 grudnia 2014 r. zakłada termin realizacji całego projektu od dnia 1 sierpnia 2013 r. do dnia 31 lipca 2015 r. (przesunięcie spowodowane jest opóźnieniami po stronie wykonawcy serwisu).

Umowa z Sp. z o.o. zawarta w dniu 12 września 2013 r. zakładała termin ostatecznego oddania serwisu: 31 stycznia 2014 r. Aneks z dnia 31 stycznia 2014 r. – termin oddania serwisu: 30 kwietnia 2014 r. Aneks z dnia 31 marca 2014 r. – termin oddania zasadniczej części serwisu: 3l lipca 2014 r., termin oddania modułu gratisowego: 24 września 2014 r. Aneks z dnia 11 lipca 2014 r. – termin oddania zasadniczej części serwisu: 29 sierpnia 2014 r., termin oddania modułu gratisowego: 24 września 2014 r. Poprawności wykonania pierwszych oddawanych modułów nie można było jednoznacznie zweryfikować, gdyż wykonawca zapewniał o tym, że pełne funkcjonowanie modułów będzie mogło zostać zweryfikowane dopiero po podpięciu wszystkich części systemu. Dlatego początkowe płatności były realizowane jak przewidywała umowa i aneksy. Jednak w związku z opóźnieniami przy wprowadzaniu zgłaszanych poprawek, płatności za dalsze moduły zostały wstrzymane. Kiedy okazało się jasne, że wykonawca nie wykona terminowo powierzonego mu zadania, Firma, nie mając gotowych i działających modułów serwisu, co za tym idzie możliwości realizacji dalszych działań testowych i marketingowych, zmuszona była odstąpić od realizacji umowy na dofinansowanie projektu w dniu 12 stycznia 2015 r., gdyż niewywiązanie się z zakładanego harmonogramu spowodowałoby utratę dofinansowania i brak możliwości dalszego finansowania inwestycji. W związku z odstąpieniem od umowy z Agencją Rozwoju Regionalnego o dofinansowanie ze środków Unii Europejskiej Firma zwróciła w dniu 20 lutego 2015 r. wszystkie uzyskane wcześniej środki w wysokości 153.755,61 zł powiększone o odsetki wynoszące 15.103,00 zł.

W dniach 14 stycznia 2015 r. i 5 marca 2015 r. odbyły się spotkania negocjacyjne w siedzibie wykonawcy, które nie przyniosły skutku. Pismem z dnia 17 września 2015 r. odebranym w dniu 21 września 2015 r. Firma wyznaczyła Spółce Sp. z o.o. dodatkowy 14-dniowy termin wykonania przedmiotowej umowy z zastrzeżeniem o zamiarze odstąpienia od umowy w razie niewywiązania się z przedmiotu umowy. Po upływie wyznaczonego terminu, wobec braku jakiegokolwiek odzewu ze strony władz Spółki, w dniu 6 października 2015 r. Firma odstąpiła od umowy z Sp. z o.o. Po tym terminie pełnomocnik Spółki pismem z dnia 9 października 2015 r. wystąpił z jednostronnym oświadczeniem o rzekomej nieskuteczności odstąpienia od umowy i z propozycją negocjacji. W dniu 27 października 2015 r. firma wysłała odpowiedź podtrzymującą swoje stanowisko z prośbą o pisemne przedstawienie propozycji ewentualnej ugody, jak również wezwanie do zapłaty poniesionych kosztów, jak i utraconych korzyści. W dniu 13 listopada 2015 r. przyszło pismo z prośbą o spotkanie negocjacyjne. W wyniku ewidentnego grania na zwłokę, gdyż zbliżał się termin przedawnienia roszczeń z tytułu zawartej umowy i braku jakichkolwiek propozycji ze strony wykonawcy, Firma wysłała w dniu 30 listopada 2015 r. do Sądu Rejonowego Wydziału Gospodarczego zawezwanie do próby ugodowej. Wykonawca został poinformowany o tym fakcie pismem z dnia 14 grudnia 2015 r., przesłanym również mailem z propozycją spotkania w siedzibie wykonawcy w dniu 21 grudnia 2015 r. Wykonawca na to pismo nie odpowiedział w żaden sposób. Od pełnomocnika wykonawcy przyszła tylko automatyczna mailowa odpowiedź o urlopie do dnia 18 grudnia 2015 r. Sąd wyznaczył datę rozprawy na dzień 7 marca 2016 r. rozprawa odbyła się i wskazała, że Spółka nie jest zainteresowana ugodą i ze strony Wnioskodawcy będzie składany pozew do sądu o odzyskanie poniesionych kosztów. Na chwilę obecną Zainteresowany czeka, jakie skutki przyniesie rozprawa sądowa.

Wnioskodawca nie dysponuje żadną częścią stworzonego oprogramowania, nie korzysta z prac wykonawcy w żaden sposób. Dotychczasowe stworzone moduły były umieszczone na serwerze wykonawcy. Firma dysponowała jedynie okrojoną wersją tworzonego portalu; która była zawarta na serwerze Zainteresowanego. W związku z odstąpieniem od umowy Wnioskodawca usunął ją ze swoich serwerów.

Wykonawca otrzymał płatności na łączną kwotę 116.850,00 zł za faktury. Wykonawca czyli Spółka z o.o. jest czynnym podatnikiem na gruncie podatku od towarów i usług i rozlicza się metodą kasową. W Firmie zostały rozliczone następujące faktury i odliczony od nich podatek VAT naliczony:

  • faktura z dnia 16 września 2013 r. na kwotę 40.000 zł netto (zaliczka), VAT naliczony 9.200,00 zł odliczony w deklaracji za 09/2013 – silnik aplikacji internetowej;
  • faktura z dnia 30 października 2013 r. na kwotę 15.000 zł netto, VAT naliczony 3.450,00 zł odliczony w deklaracji za 10/2013 – silnik aplikacji internetowej;
  • faktura z dnia 29 listopada 2013 r. na kwotę 5.000 zł netto (zaliczka), VAT naliczony 1.150,00 zł odliczony w deklaracji za 11/2013 – moduł interaktywnej wyszukiwarki małych obiektów noclegowych z obsługą rezerwacji SMS;
  • faktura z dnia 31 grudnia 2013 r. na kwotę 15.000 zł netto, VAT naliczony 3.450,00 zł odliczony w deklaracji za 02/2014 – moduł interaktywnej wyszukiwarki małych obiektów noclegowych z obsługą rezerwacji SMS;
  • faktura z dnia 3 czerwca 2014 r. na kwotę 10.000 zł netto, VAT naliczony 2.300,00 zł odliczony w deklaracji za 06/2014 – moduł negocjacji cenowych;
  • faktura z dnia 24 czerwca 2014 r. na kwotę 10.000 zł netto, VAT naliczony 2.300,00 zł odliczony w deklaracji za 07/2014 – moduł mobilna mapa noclegowa.

Na chwilę obecną Firma jest zainteresowana jedynie zwrotem poniesionych kosztów i strat. Nie zamierza kontynuować przedsięwzięcia, na które utraciła środki, nie ma też możliwości dalszego zadłużenia celem zaciągnięcia kredytu na kontynuowanie rozpoczętych prac.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że zamierzał wykorzystywać towary i usługi nabyte w związku z realizacją inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast przyczyna niezrealizowania opisanej we wniosku inwestycji jest całkowicie niezawiniona ze strony Zainteresowanego.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą wskazania, czy z tytułu zaniechania inwestycji w zaistniałych okolicznościach, będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego od faktur zakupu poszczególnych elementów środka trwałego.

Odnosząc się do powyższych wątpliwości Zainteresowanego jeszcze raz należy podkreślić, że dla określenia prawa do odliczenia, istotny jest zamiar z jakim dokonywany jest zakup towaru lub usługi w momencie nabycia.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca ponosząc ww. wydatki inwestycyjne korzystał z prawa do odliczenia podatku naliczonego. Zainteresowany jest bowiem podatnikiem podatku od towarów i usług, a intencją Wnioskodawcy na moment ponoszenia nakładów było wykorzystanie inwestycji do wykonywania czynności opodatkowanych. Podjęcie decyzji o zaniechaniu rozpoczętej inwestycji – jak wskazał Wnioskodawca – wynikało z przyczyn od Niego całkowicie niezależnych i pozostających poza Jego kontrolą.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa, przedstawione okoliczności sprawy, a także orzecznictwo TSUE, należy stwierdzić, że Wnioskodawca zachowa prawo do odliczenia podatku naliczonego od wydatków inwestycyjnych związanych ze stworzeniem środka trwałego w postaci serwisu internetowego. Powyższe wynika z faktu, że na moment ponoszenia nakładów na opisaną we wniosku inwestycję Zainteresowanemu przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego, a zaniechanie inwestycji nastąpiło – jak wskazał Wnioskodawca – z przyczyn od Niego niezależnych i nieznanych mu w chwili ponoszenia wydatków. Zainteresowany nie jest zatem zobowiązany do dokonania korekty uprzednio odliczonego podatku VAT.

Podsumowując, Wnioskodawca z tytułu zaniechania inwestycji w zaistniałych okolicznościach, nie będzie zobowiązany do dokonania korekty podatku naliczonego z faktur zakupu poszczególnych elementów środka trwałego w postaci serwisu internetowego.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126 Wrocław, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.