0115-KDIT3.4011.421.2017.2.JŁ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy od otrzymanej kwoty zaliczki na zakup materiałów i opłacenie z tej kwoty usług robocizny zawieranych w ramach kooperacji, które poniósł?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2017 r. (data wpływu 21 grudnia 2017 r.), uzupełnionym w dniu 16 lutego 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykonania umowy o dzieło – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wykonania umowy o dzieło.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca, ze względu na swoją trudną sytuację materialną, we wrześniu podjął się zarobienia dodatkowych pieniędzy. Jako były nauczyciel zawodu stolarskiego podjął się jednorazowo wykonać prace stolarskie. Od Klientki otrzymał ... zł zaliczki na zakup materiałów i opłacenie kosztów związanych ze zleceniem w ramach kooperacji prac na maszynach stolarskich. Wnioskodawca kupował materiały na paragony opłacając VAT. Do pracy dojeżdżał 30 km samochodem, co wiązało się z kosztami za paliwo. Pracował sam przez 2 miesiące z przerwami, które wynikały z Jego stanu zdrowia. Po skończeniu prac Zamawiająca zaczęła wyszukiwać niezasadne usterki. Wnioskodawca wykonał wszystkie życzenia i poniósł dodatkowe koszty na zakup nowych materiałów. Jednak Zamawiająca ponownie poinformowała Wnioskodawcę o tym, iż za wykonane prace nie zapłaci. Wnioskodawca zaznacza, iż nie tylko nie zarobił na tym zamówieniu, a wręcz dołożył ... zł.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Z Klientką zawarł jednorazowo wstępną „umowę ustną o dzieło”. Zamawiająca zaproponowała Wnioskodawcy, że w ciągu najbliższych dni dostarczy umowę sporządzoną przez swojego znajomego prawnika uwzględniając ustne omówienia i sposób rozliczenia. Zamawiająca nie dostarczyła jednak żadnej umowy twierdząc, że nie prowadzi działalności gospodarczej i nie potrzebuje rachunków, a w tym przypadku wystarczy ustna umowa. Jedyną kwotą, jaką otrzymał Wnioskodawca było ... zł zaliczki na zakup materiałów, opłacenie kosztów związanych z opłatą robocizny pocięcia płyt meblowych, oklejenia krawędzi, wykonanie otworów na kołki, zawiasy i opłacenie za to VAT. Za wykonane prace montażowe, które trwały 2 miesiące Wnioskodawca nie dokonał zwrotu zaliczki. Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia za wykonane prace.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w opisanej sytuacji Wnioskodawca ma obowiązek zapłacić podatek dochodowy od otrzymanej kwoty zaliczki ... zł na zakup materiałów i opłacenie z tej kwoty usług robocizny zawieranych w ramach kooperacji, które poniósł?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż nie otrzymał wynagrodzenia za prace oraz poniósł dodatkowe koszty bez pokrycia, nie ma On obowiązku zapłacenia podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jeżeli podatnik uzyskuje dochody z więcej niż jednego źródła, przedmiotem opodatkowania w danym roku podatkowym jest, z zastrzeżeniem art. 25e, art. 29-30c, art. 30e, art. 30f oraz art. 44 ust. 7e i 7f, suma dochodów z wszystkich źródeł przychodów (art. 9 ust. 1a ww. ustawy).

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy).

Stosownie do art. 5a pkt 6 ww. ustawy, ilekroć w tej ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
  • prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, źródłem przychodów jest działalność wykonywana osobiście, zdefiniowana w przepisie art. 13 ustawy, gdzie w pkt 8 za przychody z tytułu działalności wykonywanej osobiście uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:

  1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
  2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
  • z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

A zatem do przychodów z osobiście wykonywanej działalności z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, zalicza się wyłącznie przychody otrzymywane z tego tytułu od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej.

Przychody z tytułu realizacji umowy o dzieło, uzyskane od osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej, których nie można zaliczyć do określonych w art. 13 pkt 8 lit. a) ww. ustawy przychodów z tytułu działalności wykonywanej osobiście (z racji, że nie są spełnione dyspozycje zawarte w tym przepisie) są przychodami z „innych źródeł”. Wspomniane przychody z „innych źródeł”, o których mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią odrębną kategorię przychodów.

W rozumieniu powyższych przepisów za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Konstrukcja prawna omawianego przepisu, przede wszystkim użycie zwrotu „w szczególności”, ma charakter katalogu otwartego, bowiem wymienione przez ustawodawcę świadczenia zaliczane do „innych źródeł” stanowią jedynie przykłady tego rodzaju przychodów.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów powinien, w myśl powołanego przepisu spełniać łącznie następujące warunki:

  • zostać poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione przez osoby inne niż podatnik),
  • pozostawać w związku przyczynowo - skutkowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • być właściwie udokumentowany.

Koszty uzyskania przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uzyskanych na podstawie umowy, do której stosuje się przepisy prawa cywilnego dotyczące umowy zlecenia lub o dzieło – określa się w wysokości 20% uzyskanego przychodu, z tym że koszty te oblicza się od przychodu pomniejszonego o potrącone przez płatnika lub opłacone przez podatnika w danym miesiącu składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe oraz na ubezpieczenie chorobowe, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, których podstawę wymiaru stanowi ten przychód (art. 22 ust. 9 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Przy czym, jeżeli podatnik udowodni, że koszty uzyskania przychodów były wyższe niż wynikające z zastosowania normy procentowej określonej m.in. w ust. 9 pkt 6, koszty uzyskania przyjmuje się w wysokości kosztów faktycznie poniesionych (art. 22 ust. 10 ww. ustawy). Jednakże, aby móc zastosować koszty w wysokości faktycznie poniesionej, to muszą one być udokumentowane i nierozerwalnie związane z uzyskanym przychodem (źródłem tegoż przychodu).

Jednocześnie w przedmiotowej sprawie należy odróżnić możliwość zakwalifikowania danego wydatku do kosztów podatkowych, jaką jest wypełnienie przesłanek wynikających z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od sposobu udowodnienia, że przesłanki te faktycznie zostały wypełnione (właściwego ich udokumentowania). Decyzję o ujęciu danego wydatku jako koszt podatkowy podejmuje podatnik, uwzględniając stan faktyczny i prawny w przedmiotowej sprawie. Konieczność przedstawienia dowodów potwierdzających prawidłowość tej operacji nie jest elementem zastosowania przepisu – może się ona pojawić dopiero na etapie ewentualnych późniejszych postępowań podatkowych lub kontrolnych. Wówczas, zgodnie z ogólną zasadą prawa, że ciężar udowodnienia faktu spoczywa na osobie wywodzącej z tego faktu skutki prawne, podatnik będzie musiał wykazać, że miał prawo obniżyć przychód o określona kwotę kosztów podatkowych.

Z opisu stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawca we wrześniu podjął się jednorazowo wykonać prace stolarskie. Od Klientki otrzymał ... zł zaliczki na zakup materiałów i opłacenia kosztów związanych ze zleceniem w ramach kooperacji prac na maszynach stolarskich. Wnioskodawca kupował materiały na paragony opłacając VAT. Do pracy dojeżdżał 30 km samochodem, co wiązało się z kosztami za paliwo. Pracował sam przez 2 miesiące z przerwami, które wynikały z Jego stanu zdrowia. Po skończeniu prac Zamawiająca zaczęła wyszukiwać usterki. Wnioskodawca wykonał wszystkie życzenia i poniósł dodatkowe koszty na zakup nowych materiałów. Jednak Zamawiająca ponownie poinformowała Wnioskodawcę o tym, iż za wykonane prace nie zapłaci. Wnioskodawca zaznacza, iż nie tylko nie zarobił na tym zamówieniu, a wręcz dołożył ... zł. Wnioskodawca wskazał, iż nie prowadzi działalności gospodarczej. Z Klientką zawarł jednorazowo wstępną „ustną umowę o dzieło”. Zamawiająca pomimo zapewnień nie dostarczyła Wnioskodawcy żadnej umowy twierdząc, że nie prowadzi działalności gospodarczej i nie potrzebuje rachunków, a w tym przypadku wystarczy ustna umowa. Jedyną kwotą, jaką otrzymał Wnioskodawca było ... zł zaliczki na zakup materiałów opłacenia kosztów związanych z opłatą robocizny pocięcia płyt meblowych, oklejenia krawędzi, wykonanie otworów na kołki, zawiasy. Za wykonane prace montażowe, które trwały 2 miesiące Wnioskodawca nie dokonał zwrotu zaliczki. Wnioskodawca nie otrzymał wynagrodzenia za wykonane prace.

Odnosząc się do powyższego wskazać należy, że kwota uzyskana na podstawie umowy o dzieło zawartej pomiędzy osobami fizycznymi nieprowadzącymi działalności gospodarczej – jeżeli umowa ta nie jest zawierana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, czyli w warunkach spełniających definicję działalności określoną w wyżej powołanym art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i zawarcie takiej umowy jest skuteczne w świetle przepisów Kodeksu cywilnego – dla celów podatkowych stanowi przychód z innych źródeł.

Z przedstawionych informacji wynika, iż Wnioskodawca wykonał pracę, będącą przedmiotem zawartej umowy o dzieło, zaliczki nie zwrócił. Należy zauważyć, iż zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca jako wykonawca dzieła już w momencie otrzymania zaliczki od Zamawiającej uzyskał przychód.

Jeżeli Wnioskodawca na podstawie posiadanych dokumentów udowodni, że koszty uzyskania przychodu (w postaci wydatków na zakup materiałów oraz opłacenie zleconych prac stolarskich opisanych we wniosku) były wyższe niż w wysokości 20% uzyskanego przychodu i o ile udokumentowane wydatki poniesione przez Wnioskodawcę istotnie pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskiwanymi przychodami z realizacji zawartej umowy zlecenia, to w przedmiotowej sprawie zaistnieją przesłanki do zastosowania kosztów uzyskania przychodu w wysokości faktycznie poniesionej. Tym samym Wnioskodawca przy spełnieniu ww. warunków będzie mógł w zeznaniu podatkowym wykazać koszty uzyskania przychodu w takiej wysokości, w jakiej faktycznie poniósł wydatki. A skoro – jak twierdzi Wnioskodawca – rzeczywiste koszty uzyskania przychodu (spełniające opisane powyżej warunki) są wyższe niż przychody poniósł On stratę z tego tytułu. Oznacza to, że z tytułu umowy, o której mowa we wniosku Wnioskodawca nie uzyskał dochodu do opodatkowania.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Końcowo należy zaznaczyć, iż przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest wykładnia przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Definicja prawa podatkowego zawarta jest w art. 3 pkt 2 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym, ilekroć w ustawie jest mowa o przepisach prawa podatkowego – rozumie się przez to przepisy ustaw podatkowych, postanowienia ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz ratyfikowanych przez Rzeczpospolitą Polską innych umów międzynarodowych dotyczących problematyki podatkowej, a także przepisy aktów wykonawczych wydanych na podstawie ustaw podatkowych. Stosownie do tej definicji przepisy Kodeksu cywilnego nie są przepisami prawa podatkowego. W trybie wydawania interpretacji określonym w art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej nie ma więc uprawnień do ich interpretowania.

Należy zauważyć, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego, w którym zastosowanie znajdą np. przepisy art. 180 i 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.). Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postepowania dowodowego. Jednoznaczne przesądzenie o charakterze poniesionych przez Wnioskodawcę kosztów wymagałoby jednak przeprowadzenia postępowania dowodowego. Tutejszy organ nie jest uprawniony do dokonania takich ustaleń w ramach postępowania w przedmiocie wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Z tego względu tut. organ w części interpretacji dotyczącej kwestii kosztów uzyskania przychodów ogranicza się do wykładni przepisu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, i wskazania elementów faktycznych, które są istotne dla kwalifikacji przedmiotowych kosztów.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Należy przy tym zastrzec, iż przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania – właściwy organ – ustali, że przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest odmienny od rzeczywistego, to wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.