0115-KDIT1-2.4012.302.2018.1.KSZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowania dostawy (aportu) nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 25 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy (aportu) nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania dostawy (aportu) nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina (dalej: „Gmina” lub „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT i posiada własny numer NIP. Na terenie Gminy działa spółka komunalna: Z. w P. sp. z o.o. (dalej: „Spółka”), w której Gmina posiada 100% udziałów. Spółka jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem VAT.

Gmina planuje w 2018 r. wnieść w formie aportu do Spółki nieruchomości o numerach:

  • ... oraz ... - zostały one nabyte w drodze umowy darowizny w 2003 r. Budynki zlokalizowane na przedmiotowych nieruchomościach tj. garaże murowane oraz ośrodek zdrowia są w całości przeznaczone na cele najmu podmiotom trzecim (umowy najmu obowiązują dłużej niż dwa lata).

Wszelkie naniesienia zlokalizowane na nieruchomościach ..., ... są budynkami, budowlami lub ich częściami w rozumieniu ustawy prawo budowlane z dnia 8 czerwca 2017 r. (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1332 ze zm.).

Gmina od momentu nabycia nieruchomości ..., ... (dalej łącznie jako „Nieruchomości”) do chwili obecnej nie ponosiła żadnych wydatków na ich ulepszenie (wydatki dotyczyły jedynie remontów). W przyszłości Gmina dopuszcza ponoszenie nakładów w postaci termomodernizacji (przed momentem wniesienia aportu, o którym mowa poniżej), jednakże nie przekroczą one 30% wartości początkowej budynków.

W przeszłości Gmina oddała Nieruchomości Z. w P. (dalej: „Zakład”) w administrowanie/w zarząd. Zakład ten funkcjonował jako samorządowy zakład budżetowy - jednostka organizacyjna Gminy. W 2013 r. Zakład został przekształcony w Spółkę, która to otrzymała przedmiotowe nieruchomości w użyczenie z możliwością wykorzystywania Nieruchomości do działalności gospodarczej (umowa użyczenia z 10 maja 2013 r.). Ani Gmina ani Spółka nie płacą z tego tytułu drugiej stronie wynagrodzenia. Spółka wykorzystuje Nieruchomości do swojej działalności opodatkowanej VAT, pobierając z tego tytułu przychody. W szczególności wskazany wyżej najem budynków/budowli znajdujących się na Nieruchomościach na rzecz podmiotów trzecich realizowany jest przez Spółkę (tj. Spółka zawiera z nimi umowy najmu, a w swojej ewidencji VAT rozpoznaje obowiązek podatkowy i rozlicza należny podatek VAT).

Planowana transakcja wniesienia aportu będzie obejmować jedynie Nieruchomości - tj. nie obejmie przeniesienia należności Gminy, jak również przeniesienia rachunków bankowych oraz środków pieniężnych zdeponowanych na rachunkach Gminy. Spółka nie przejmie również zobowiązań Gminy (w szczególności zobowiązań z tytułu pożyczek lub kredytów). W ramach aportu nie dojdzie równocześnie do przeniesienia umów o pracę osób zatrudnionych w Gminie (tj. nie dojdzie do przeniesienia zakładu pracy).

Wartość wnoszonych aportem składników majątkowych (materialnych) określona zostanie w odpowiedniej umowie. Z tytułu wnoszonych Nieruchomości Gmina otrzyma odpowiednią liczbę udziałów w Spółce.

W świetle powyższych okoliczności Gmina chciałaby potwierdzić sposób potraktowania ww. aportu dla potrzeb podatku VAT (wysokość stawki VAT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, aport w zakresie dostawy Nieruchomości będzie korzystał ze zwolnienia z podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego aport w zakresie dostawy Nieruchomości będzie podlegał zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Działanie Gminy jako podatnika VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Niewymienienie w tej definicji gruntów nie oznacza, że nieruchomości gruntowe nie są towarami w rozumieniu cytowanego przepisu, gdyż rzeczy, które są towarami to zarówno ruchomości oraz nieruchomości, którymi są również grunty.

Zatem w świetle przytoczonych powyżej przepisów, nieruchomości spełniają definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż będzie traktowana jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT za podatników uznaje się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie natomiast z ust. 6 tej regulacji, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z kolei art. 7 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Zatem dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT, opodatkowana zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, jest rozumiana znacznie szerzej niż tylko sprzedaż, gdyż stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 1 przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W tak określonej dostawie mieści się aport towarów, gdyż jego skutkiem jest przeniesienie własności tych towarów na spółkę w zamian za „wynagrodzenie” w postaci udziałów objętych za ten aport. Generalnie więc co do zasady aport środków trwałych niestanowiący przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części jest opodatkowany podatkiem od towarów i usług (VAT).

Mając na uwadze, iż Gmina zamierza wnieść Nieruchomości w formie aportu do Spółki i będzie działała jednocześnie w roli podatnika VAT w ramach tej dostawy (z uwagi na jej dokonanie na podstawie umowy cywilnoprawnej), przedmiotowa transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów na gruncie ustawy o VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w licznych interpretacjach indywidulnych, w m.in.:

  • Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 13 stycznia 2017 r. o sygn. 2461-IBPP1.4512.784.2016.3.ES;
  • Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 listopada 2016 r. o sygn. 2461-IBPP1.4512.689.2016.1.BM;
  • Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 września a 2016 r. o sygn. EBPP1/4512-472/16-1/ES;
  • Interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 25 czerwca 2015 r. o sygn. IBPP1/4512-257/15/DK.

W analizowanej sprawie dla ustalenia w jaki sposób będzie opodatkowany przedmiot aportu (tj. opodatkowanie podstawową stawką VAT albo zwolnienie z VAT) należy rozstrzygnąć najpierw, czy przedmiotem aportu będzie dostawa terenu zabudowanego oraz czy znajdzie zastosowanie zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Dostawa terenu zabudowanego.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych, z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Aport prawa własności przedmiotowych Nieruchomości powinien zatem zostać opodatkowany według zasad właściwych dla dostawy budynku i budowli znajdujących się na tych Nieruchomościach. Tym samym, w ocenie Gminy budynki zlokalizowane na działkach ..., ..., nie stanowią odrębnego przedmiotu własności od gruntu, a ten jest własnością Gminy. W tym kontekście Gmina pragnie wskazać, iż jeśli podatnik dokonuje w ramach jednej transakcji dostawy dwóch różnych towarów (w rozumieniu przepisów o VAT): budynku (budowli lub ich części) oraz gruntu, z którym budynek (budowla lub jej cześć) ten jest trwale związany, to należy opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki co budynek na nim wybudowany. Oznacza to, że jeśli dostawa budynków jest zwolniona z VAT to również dostawa gruntu na którym ten budynek jest posadowiony będzie zwolniona z VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 1 grudnia 2016 r. o sygn. I SA/Sz 1051/16, w którym wprost wskazano, że: „Dyspozycja tego przepisu wprost nakazuje opodatkować dostawę gruntu według tej samej stawki co budynek na nim wybudowany. Jeżeli zatem dostawa dotyczy budynków i budowli, która objęta jest stawką 22% (tutaj 22% - niesporne), dostawa gruntu związanego z tym obiektem jako niewyłączona z podstawy opodatkowania tegoż obiektu, również podlega opodatkowaniu według stawki 22% (tutaj 22%). W przypadku natomiast, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, z tego zwolnienia korzysta również dostawa gruntu, na którym budynek, budowla lub ich część jest posadowiony/a”.

Podleganie planowanego aportu zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 42 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT w odniesieniu do dostawy tych części budynków i budowli zlokalizowanych na Nieruchomości, które zostały oddane do użytkowania w ramach czynności opodatkowanej VAT co najmniej dwa lata przed aportem.

Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części jest zwolniona z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

  • dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  • pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednocześnie, w świetle definicji zawartej w art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT, przez pierwsze zasiedlenie rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  • wybudowaniu lub
  • ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku (budowli lub ich części) pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 Ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych podatkiem VAT, wymienionych w art. 5 ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (...) nabywcy lub użytkownikowi”.

Nie budzi wątpliwości, że jedną z czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT jest usługa wynajmu nieruchomości.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, poszczególne budynki zlokalizowane na nieruchomości ... oraz ... były oddane do użytkowania w ramach umowy najmu co najmniej na dwa lata przed aportem (umowy najmu zawierane są przez Spółkę). W tym zakresie zwolnienie z art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT znajduje w pełni bezdyskusyjne zastosowanie. Gmina pragnie nadmienić, iż żaden z budynków zlokalizowanych na działkach ... oraz ... nie był ulepszany oraz przed wniesieniem aportu Gmina nie planuje ulepszeń w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym w wyniku poniesienia wydatków stanowiących co najmniej 30% wartości początkowej budynków. W konsekwencji w pełni znajdzie zastosowanie zwolnienie z VAT przewidziane w art. 43 ust. l pkt 10 ustawy o VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.