IBPB-1-3/46-17/16/PC | Interpretacja indywidualna

Czy Opłata wstępna, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e uPDOP, tj. kosztem uzyskania przychodów innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto (tj. wpisano) Opłatę wstępną w księgach rachunkowych (zaksięgowano)?
IBPB-1-3/46-17/16/PCinterpretacja indywidualna
  1. koszty pośrednie
  2. leasing
  3. opłata wstępna
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów

W związku ze skargą ujętą w piśmie z 18 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 marca 2016 r.), wniesioną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 12 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-494/15/PC, dotyczącą podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna będzie kosztem uzyskania przychodu innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia, doręczoną 18 stycznia 2016 r. (data potwierdzenia odbioru), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 643), uwzględnia skargę w całości i zmienia zaskarżoną indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 12 stycznia 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-494/15/PC, uznając stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z 1 października 2015 r. w całości - za prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 października 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna będzie kosztem uzyskania przychodu innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia. Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, dlatego też pismem z 21 grudnia 2015 r. Znak: IBPB-1-3/4510-494/15/PC, wezwano do ich uzupełnienia. Uzupełnienia dokonano 7 stycznia 2016 r.

We wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką prowadzącą działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem dochodowym w Polsce (posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce).

W ramach prowadzonej działalności planowane jest zawarcie przez Spółkę umowy leasingu, której przedmiotem ma być oprogramowanie komputerowe (zintegrowany system klasy ERP) wspomagające zarządzanie przedsiębiorstwem - Spółka będzie Leasingobiorcą.

Umowa leasingu będzie mieć cechy umowy, o której mowa w art. 17a pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „uPDOP”).

W ramach realizacji planowanej umowy leasingu ustalona będzie wstępna opłata leasingowa (nazywana również w podobnych umowach: czynszem inicjalnym lub czynszem zerowym - dalej: „Opłata wstępna”).

Warunki umowy leasingu mają wskazywać, że Opłata wstępna:

  1. ma mieć charakter opłaty samoistnej, bezzwrotnej, niezależnej od pozostałych rat leasingowych,
  2. nie ma charakteru należności z tytułu używania przedmiotu leasingu w określonym okresie czasu.

W uzupełnieniu wniosku z 31 grudnia 2015 r. Wnioskodawca ponadto wskazał, że:

  1. planowana umowy leasingu ma spełniać warunki przewidziane w art. 17b ust. 1 uPDOP,
  2. finansujący w dniu zawarcia umowy nie będzie korzystać ze zwolnienia z art. 17b ust. 2 uPDOP,
  3. Spółka ujmie w księgach rachunkowych otrzymaną fakturę za Opłatę wstępną od Finansującego w miesiącu jej otrzymania. Opłata wstępna bilansowo zwiększy kwotę wykazanego aktywa. W świetle MSR 16 aktywo będzie amortyzowane w okresie jego ekonomicznej użyteczności.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy Opłata wstępna, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e uPDOP, tj. kosztem uzyskania przychodów innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto (tj. wpisano) Opłatę wstępną w księgach rachunkowych (zaksięgowano)...

Zdaniem Wnioskodawcy, Opłata wstępna, w rozumieniu wskazanym w stanie faktycznym (winno być „zdarzeniu przyszłym”), będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e uPDOP, tj. kosztem uzyskania przychodów innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto (tj. wpisano) Opłatę wstępną w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uPDOP, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Koszty poniesione w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu.

Powyższy przepis wprowadza ogólną zasadę, że do kosztów uzyskania przychodów zalicza się koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła. Wyjątkiem od tej zasady są wydatki wskazane w art. 16 ust. 1 uPDOP, dla których możliwość zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów została wyłączona.

Wydatek z tytułu Opłaty wstępnej poniesiony jest w celu nabycia możliwości do korzystania z oprogramowania, które z kolei służyć ma prowadzonej działalności gospodarczej. Tym samym, Wnioskodawca wypełni dyspozycję z art. 15 uPDOP, tj. przedmiotowe wydatki służyć będą osiągnięciu przychodów, przy czym jednocześnie nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 uPDOP, dlatego mogą zostać zaliczone przez Wnioskodawcę do kosztów uzyskania przychodów.

Zgodnie z art. 15 ust. 4d uPDOP, koszty uzyskania przychodów, inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, są potrącalne w dacie ich poniesienia. Jeżeli koszty te dotyczą okresu przekraczającego rok podatkowy, a nie jest możliwe określenie, jaka ich część dotyczy danego roku podatkowego, w takim przypadku stanowią koszty uzyskania przychodów proporcjonalnie do długości okresu, którego dotyczą.

W powyższym przepisie, mowa o kosztach uzyskania przychodów innych niż bezpośrednio związanych z przychodami. Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje zarówno tego rodzaju kosztów jak i kosztów bezpośrednio związanych z przychodami. Jednakże przyjmuje się, że:

  1. bezpośrednimi kosztami uzyskania przychodów są wydatki, które mogą przyczynić się do powstania konkretnego przychodu osiągniętego w danym momencie;
  2. koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami to takie wydatki, których nie da się przypisać wprost do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako prowadzące do ich osiągnięcia.

Koszty uzyskania przychodów inne niż bezpośrednio związane z przychodami nie pozostają w uchwytnym związku z konkretnymi przysporzeniami podatnika, brak jest możliwości ustalenia, w jakim okresie i w jakiej wysokości powstał związany z nimi przychód. Wydatki te są jednak związane z działalnością prowadzoną przez podatnika i przyczyniają się w sposób ogólny do osiągania przez niego przychodów. Nie można jednak ustalić, uzyskaniu jakiego konkretnego przychodu dany wydatek służy.

Wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na nabycie prawa do korzystania z oprogramowania (w postaci opłat z tytułu umowy leasingowej) trudno bezpośrednio powiązać z konkretnym przychodem. Niewątpliwie wydatki te związane są z osiąganiem przychodu przez Spółkę, ich poniesienie jest konieczne z uwagi na funkcjonalności oprogramowania, a one same przyczyniają się do jej powodzenia, a tym samym do osiągnięcia przychodów. Wydatki są jednak związane z sprawnym i zgodnym z prawem prowadzeniem działalności gospodarczej jako całości.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że w przedstawionym stanie faktycznym (winno być „zdarzeniu przyszłym”) wydatki z tytułu Opłaty wstępnej nie są kosztami bezpośrednio związanymi z przychodami, zatem stanowią koszty inne niż koszty bezpośrednio związane z przychodami, i zgodnie z art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze uPDOP, potrącalne są w dacie ich poniesienia.

Ww. zagadnienie było wielokrotnie przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawach zakończonych wyrokami:

  • z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1294/09,
  • z 15 września 2011 r., sygn. akt II FSK 451/10,
  • z 19 stycznia 2011 r., sygn. akt II FSK 1546/09,
  • z 17 maja 2011 r., sygn. akt II FSK 59/10,
  • z 9 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1591/10,
  • z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK2120/11,
  • z 17 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK2906/11

które w pełni podzielają stanowisko, w myśl którego wstępna opłata leasingowa ma charakter samoistny i bezzwrotny względem rat leasingowych uiszczanych w okresie trwania umowy. W rezultacie należy ją wiązać nie tyle z całą umową rozumianą w wymiarze czasowym, co z momentem jej zawarcia (wyrok z 14 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2120/11).

Ponadto, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 czerwca 2013 r. (sygn. akt II FSK 1981/11), dotyczy ona bowiem nie tyle samego trwania usługi leasingu, lecz w ogóle prawa do skorzystania z niego, skoro od jej uiszczenia uzależnione jest zawarcie umowy i wydanie przedmiotu leasingu. Jest to zatem opłata jednorazowa o odmiennym charakterze aniżeli raty leasingowe dlatego należy zaliczyć ją do kosztów uzyskania przychodów jednorazowo, tak jak uczyniła to Spółka, a nie proporcjonalnie do okresu trwania umowy leasingu.

Jednocześnie, w ocenie Spółki, bilansowy sposób zaksięgowania wydatku z tytułu Opłaty wstępnej nie wpływa na sposób kwalifikacji podatkowej. W ocenie Wnioskodawcy, ma on prawo zaliczyć wydatek z tytułu Opłaty wstępnej do kosztów podatkowych w dniu, w którym wydatek zostanie zaksięgowany (wykazany, ujęty) w księgach podatkowych w jakikolwiek sposób (z wyjątkiem sytuacji, gdy dotyczyłoby to ujętych jako koszty rezerw albo biernych rozliczeń międzyokresowych kosztów).

Wg Wnioskodawcy w tym zakresie słuszne jest stanowisko wyrażone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 26 listopad 2014 r. sygn. akt. II FSK 2596/12:

Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 20 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 414/10 (LEX nr 898356), z dnia 9 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1091/10 (LEX nr 1084591) i z dnia 20 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 2406/11 (Gazeta Prawna z 2012 r., nr 141.s.2), z dnia 10.06.2014 r. sygn. akt II FSK 1685/12 oraz z dnia 4.04.2014 r. sygn. akt II FSK 1112/12 (http://orzeczenia.nsa.gov.pl) wyraził pogląd, że wprawdzie podatnicy mają, zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.p. obowiązek prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty), podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy, a prowadzone na podstawie ustawy o rachunkowości księgi rachunkowe są zarazem księgami podatkowymi w rozumieniu art. 193 § 1 O.p., to jednak według jednolitych, utrwalonych poglądów orzecznictwa, o uznaniu danego przysporzenia czy wydatku (zobowiązania do jego poniesienia) za przychód, dochód czy koszt podatkowy decydują wyłącznie przepisy prawa podatkowego (wyrok NSA z dnia 19 marca 2010 r., II FSK 1731/08). Przepisy o rachunkowości mają zatem znaczenie dla powstania czy wysokości zobowiązania podatkowego tylko w takim zakresie, jaki wynika jednoznacznie z przepisów ustaw podatkowych. W art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. ustawodawca, definiując pojęcie poniesienia kosztu odwołał się do pewnych pojęć, znanych przepisom o rachunkowości i niezdefiniowanych w ustawie podatkowej jak rezerwy czy bierne rozliczenia międzyokresowe kosztów. W odniesieniu do tych wyrażeń niezbędne jest odwołanie się przy ich wykładni do przepisów u.r. Nie ma natomiast podstaw, aby czynić to w stosunku do pojęcia kosztu jako kosztu ujętego w księgach rachunkowych. Wniosku takiego nie uzasadnia użycie tego pojęcia w zwrocie „dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych (zaksięgowano) na podstawie otrzymanej faktury”.

Sąd w ww. wyrokach akcentował, że przepis ten (art. 15) odnosi się - jako całość - do kosztów uzyskania przychodów. Również art. 15 ust. 4e odnosi się do zdefiniowania pojęcia poniesieniu kosztu w znaczeniu ustawy podatkowej. Używając słowa „koszt” w tym przepisie ustawodawca winien nim zatem oznaczać ten sam desygnat, czyli koszt w znaczeniu ustawy podatkowej (§ 10 Zasad techniki prawodawczej, zał. do Rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 20 czerwca 2002 r. w sprawie Zasad techniki prawodawczej - Dz.U. Nr 100, poz. 908). Ponadto należy zauważyć, że zamieszczając w nawiasie po słowach „ujęto koszt w księgach rachunkowych” słowo „zaksięgowano” ustawodawca definiuje pojęcie ujęcia w księgach rachunkowych. Poprzez zamieszczenie słowa w nawiasie zgodnie z regułami interpunkcji wyjaśnia się (uzupełnia) tekst główny poprzez użycie alternatywnego sformułowania (synonimu) wyrażenia wyrażonego wcześniej (Słownik ortograficzny PWN, dostępny. http://sjp.pwn.pl/" class="dcae" target="_blank" rel="nofollow">http://so.pwn.pl). U.r. nie posługuje się pojęciem księgowania. W potocznym rozumieniu księgować znaczy wpisać wydatki lub wpływy do księgi rachunkowej (Słownik języka polskiego Wydawnictwa Naukowego PWN, dostępny http://sjp.pwn.pl). Za dzień poniesienia kosztu należy zatem uznać dzień wpisania do ksiąg rachunkowych wydatku na podstawie faktury. Skoro w księgach rachunkowych winny być wpisane chronologicznie wszystkie zdarzenia, które nastąpiły w okresie sprawozdawczym (art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości - tekst jedn. Dz.U. z 2013 r., poz. 330 z późn.zm.), to dzień wpisania faktury (dzień wpisania wydatku) jest dniem poniesienia kosztu.

Podsumowując, w ocenie Wnioskodawcy Opłata wstępna, w rozumieniu wskazanym w stanie faktycznym (winno być „zdarzeniu przyszłym”), będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodów, o których mowa w art. 15 ust. 4d zdanie pierwsze w zw. z art. 15 ust. 4e uPDOP, tj. kosztem uzyskania przychodów innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia, czyli w dniu, na który ujęto (tj. wpisano) Opłatę wstępną w księgach rachunkowych (zaksięgowano).

W wyniku rozpatrzenia ww. wniosku z 1 października 2015 r., Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, wydał 12 stycznia 2016 r. indywidualną interpretację Znak: IBPB-1-3/4510-494/15/PC, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna będzie kosztem uzyskania przychodu innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia - za nieprawidłowe.

Pismem z 28 stycznia 2016 r. (data wpływu do tut. BKIP 2 lutego 2016 r.), Wnioskodawca wezwał Organ do usunięcia naruszenia prawa wnosząc o zmianę ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w całości. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, ujętej w piśmie z 2 marca 2016 r. Znak: IBPB-1-3/4510-1-11/16/PC, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego. Pismem z 18 marca 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 25 marca 2016 r.) na ww. indywidualną interpretację wniesiono skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu.

Stosownie do art. 54 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), organ, którego działanie lub bezczynność zaskarżono, może w zakresie swojej właściwości uwzględnić skargę w całości do dnia rozpoczęcia rozprawy.

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, po ponownej ocenie zarzutów podniesionych w ww. skardze uwzględnia skargę w całości i stwierdza, że stanowisko Skarżącej przedstawione we wniosku z 1 października 2015 r. (data wpływu do tut. Biura 7 października 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy opłata wstępna będzie kosztem uzyskania przychodu innym niż koszt bezpośrednio związany z przychodami, który będzie potrącalny w dacie poniesienia – jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejsze rozstrzygnięcie. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78-79, 50-126 Wrocław, w terminie 30 dni od daty jej doręczenia – za pośrednictwem organu, który wydał interpretację (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2017 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.