ITPP1/4512-125/16/AJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Interpretacja przepisów prawa podatkowego w sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi poboru opłaty targowej.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 10 lutego 2016 r. (data wpływu 22 lutego 2016 r.), uzupełnionym w dniu 22 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi poboru opłaty targowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2016 r. został złożony wniosek wspólny, uzupełniony w dniu 22 kwietnia 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania usługi poboru opłaty targowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, do zadań własnych gminy należą sprawy targowisk i hal targowych. Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 2 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, rada gminy może wprowadzić opłatę targową, zaś art. 19 pkt 2 stanowi, że rada gminy może zarządzić pobór opłaty w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso.

Rada Miejska w ... uchwałą Nr ... z dnia ... 2015 r. w sprawie określenia zasad ustalania i poboru, terminów płatności i wysokości stawek opłaty targowej (Dziennik Urzędowy Województwa ...), wprowadziła na terenie Gminy ... opłatę targową i na inkasenta opłaty targowej wyznaczyła P... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ... . Gmina ... posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym tej Spółki.

Uchwałą Nr ... Rady Miejskiej w ... z dnia ... 2015 r. w sprawie powierzenia P... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ... zadań własnych Gminy ...oraz zmiany firmy Spółki (Dziennik Urzędowy Województwa ...), powierzono Spółce wykonywanie zadań własnych Gminy ... , w tym obsługę targowiska miejskiego oraz dokonano zmiany nazwy firmy na: U...w ... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Zgodnie z ww. uchwałą Rady Miejskiej w ... w sprawie określenia zasad ustalania i poboru, terminów płatności i wysokości stawek opłaty targowej oraz zarządzenia jej poboru w drodze inkasa, inkasentowi przysługuje wynagrodzenie z tytułu terminowego wpłacania pobranych opłat w wysokości 10% zainkasowanej kwoty. Pobrana przez inkasenta opłata targowa przekazywana jest w pełnej wysokości na rachunek budżetu Gminy ... . Po upływie każdego miesiąca U... w ... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, działająca jako inkasent należności z tytułu opłaty targowej, wystawia Gminie ... fakturę za pobór opłaty targowej, uwzględniając w niej podatek od towarów i usług w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania:

Czy do wynagrodzenia za pobór opłaty targowej (inkaso), dokonywany w imieniu i na rzecz Gminy ..., U... w ... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, powinna w wystawianych z tego tytułu fakturach, doliczać podatek od towarów i usług w wysokości 23%.

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka, wypełniając funkcję inkasenta poboru opłaty targowej, w wystawianych z tego tytułu fakturach nie powinna doliczać podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należą sprawy targowisk i hal targowych, przy czym takie zadanie własne może być wykonywane także przez inny podmiot. Gmina ... zadania te powierzyła Spółce samorządowej na zasadzie prawnej „In house”, w której posiada 100% udziałów w kapitale zakładowym.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. ustawy o podatkach i opłatach lokalnych – od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem sprzedaży w budynkach lub ich częściach, pobiera się opłatę targową. Opłata targowa jest dochodem własnym gminy i bez wątpienia świadczeniem publicznoprawnym o cechach zbliżonych do podatku, do którego z mocy art. 2 § 1 pkt 3 mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Jest świadczeniem pieniężnym przymusowym i bezzwrotnym, a jej pobór nie jest zależny od świadczeń wzajemnych ze strony gminy na rzecz kupców dokonujących sprzedaży na targowisku. Na powyższe wskazuje treść art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym, pobór opłaty targowej nie wyłącza możliwości pobierania należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

Analizując stosunek prawny łączący Gminę z wykonującą jej zadania własne w zakresie prowadzenia targowiska Spółką i pobór opłaty targowej na tle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, trzeba mieć na względzie to, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług, zaś zgodnie z ww. art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. W transakcji tej muszą być wyodrębnione dwie strony: usługodawca i usługobiorca jako konsument usługi. Tymczasem, w przypadku wykonywania przez ww. Spółkę zadania własnego Gminy, polegającego na prowadzeniu targowiska i poborze opłaty targowej, wyłącznym „konsumentem” usługi jest Gmina, w imieniu której Spółka to zadanie wykonuje. Zatem realizacja zadań własnych Gminy przez Spółkę nie tworzy miedzy tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług. Spółka nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa na jej rzecz w jej imieniu, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za nieprawidłowe.

Zgodnie z dyspozycją art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.), opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów – stosownie do przepisu art. 7 ust. 1 ustawy – należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Natomiast świadczenie usług, w myśl art. 8 ust. 1 ustawy, to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – stosownie do treści art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Zatem wyłączenie z kategorii podatników podatku od towarów i usług dotyczy wyłącznie organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy, a ponadto czynności te muszą być wykonywane w ramach sprawowanego przez te podmioty władztwa publicznego.

W związku z powyższym należy podkreślić, że tylko spełnienie ww. warunków łącznie daje możliwość legalnego wyłączenia z kategorii podatników podatku od towarów i usług, na mocy art. 15 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług.

Podstawowa stawka podatku, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy, wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednakże zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Należy wskazać, że zarówno w przepisach ustawy, jak i w rozporządzeniach wykonawczych do niej, przewidziano możliwość zastosowania obniżonych stawek lub zwolnienia od podatku w stosunku do niektórych czynności. Niemniej jednak, czynności poboru opłaty targowej nie zostały wymienione wśród czynności objętych tymi regulacjami.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2016 r., poz. 446), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą – na mocy art. 6 ust. 1 ww. ustawy – wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują – stosownie do zapisu art. 7 ust. 1 pkt 11 – sprawy targowisk i hal targowych.

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Zagadnienia dotyczące opłaty targowej normuje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849).

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, Rada gminy może wprowadzić opłatę targową. Opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach (...).

Na mocy art. 19 pkt 1 lit. a) ww. ustawy rada gminy, w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłat określonych w ustawie, z tym że stawka opłaty targowej nie może przekroczyć 597,86 zł dziennie.

W myśl art. 19 pkt 2 ww. ustawy rada gminy, w drodze uchwały może zarządzić pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso.

Od 1 stycznia 2016 r. przepis art. 19 ust. 2 obowiązuje w brzmieniu: rada gminy, w drodze uchwały może zarządzić pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso, a także może wprowadzić obowiązek prowadzenia przez inkasentów ewidencji osób, o których mowa w art. 17 ust. 1, zobowiązanych do uiszczania opłaty miejscowej oraz określić szczegółowy zakres danych zawartych w tej ewidencji, uwzględniając konieczność zapewnienia prawidłowego poboru opłaty miejscowej.

Do opłaty targowej zastosowanie mają przepisy Ordynacji podatkowej, gdyż jak stanowi art. 2 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przepisy ustawy stosuje się do opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych.

W myśl art. 9 Ordynacji podatkowej, inkasentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania podatku od podatnika i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast, zgodnie z art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, rada gminy, rada powiatu oraz sejmik województwa może ustalić wynagrodzenie dla płatników lub inkasentów z tytułu poboru podatków stanowiących dochody, odpowiednio, budżetu gminy, powiatu lub województwa.

Wynagrodzenie płatników i inkasentów pobierających podatki stanowiące dochody jednostek samorządu terytorialnego jest, w świetle art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, fakultatywne.

Ustalenie takiego wynagrodzenia odbywa się w drodze uchwały rady gminy, rady powiatu lub sejmiku województwa. Jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują możliwość lub obowiązek określenia wynagrodzenia w drodze uchwały organu stanowiącego, ten właśnie organ jest wyłącznie właściwy do określenia wynagrodzenia za podatki wpłacone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

Podsumowując powyższe przepisy stwierdzić należy, że podmiot, któremu powierzono pobór opłaty targowej, ma status inkasenta w rozumieniu art. 9 Ordynacji podatkowej, czyli jest obowiązany do pobierania od podatnika podatku (opłaty) i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W przypadku opłaty targowej pobór tych opłat i wysokość wynagrodzenia za inkaso, zgodnie z art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zarządzana jest uchwałą rady gminy.

Analizując stosunek prawny, jaki łączy Gminę z wykonującą jej zadania własne Spółką prawa handlowego oraz kwestie poboru opłaty targowej – w kontekście zagadnienia, czy wykonywanie tego zadania jest usługą – na tle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, trzeba mieć na względzie to, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie VAT. Przepis art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Powyższy przepis odpowiada definicji „usługi” zawartej w art. 24 ust. 1 Dyrektywy Rady Wspólnot Europejskich z 28 listopada 2008 r. nr 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE seria L z 2006 r. nr 347/1, ze zm.) i wprowadza zasadę, że świadczeniem usług jest każda transakcja gospodarcza, która nie stanowi dostawy towarów. W transakcji tej muszą być wyodrębnione dwie strony – usługodawca (świadczący usługę) i usługobiorca jako konsument usługi.

Należy podkreślić, że powiązania (o charakterze publicznoprawnym) między podmiotami stosunku prawnego wskazanego we wniosku nie oznaczają, że Spółka pozbawiona jest niezależności na gruncie podatku VAT. Przy obecnej definicji usługi nie ma znaczenia, że wiążący inkasenta (spółkę prawa handlowego) oraz gminę stosunek prawny jest natury administracyjnej. Przepisy ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług nie zawężają pojęcia usługi jedynie do stosunku cywilnoprawnego. Powyższe znajduje potwierdzenie w wyroku NSA z dnia 11 lutego 2016 r. sygn. akt I FSK 2048/14.

Ponadto należy również zauważyć, na co wskazano w wyroku NSA z 30 października 2013 r., sygn. akt I FSK 1397/12, że stopień zależności spółki prawa handlowego od gminy nie może automatycznie przesądzać o braku możliwości uznania wykonywania zadań własnych gminy powierzonych takiej spółce za podlegające, jako świadczone usługi, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Przenosząc powyższe na grunt niższej sprawy należy zauważyć, że wprawdzie Spółka wykonuje czynności związane z realizacją zadań własnych Gminy w zakresie poboru opłat, jednakże czynności te wykonuje jako odrębny podmiot. Spółka jest spółką prawa handlowego (spółką z ograniczoną odpowiedzialnością) i nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą.

Opłata targowa stanowi wprawdzie daninę publicznoprawną, niepodlegającą opodatkowaniu, niemniej jednak czynność poboru tej opłaty dokonywana przez odrębny od Gminy podmiot, działający w formie spółki kapitałowej, za którą – jak wynika z wniosku – pobierane jest wynagrodzenie, spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w cyt. wyżej art. 8 ustawy.

Ponadto, inkasent – Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, w zakresie czynności poboru ww. opłaty działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W konsekwencji powyższego, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, wynagrodzenie tytułem wykonywania czynności poboru opłaty targowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyłączenie z opodatkowania dotyczy ściśle określonych podmiotów, tj. organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy. Spółka, wykonując czynności poboru opłaty targowej w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sama nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą, przy czym ani cel ani rezultat prowadzonej działalności nie wykluczają go z kategorii podatników podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, nie można zgodzić się z zawartym we wniosku stwierdzeniem, że realizacja zadań własnych Gminy przez Spółkę nie tworzy miedzy tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie podatkiem od towarów i usług.

Reasumując, wynagrodzenie za pobór opłaty targowej stanowi wynagrodzenie za świadczoną przez Spółkę usługę na rzecz Gminy, a zatem podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Przy czym, jako niewymieniona wśród czynności objętych stawkami obniżonymi, jak również zwolnieniem od podatku na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz aktów wykonawczych do niej, czynność poboru opłaty targowej podlega opodatkowaniu według podstawowej stawki podatku w wysokości 23%.

W świetle powyższego, przedstawione we wniosku stanowisko uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.