IPPP3/443-1075/13-2/MKw | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Opodatkowanie wynagrodzenia za pobór opłaty targowej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 20 listopada 2013 r. (data wpływu 25 listopada 2013 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pobór opłaty targowej – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 listopada 2013 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania wynagrodzenia za pobór opłaty targowej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest jednostką organizacyjną Miasta, nie posiadającą osobowości prawnej, prowadzoną w formie samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Organ założycielski Zakładu to jest Rada Miasta z dnia 24 września 1991 roku powołał Zakład i określił cel jego utworzenia.

Zgodnie z § 2 Załącznika Nr 1 do Uchwały Rady Miasta z dnia 28 października 2010 roku (ze zm.) w sprawie nadania statutu samorządowemu zakładowi budżetowemu, Zakład realizuje zadania własne Miasta w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej poprzez prowadzenie działalności usługowej.

Do podstawowych zadań Zakładu między innymi, należy zarządzanie targowiskiem miejskim, w tym pobieranie należności od użytkowników za korzystanie z urządzeń targowiska.

Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 25 października 2012 roku (ze zm.), pobór opłaty targowej powierzono Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Określono wynagrodzenie za inkaso kwot za pobór opłaty targowej w wysokości 50% zainkasowanych kwot. Po upływie każdego miesiąca ZGKiM wystawia fakturę Gminie za inkaso opłaty targowej i dolicza 23 % podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy do wynagrodzenia za pobieranie (inkaso) opłat targowych w imieniu i na rzecz Gminy, samorządowy zakład budżetowy ZGKiM, jako jednostka organizacyjna tejże Gminy powinna doliczać podatek VAT w wystawianych Gminie fakturach...

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przedstawiając własne stanowisko w sprawie Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej przyjął, że brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem od towarów i usług zwrotu kosztu za inkaso opłaty targowej, gdyż należność ta nie jest obrotem w rozumieniu art. 29 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. W świetle zapisów tej ustawy obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży pomniejszona o kwotę należnego podatku, przy czym kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy lub osoby trzeciej.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia z dnia 8 marca 1990 roku o samorządzie gminnym do zadań własnych gminy należą sprawy targowisk i hal targowych, przy czym takie zadanie własne może być wykonywane przez samorządowe zakłady budżetowe, o czym z kolei stanowi art. 14 pkt 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o fin. publicznych. Należy podnieść, że z wykładni użytego w treści art. 14 pkt 5 ustawy o finansach publicznych wyrażenia „wykonywanie przez samorządowy zakład budżetowy zadań własnych gminy” wynikającej z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 września 2013 roku w sprawie sygn. akt I FSK 1385/12 wynika, że należy przeprowadzić analizę stosunków prawnych, jakie łączą gminę i utworzony w celu wykonywania jej zadań własnych zakład budżetowy przy poborze opłaty targowej w kontekście art. 15 ust. 6 ustawy o VAT oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

W wykonaniu powyższego należy podnieść, że w przypadku wykonywania zadania własnego gminy polegającego na prowadzeniu przez samorządowy zakład budżetowy targowiska, trzeba mieć na względzie to, że na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych - od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem sprzedaży dokonywanej w budynkach lub ich częściach, pobiera się opłatę targową. Opłata targowa jest dochodem własnym gminy i bez wątpienia świadczeniem publicznoprawnym o cechach zbliżonych do podatku, do którego z mocy art. 2 § 1 pkt 3, mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Jest świadczeniem pieniężnym przymusowym i bezzwrotnym a jej pobór nie jest zależny od świadczeń wzajemnych ze strony gminy na rzecz kupców dokonujących sprzedaży na targowiskach.

Na powyższe wskazuje treść art. 15 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym pobór opłaty targowej nie wyłącza możliwości pobierania należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko.

W zakresie dyspozycji zawartej w art. 15 ust. 6 ustawy o VAT nie mieści się w związku z tym co wyżej przedstawiono samorządowy zakład budżetowy, który na gruncie ustawy o VAT posiada własną podmiotowość podatkową.

Analizując stosunek prawny łączący gminę z wykonującym jej zadania własne w zakresie prowadzenia targowisk samorządowym zakładem budżetowym i poboru opłaty targowej na tle regulacji zawartej w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, trzeba mieć na względzie to, że świadczenie usług podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy pomiędzy usługodawcą a usługobiorcą istnieje stosunek prawny, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie VAT. Art. 8 ust. 1 ustawy o VAT stanowi, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się co do zasady każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7. Tymczasem, w przypadku wykonywania przez samorządowy zakład budżetowy zadania własnego Gminy polegającego na prowadzeniu targowiska i poborze opłat targowych, wyłącznym „konsumentem” usługi jest gmina, w imieniu której zakład budżetowy wykonuje swoje zadania. Zgodzić się należy ze stanowiskiem wyrażonym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 roku w sprawie sygn. akt II FSK 1369/10, że mimo takiego stopnia wyodrębnienia zakładu budżetowego ze struktury tworzącej go jednostki samorządowej, które pozwala na uznanie go za odrębnego od tej jednostki podatnika VAT, to jednak realizacja zadań własnych tej jednostki przez jego zakład budżetowy nie tworzy między tymi podmiotami takiego stosunku prawnego, na podstawie którego następuje wymiana świadczeń wzajemnych, pozwalających na ich opodatkowanie VAT. W takim bowiem przypadku samodzielny zakład budżetowy nie wykonuje usług na rzecz jednostki samorządowej, lecz działa w jej imieniu jako jej wyodrębniona jednostka organizacyjna, wykonując jej zadania własne, co pozostaje poza przedmiotem regulacji art. 8 ustawy o VAT.

Obecnie zachodzi sytuacja, że gmina jako „konsument” obciążona jest podatkiem VAT od czynności z zakresu zadań własnych, które wykonuje w jej imieniu samorządowy zakład budżetowy i taki stan nie jest prawidłowy w świetle przytoczonych powyżej obowiązujących przepisów prawa.

Reasumując powyższe, czynności wykonywane przez Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej polegają na inkaso opłaty targowej, a także na administrowaniu obiektem targowiska. Należy z całą stanowczością wskazać, że Zakład Gospodarki Komunalnej jako samorządowy zakład budżetowy wykonuje powierzone przez Gminę zadania i nie świadczy na jej rzecz usług w rozumieniu ustawy o VAT, gdyż relacja pomiędzy Gminą, a samorządowym zakładem budżetowym nie ma charakteru cywilnoprawnego. Tym samym brak jest - w ocenie wnoszącego o wydanie indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego - podstawy do opodatkowania podatkiem VAT zwrotu kosztu dla Zakładu za inkaso opłaty targowej na rzecz Gminy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosowanie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższego wynika, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania, podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez podatników w rozumieniu ustawy i są wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

Stosownie do przepisu art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Z opisu sprawy wynika, że Zakład Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej jest jednostką organizacyjną Miasta, nieposiadającą osobowości prawnej, prowadzoną w formie samorządowego zakładu budżetowego w rozumieniu ustawy o finansach publicznych. Organem założycielskim Zakładu jest Rada Miasta, który Uchwałą z dnia 24 września 1991 roku powołał Zakład i określił cel jego utworzenia. Zgodnie z § 2 Załącznika Nr 1 do Uchwały Rady Miasta z dnia 28 października 2010 roku (ze zm.) w sprawie nadania statutu samorządowemu zakładowi budżetowemu, Zakład realizuje zadania własne Miasta w zakresie zaspokajania zbiorowych potrzeb społeczności lokalnej poprzez prowadzenie działalności usługowej. Do podstawowych zadań Zakładu między innymi, należy zarządzanie targowiskiem miejskim, w tym pobieranie należności od użytkowników za korzystanie z urządzeń targowiska. Zgodnie z Uchwałą Rady Miasta z dnia 25 października 2012 roku (ze zm.), pobór opłaty targowej powierzono Zakładowi Gospodarki Komunalnej i Mieszkaniowej. Określono wynagrodzenie za inkaso kwot za pobór opłaty targowej w wysokości 50% zainkasowanych kwot. Po upływie każdego miesiąca ZGKiM wystawia fakturę Gminie za inkaso opłaty targowej i dolicza 23 % podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii opodatkowania wynagrodzenia za pobieranie (inkaso) opłat targowych w imieniu i na rzecz Gminy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Z kolei na mocy art. 146a ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Z kolei, w myśl zapisów art. 2 ust. 1 ustawy z dnia z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz.U. z 2013 r. poz. 594 z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Do zakresu działania gminy należą – na mocy art. 6 ust. 1 ww. ustawy – wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Natomiast, zgodnie z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty (...).

W celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi (art. 9 ust. 1 cyt. ustawy).

Natomiast, zagadnienia dotyczące opłaty targowej normuje ustawa z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 z późn. zm.).

I tak, zgodnie z art. 15 ust. 1 powołanej ustawy, opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach, z zastrzeżeniem ust. 2b.

Na mocy art. 19 pkt 1 lit. a ww. ustawy, rada gminy, w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłat określonych w ustawie, z tym że stawka opłaty targowej nie może przekroczyć 597,86 zł dziennie, w myśl pkt 2 powołanego wyżej przepisu rada gminy, w drodze uchwały może zarządzić pobór tych opłat w drodze inkasa oraz określić inkasentów i wysokość wynagrodzenia za inkaso.

Do opłaty targowej zastosowanie mają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.), gdyż jak stanowi art. 2 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, przepisy ustawy stosuje się do opłaty skarbowej oraz opłat, o których mowa w przepisach o podatkach i opłatach lokalnych.

W myśl art. 9 Ordynacji podatkowej, inkasentem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana do pobrania podatku od podatnika i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Natomiast, zgodnie z art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, rada gminy, rada powiatu oraz sejmik województwa może ustalić wynagrodzenie dla płatników lub inkasentów z tytułu poboru podatków stanowiących dochody, odpowiednio, budżetu gminy, powiatu lub województwa.

Wynagrodzenie płatników i inkasentów pobierających podatki stanowiące dochody jednostek samorządu terytorialnego jest, w świetle art. 28 § 4 Ordynacji podatkowej, fakultatywne.

Ustalenie takiego wynagrodzenia odbywa się w drodze uchwały rady gminy, rady powiatu lub sejmiku województwa. Jeżeli przepisy prawa podatkowego przewidują możliwość lub obowiązek określenia wynagrodzenia w drodze uchwały organu stanowiącego, ten właśnie organ jest wyłącznie właściwy do określenia wynagrodzenia za podatki wpłacone na rachunek budżetu jednostki samorządu terytorialnego.

W nawiązaniu do powyższych przepisów należy stwierdzić, że podmiot, któremu powierzono pobór opłaty targowej, ma status inkasenta w rozumieniu art. 9 Ordynacji podatkowej, czyli jest obowiązany do pobierania od podatnika podatku (opłaty) i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu. W przypadku opłaty targowej pobór tych opłat i wysokość wynagrodzenia za inkaso, zgodnie z art. 19 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zarządzana jest uchwałą rady gminy.

Zatem, z uwagi na powyższe przepisy oraz przedstawiony we wniosku opis sprawy należy stwierdzić, że w opisanej sprawie Wnioskodawca z tytułu poboru opłaty targowej działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a czynność poboru ww. opłaty wykonywana przez Wnioskodawcę spełnia definicję świadczenia usług, o którym mowa w art. 8 ustawy. W konsekwencji, na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy, wynagrodzenie tytułem wykonywania czynności poboru opłaty targowej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż wyłączenie z opodatkowania dotyczy ściśle określonych podmiotów, tj. organów władzy publicznej i urzędów obsługujących te organy. Wnioskodawca, który wykonuje czynności poboru opłaty targowej w imieniu jednostki samorządu terytorialnego sam nie wchodzi w skład administracji samorządowej, lecz prowadzi niezależną działalność gospodarczą, przy czym ani cel, ani rezultat prowadzonej działalności nie wykluczają go z kategorii podatników podatku od towarów i usług.

Zatem, zwrot kosztu za inkaso opłaty targowej, który Gmina wypłaca Wnioskodawcy, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy, podlega opodatkowaniu stawką podstawową, tj. 23%, gdyż czynności tych nie wymieniono w przepisach jako opodatkowane stawkami niższymi bądź objętych zwolnieniem.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Należy wskazać, że na ocenę prawidłowości opisanej sprawy nie mogą wpłynąć powoływane przez Wnioskodawcę orzeczenia sądów administracyjnych, gdyż zapadają one w odniesieniu do indywidualnych i właściwych tylko im stanów faktycznych. Zatem, nie negując takiego orzecznictwa, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego, należy zauważyć, że moc obowiązująca wyroków zamyka się w obrębie spraw, w których zostały wydane.

Ponadto, należy wskazać, że z wyroków tych nie należy wyciągać wniosku o ukształtowaniu się określonej linii orzeczniczej. Kształtowanie się orzecznictwa jest procesem rozłożonym w czasie i co do zasady wymaga większej liczby wyroków poszczególnych składów orzekających.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2012, poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.