0113-KDIPT1-1.4012.265.2018.1.MSU | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w przypadku zrzeczenia się odszkodowania

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 marca 2018 r. (data wpływu 26 marca 2018r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w przypadku zrzeczenia się odszkodowania – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 marca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania czynności wywłaszczenia nieruchomości gruntowej w przypadku zrzeczenia się odszkodowania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Gmina .... posiada status podatnika VAT czynnego o numerze NIP ...... Jako jednostka samorządu terytorialnego posiada osobowość prawną nadaną ustawowo przez art. 165 Konstytucji RP oraz art. 2 ustawy z dnia 08 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2017 r., poz.1875 ze zm.), zwaną dalej u.s.g. Gmina nie podlega wpisowi do Krajowego Rejestru Sądowego, stąd nie wypełniła poz. 21 formularza przeznaczonego na podanie numeru w tym rejestrze.

Zadania własne gminy określone są w art. 7 u.s.g. oraz uszczegółowione w przepisach szczególnych - konkretyzujących ich realizację. Zgodnie z art. 7 u.s.g., zaspokajanie potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy.

Zadania te obejmują w szczególności sprawy:

  1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej,
  2. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego,
  3. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz,
    3a) działalności w zakresie telekomunikacji,
  1. lokalnego transportu zbiorowego,
  2. ochrony zdrowia,
  3. pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych,
    6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej,
  1. gminnego budownictwa mieszkaniowego,
  2. edukacji publicznej.
  3. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami.
  4. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych,
  5. targowisk i hal targowych,
  6. zieleni gminnej i zadrzewień,
  7. cmentarzy gminnych,
  8. porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego.
  9. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych,
  10. polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej,
  11. wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej,
  12. promocji gminy,
  13. współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2016r. poz. 1817 i 1948 oraz z 2017 r. poz. 60 i 573),
  14. współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Przypomnienia wymaga też fakt, iż Gmina, oprócz zadań własnych, realizuje wiele zadań zleconych - co wynika z art. 166 ust. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, który stanowi, iż „jeżeli wynika to z uzasadnionych potrzeb państwa, ustawa może zlecić jednostkom samorządu terytorialnego wykonywanie innych zadań publicznych. Ustawa określa tryb przekazywania i sposób wykonywania zadań zleconych”.

Zgodnie z art. 11a ust. 1 u.s.g., organami gminy są:

  1. rada gminy,
  2. wójt (burmistrz, prezydent miasta).

W myśl art. 26 ust. 1 u.s.g., organem wykonawczym gminy jest wójt, zaś zgodnie z ust. 4 w miastach powyżej 100.000 mieszkańców, organem wykonawczym jest prezydent miasta.

Wójt wykonuje swoje zadania za pośrednictwem urzędu, którego jest kierownikiem (art. 33 ust. 1 u.s.g.). Zgodnie z art. 91 ustawy z dnia 05 czerwca 1998 r. o samorządzie powiatowym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1868), zwanej dalej u.s.p., prawa powiatu przysługują miastom, które w dniu 31 grudnia 1998 r. liczyły więcej niż 100 000 mieszkańców (...) Miastem takim jest więc Gmina ..... Zadania powiatu określone są w art. 4 u.s.p.

Tak więc do zadań gminy, będącej miastem na prawach powiatu, oprócz zadań nałożonych przez u.s.g., dochodzą także zadania nałożone przez u.s.p.

Zgodnie z art. 9 pkt 2 i 3 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 2077 ze zm.), zwaną dalej u.f.p., sektor finansów publicznych tworzą m.in. jednostki samorządu terytorialnego oraz jednostki budżetowe.

Jednostkami budżetowymi, zgodnie z art. 11 u.f.p., są jednostki organizacyjne sektora finansów publicznych nieposiadające osobowości prawnej, które pokrywają swoje wydatki bezpośrednio z budżetu, a pobrane dochody odprowadzają na rachunek odpowiednio dochodów budżetu państwa albo budżetu jednostki samorządu terytorialnego, działające na podstawie statutu określającego w szczególności ich nazwę, siedzibę i przedmiot działalności.

Podstawą gospodarki finansowej jednostki budżetowej jest plan dochodów i wydatków, zwany dalej „planem finansowym jednostki budżetowej”.

Na skutek wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 29 września 2015 r. w sprawie C-276/14 stwierdzone zostało, iż gminna jednostka organizacyjna, której działalność gospodarcza nie spełnia kryterium samodzielności w rozumieniu art. 9 ust. 1 dyrektywy 2006/112/WE, nie może być uznana za podatnika podatku od wartości dodanej odrębnie od gminy, w której skład jednostka ta wchodzi.

W konsekwencji tego należy uznać, że samorządowe jednostki budżetowe nie posiadają odrębności podatkowej na gruncie przepisów o VAT, zatem wszelkie czynności przez nie dokonywane powinny być rozliczane przez jednostkę samorządu terytorialnego, która je utworzyła.

Mając na uwadze powyższe rozstrzygnięcie TSUE, za obowiązkowe uznano „scentralizowanie” w samorządach rozliczeń w zakresie podatku VAT. Termin obowiązkowej centralizacji podatkowej dotyczącej podatku VAT w samorządach został określony komunikatem Ministerstwa Finansów opublikowanym dnia 15 stycznia 2016 r. na dzień 01 stycznia 2017 r., zatem Gmina .... od tego właśnie terminu rozpoczęła scentralizowane rozliczanie podatku od towarów i usług, tj. procesem tym objęte zostały wraz z Urzędem Miasta .... wszystkie gminne jednostki budżetowe. Formalną podstawę ww. działania stanowi art. 3 ustawy z dnia 5 września 2016 r. o szczególnych zasadach rozliczeń podatku od towarów i usług oraz dokonywania zwrotu środków publicznych przeznaczonych na realizacje projektów finansowanych z udziałem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej lub od państw członkowskich Europejskiego Porozumienia o Wolnym Handlu przez jednostki samorządu terytorialnego (Dz. U. z 2018 r., poz. 280).

Podstawowym aktem prawnym regulującym funkcjonowanie dróg publicznych w Polsce jest ustawa z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2017r. poz. 2222 ze zm.).

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy o drogach publicznych, drogi publiczne ze względu na funkcje w sieci drogowej, dzielą się na następujące kategorie:

  1. drogi krajowe;
  2. drogi wojewódzkie;
  3. drogi powiatowe;
  4. drogi gminne.

W myśl art. 2a ust. 1, drogi krajowe stanowią własność Skarbu Państwa. W myśl ust. 2, drogi wojewódzkie, powiatowe i gminne stanowią własność właściwego samorządu województwa, powiatu lub gminy.

Tak więc w polskim porządku prawnym przyjęta jest generalna zasada, iż w ślad za statusem drogi podąża jej własność w rozumieniu cywilnoprawnym. Droga jest własnością danego podmiotu (osoby prawnej) w zależności od statusu, który implikuje przynależność własnościową.

Problematykę budowy niektórych kategorii dróg w Polsce reguluje tzw. specustawa drogowa, tj. ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.).

W myśl art. 1 ust. 1, ustawa określa zasady i warunki przygotowania inwestycji w zakresie dróg publicznych w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 21 marca 1985 r. o drogach publicznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1440, 1920, 1948 i 2255 oraz z 2017 r. poz. 191 i 1089), zwanych dalej „drogami”, a także organy właściwe w tych sprawach.

Zgodnie z art. 11a ust. 1, Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z art. 11f ust. 1, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności:

  1. wymagania dotyczące powiązania drogi z innymi drogami publicznymi, z określeniem ich kategorii;
  2. określenie linii rozgraniczających teren, w tym określenie granic pasów drogowych innych dróg publicznych w przypadku gdy wniosek, o którym mowa w art. 11d, zawiera określenie granic tych pasów;
  3. warunki wynikające z potrzeb ochrony środowiska, ochrony zabytków i dóbr kultury współczesnej oraz potrzeb obronności państwa;
  4. wymagania dotyczące ochrony uzasadnionych interesów osób trzecich;
  5. zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust 1;
  6. oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego;
  7. zatwierdzenie projektu budowlanego;
  8. w razie potrzeby inne ustalenia dotyczące:
    1. określenia szczególnych warunków zabezpieczenia terenu budowy i prowadzenia robót budowlanych,
    2. określenia obowiązku budowy i okresu użytkowania tymczasowych obiektów budowlanych,
    3. określenia obowiązku i terminów rozbiórki istniejących obiektów budowlanych nieprzewidzianych do dalszego użytkowania oraz tymczasowych obiektów budowlanych,
    4. określenia szczegółowych wymagań dotyczących nadzoru na budowie,
    5. obowiązku budowy lub przebudowy sieci uzbrojenia terenu,
    6. obowiązku budowy lub przebudowy urządzeń wodnych lub urządzeń melioracji wodnych szczegółowych,
    7. obowiązku budowy lub przebudowy innych dróg publicznych,
    8. obowiązku budowy lub przebudowy zjazdów,
    9. określenia ograniczeń w korzystaniu z nieruchomości dla realizacji obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h,
    10. zezwolenia na wykonanie obowiązków, o których mowa w lit. b, c oraz e-h.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1496 ze zm.), decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zatwierdza się podział nieruchomości.

  1. Linie rozgraniczające teren, w tym granice pasów drogowych, ustalone decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej, stanowią linie podziału nieruchomości
  2. Decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stanowi podstawę do dokonania wpisów w księdze wieczystej i w katastrze nieruchomości.
  3. Nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11 f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:
    1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
    2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

    4a. Decyzję ustalającą wysokość odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, wydaje organ, który wydał decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (...).
    4f. Odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe (...).
  1. Do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18 (...)
  2. Jeżeli przemawia za tym interes społeczny lub gospodarczy Skarb Państwa albo jednostka samorządu terytorialnego mogą zrzec się w całości lub w części odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Oświadczenie to składa się do organu, o którym mowa w ust. 4a
  3. W przypadku zrzeczenia się odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4:
    1. przed wszczęciem postępowania ustalającego wysokość odszkodowania - postępowania nie wszczyna się;
    2. w trakcie postępowania ustalającego wysokość odszkodowania - postępowanie umarza się;
    3. po wydaniu decyzji ustalającej wysokość odszkodowania - decyzję wygasza się.

Jak wynika z art. 12 ust. 5 ww. ustawy, do ustalenia wysokości i wypłacenia odszkodowania, o którym mowa w ust. 4a, stosuje się odpowiednio przepisy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem art. 18.

Przepisami o gospodarce nieruchomościami, o których mowa w ww. przepisie, jest ustawa z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r. poz. 121 ze zm.).

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego, są ich organy wykonawcze.

W myśl art. 98 ust. 1 ww. ustawy, działki gruntu wydzielone pod drogi publiczne: gminne, powiatowe, wojewódzkie, krajowe - z nieruchomości, której podział został dokonany na wniosek właściciela, przechodzą, z mocy prawa, odpowiednio na własność gminy, powiatu, województwa lub Skarbu Państwa z dniem, w którym decyzja zatwierdzająca podział stała się ostateczna albo orzeczenie o podziale prawomocne.

Za działki gruntu, o których mowa w ust. 1, przysługuje odszkodowanie w wysokości uzgodnionej między właścicielem lub użytkownikiem wieczystym a właściwym organem. Przepis art. 131 stosuje się odpowiednio. Jeżeli do takiego uzgodnienia nie dojdzie, na wniosek właściciela lub użytkownika wieczystego odszkodowanie ustala się i wypłaca według zasad i trybu obowiązujących przy wywłaszczaniu nieruchomości (art. 98 ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W przeszłości Wojewoda .... w trybie ww. przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.) dokonał (poprzez wydanie decyzji, o których mowa w art. 11a ust. 1 dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowych) na rzecz Skarbu Państwa wywłaszczenia działek, w tym należących do Wnioskodawcy, tj. Gminy ....., pod budowę dróg krajowych.

W przeszłości przy nabyciu ww. działek Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego i takowego nie dokonała.

Do chwili obecnej Wojewoda ..... nie wydał jeszcze decyzji dotyczących ustalenia odszkodowania, które to decyzje byłyby jednocześnie decyzjami - na gruncie podatkowym - ustalającymi podstawę opodatkowania. Nie doszło także do wypłaty odszkodowań. W myśl przepisów obowiązującego prawa, tj. ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U z 2017 r. poz. 1221 ze zm.), zwaną dalej w treści wniosku u.p.t.u, obowiązek podatkowy powstaje - co do zasady - z chwilą dokonania dostawy towaru. Powyższa generalna zasada wynika z art. 19a ust.1 u.p.t.u.

W przypadkach dotyczących wywłaszczeń mamy jednak do czynienia ze szczególnym momentem powstania obowiązku podatkowego.

W myśl art. 19a ust. 5, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

  1. otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:
    1. przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Tak więc doszło w przeszłości do nieodpłatnej dostawy towaru (wywłaszczenia działek należących do Wnioskodawcy na podstawie decyzji Wojewody), nie powstał jednak jeszcze obowiązek podatkowy, z uwagi na brak decyzji ustalających odszkodowanie na rzecz Gminy ..... oraz brak wypłaty odszkodowań.

Ponadto, art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u. mówi, iż przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W art. 7 ust. 2 wskazano, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

  1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
  2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Wnioskodawca, tj. Gmina ...., ani w całości ani w części nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia omawianych we wniosku nieruchomości.

Wnioskodawca, tj. Gmina .... rozważa zrzeczenie się odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości w trybie cytowanego wyżej przepisu art. 12 ust. 8 specustawy drogowej.

Przedmiotem niniejszego wniosku są skutki prawno-podatkowe zrzeczenia się przez Wnioskodawcę odszkodowania na podstawie art. 12 ust. 8 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku zrzeczenia się przez Gminę ....., na podstawie art. 12 ust. 8 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.) odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) i po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ww. ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zrzeczenia się przez Gminę ....., na podstawie art. 12 ust. 8 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.), odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości, nie dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 ze zm.) i po stronie Wnioskodawcy nie powstanie obowiązek podatkowy w VAT na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ww. ustawy o VAT.

W myśl art. 15 ust. 1 u.p.t.u, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl ust. 2, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 5 ust. 1, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

  1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

W myśl art. 19a ust. 5, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą:

  1. otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:
    1. przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na podstawie art. 15 ust. 6, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Ww. przepis jest implementacją do polskiego porządku prawnego art. 13 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dziennik Urzędowy Unii Europejskiej z 11.12.2006 L 347/1). Zgodnie z ww. przepisem, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku, gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W każdych okolicznościach podmioty prawa publicznego są uważane za podatników w związku z czynnościami określonymi w załączniku I, chyba że niewielka skala tych działań sprawia, że mogą być one pominięte.

Z korelacji ww. przepisów wynika, iż co do zasady, organy władzy publicznej, w tym gminy, nie są uznawane za podatników w odniesieniu do czynności niemających cywilnoprawnego charakteru, lecz wyjątkiem jest tu cytowany przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u, który stanowi, iż za odpłatną dostawę uznaje się także przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u, jest implementacją do krajowego porządku prawnego przepisów Dyrektywy. Zgodnie z art. 14 ust. 2 Dyrektywy, poza czynnością, o której mowa w ust. 1, za dostawę towarów uznaje się następujące czynności: a) przeniesienie prawa własności do towaru w zamian za odszkodowanie, z nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu albo z mocy prawa (...).

Reasumując, w przypadku wywłaszczenia nieruchomości należących do jednego organu władzy publicznej (Gminy) posiadającego status podatnika VAT czynnego przez inny organ władzy publicznej (Wojewodę) mamy - co do zasady – do czynienia z przypadkiem, który należy zakwalifikować jako dostawa towarów, zaś obowiązek podatkowy powstaje „kasowo”, tj. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu odszkodowania.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości na cele budowy lub przebudowy dróg publicznych, w roli organu władzy publicznej wykonującego zadania z zakresu administracji rządowej, występuje organ dokonujący wywłaszczenia. Organem tym jest wojewoda (na podstawie ustawy o gospodarce nieruchomościami i ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych), dokonujący wywłaszczenia w imieniu Skarbu Państwa. Czynność wykonywana przez organy dokonujące wywłaszczenia nie stanowi dostawy towaru, a zatem nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Natomiast podmiotem, który realizuje dostawę, jest dotychczasowy właściciel nieruchomości.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów (w tym nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, jest objęte opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług. W takiej sytuacji uznać należy, iż ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie. Odszkodowanie pełni przy tym funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną - objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług (tj. zgodną z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.).

Zgodnie z art. 12 ust. 7 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U z 2017 r. poz. 1496 ze zm.), jeżeli przemawia za tym interes społeczny lub gospodarczy, Skarb Państwa albo jednostka samorządu terytorialnego mogą zrzec się w całości lub w części odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Oświadczenie to składa się do organu, o którym mowa w ust. 4a.

W myśl ust. 8, w przypadku zrzeczenia się odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4:

  1. przed wszczęciem postępowania ustalającego wysokość odszkodowania - postępowania nie wszczyna się;
  2. w trakcie postępowania ustalającego wysokość odszkodowania - postępowanie umarza się;
  3. po wydaniu decyzji ustalającej wysokość odszkodowania - decyzję wygasza się.

W myśl art. 5 ust. 2 ustawy dnia 5 sierpnia 2015 r. o zmianie ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2015 r. poz. 1590), do postępowań, o których mowa w ust. 1, na wniosek właściwego zarządcy drogi, stosuje się przepisy art. 11f ust. 1 pkt 8 lub art. 12 ust. 7 i 8 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Z kolei w myśl art. 7 ust. 2 u.p.t.u, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

  1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
  2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych

Z treści omawianego przepisu wynika zatem, że dla opodatkowania danej czynności nieodpłatnego przekazania istotne jest to, czy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tych towarów w całości lub w części. Zatem nieodpłatne czynności, o których mowa w tym przepisie, tylko wówczas są uznawane za odpłatną dostawę towarów, jeśli podatnikowi przysługiwało prawo do całkowitego albo częściowego odliczenia podatku naliczonego.

W świetle wyżej cytowanych przepisów stwierdzić należy, iż aby wywłaszczenie nieruchomości pod budowę drogi stanowiło dostawę towarów podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek wynikających z treści ww. przepisów prawa podatkowego. Pierwszą z nich jest przeniesienie własności nieruchomości z nakazu organu władzy publicznej, drugą - otrzymanie w zamian odszkodowania.

A zatem uznać należy, że w przypadku zrzeczenia się przez Gminę .....odszkodowania za nieruchomości przejęte z mocy prawa na rzecz Skarbu Państwa na mocy decyzji Wojewody o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej nie dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie ww. artykułu, albowiem przekazanie przez Gminę ..... na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości (gruntów) nastąpi nieodpłatnie.

Z uwagi ponadto na fakt, iż Gmina ....nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia przedmiotowych nieruchomości, uznać należy, iż czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Gminę ..... na rzecz Skarbu Państwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT (ani na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., ani na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 u.p.t.u.).

Biorąc powyższe pod uwagę uznać należy, iż w przypadku zrzeczenia się odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości nie nastąpi zapłata całości lub części, co w konsekwencji oznacza iż nie powstanie obowiązek podatkowy, zaś czynność wywłaszczenia uprzednio dokonaną należy uznać za nieodpłatną dostawę, której jednak w świetle art. 7 ust. 2, nie można zrównać z dostawą odpłatną i czynnością podlegającą opodatkowaniu, gdyż nie są spełnione przesłanki, o których mowa w ww. przepisie.

Tak więc z ww. przepisów wywnioskować można, iż stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe, tj. iż w przypadku zrzeczenia się przez Gminę ..... na podstawie art. 12 ust. 8 ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1496 ze zm.), odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości, wywłaszczenie to stanowić będzie czynność niepodlegającą opodatkowaniu.

Wnioskodawca pragnie podkreślić także, iż za uznaniem jego stanowiska za prawidłowe przemawia linia interpretacyjna organów podatkowych.

W interpretacji indywidualnej Ministra Finansów reprezentowanego przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 31 maja 2016 r. znak:1061-IPTPP1.4512.163.2016.2.MW czytamy: „(...) Tym samym ww. czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z tym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego z tego tytułu. Reasumując, przekazanie na rzecz Skarbu Państwa bez odszkodowania własności nieruchomości gruntowych na mocy decyzji o realizacji inwestycji drogowej nie stanowi dostawy towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak również w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy.(...)”.

W interpretacji indywidualnej z dnia 17 lipca 2017 r. znak: 0112-KDIL4.4012.133.2017.2.JK, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej dokonał następującej wykładni: „(...) Zauważyć należy, że w oparciu o treść art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem VAT podlega również stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Jednak z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca - właściciel gruntów – zamierza zrzec się odszkodowań w związku z przekazaniem gruntów na rzecz Województwa. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie otrzyma ww. odszkodowania (wynagrodzenia), w przedmiotowej sprawie nie nastąpi odpłatna dostawa towarów (gruntów), o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT na mocy tego przepisu. Dlatego też - w przypadku zrzeczenia się odszkodowania za ww. nieruchomości - przejęte na podstawie decyzji o realizacji inwestycji drogowej na rzecz Województwa - przekazanie nieruchomości (gruntów) będącej własnością Zainteresowanego na rzecz Województwa nastąpi nieodpłatnie, zatem nie dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy dostawy i tym samym Zainteresowany nie jest zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego z tego tytułu Tym samym czynność przeniesienia na rzecz Województwa nieruchomości Powiatu może stanowić jedynie nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy, o ile zostaną spełnione warunki, o których mowa w ww. przepisie. W świetle powyższego przepisu, nieodpłatne przekazanie prawa własności nieruchomości stanowi dostawę towarów, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jej nabyciu. Jak wskazał Wnioskodawca, z tytułu nabycia nieruchomości będących przedmiotem wniosku, nie przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Tym samym ww. czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Województwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy w związku z art. 7 ust. 2 ustawy, ponieważ przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało Wnioskodawcy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. W związku z tym transakcja ta nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i w konsekwencji Wnioskodawca nie jest zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego z tego tytułu. Reasumując, Powiat od odszkodowania, którego się zrzeka w całości, nie odprowadza podatku VAT, ponieważ przekazanie na rzecz Województwa bez odszkodowania własności nieruchomości gruntowych na mocy decyzji o realizacji inwestycji drogowej nie stanowi dostawy towarów podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak również w związku z art. 7 ust. 2 ustawy. Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe (...)”.

Podobnie w interpretacji indywidualnej z dnia 15 lutego 2018 r. znak: 0112-KDIL2-3.4012.16.2018.1.AŻ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zważył, co następuje: „(...) Tym samym ww. czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Wnioskodawcę na rzecz Skarbu Państwa nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przy nabyciu ww. nieruchomości oraz ulepszeniu ww. budowli na działce nr 213/100 nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Reasumując, w przypadku zrzeczenia się przez Prezydenta odszkodowania za nieruchomości przejęte na rzecz Skarbu Państwa na podstawie ww. decyzji, nie dojdzie do dostawy towarów, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 zarówno w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak i w zw. z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego (...)”.

Potwierdza to również interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 lutego 2018 r. znak: 0114- KDIP1-1 4012.723.2017.1.KOM, w której czytamy ,,(...) Tym samym czynność przeniesienia na rzecz Województwa nieruchomości Skarbu Państwa może stanowić jedynie nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile zostaną spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

Nieodpłatne przekazanie prawa własności nieruchomości stanowi dostawę towarów wówczas, gdy podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jej nabyciu. (...) Tym samym ww. czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Skarb Państwa na rzecz Województwa nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, ponieważ przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego i w konsekwencji Skarb Państwa nie będzie zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego z tego tytułu (...)”.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju (...).

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Z przywołanego przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że czynność polegająca na przeniesieniu z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie, stanowi dostawę towarów. W tej sytuacji bez znaczenia jest fakt, że dostawa nie jest de facto następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa. Odszkodowanie w tym przypadku pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną. W konsekwencji należy stwierdzić, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (w tym np. nieruchomości) w zamian za odszkodowanie – na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Należy przy tym zaznaczyć, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Z powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy wynika, że dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie. Aby uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, a w zamian za wykonanie usługi powinno zostać wypłacone wynagrodzenie. Przy czym przepisy ustawy nie określają postaci wynagrodzenia.

Ustawodawca jednakże przewidział od powyższej reguły wyjątki, które zostały zawarte – w przypadku dostawy towarów w art. 7 ust. 2 ustawy.

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się również przekazanie nieodpłatnie przez podatnika towarów należących do jego przedsiębiorstwa, w szczególności:

  1. przekazanie lub zużycie towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia,
  2. wszelkie inne darowizny

- jeżeli podatnikowi przysługiwało, w całości lub w części, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów lub ich części składowych.

Jak wynika z przywołanego przepisu, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega generalnie każde nieodpłatne przekazanie towaru należącego do przedsiębiorstwa, w tym także wszelkie inne darowizny, z którym wiąże się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, o ile podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów lub ich części składowych.

Ponadto zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wyznacza nie tylko czynnik przedmiotowy – opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów lub odpłatne świadczenie usług, ale także czynnik podmiotowy – czynności muszą być wykonywane przez podatnika.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 ustawy).

Należy zauważyć, że w myśl art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Art. 15 ust. 6 ustawy stanowi implementację art. 13 Dyrektywy, zgodnie z którym, krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami. Jednakże w przypadku gdy podejmują one takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

Z przepisów cytowanych wyżej wynika, że organy władzy publicznej są co do zasady podatnikami podatku VAT w zakresie czynności wykonywanych przez te podmioty w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. sprzedaży nieruchomości, zamiany, wynajmu, dzierżawy.

Tym samym należy zaznaczyć, że ani organ władzy publicznej (wójt, burmistrz, prezydent miasta) ani urząd obsługujący ten organ (urząd gminy) wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości przeznaczonej pod budowę drogi jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja lokalizacyjna.

W myśl art. 19a ust. 5 pkt 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty z tytułu:

  1. wydania towarów przez komitenta komisantowi na podstawie umowy komisu,
  2. przeniesienia z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu własności towarów w zamian za odszkodowanie,
  3. dokonywanej w trybie egzekucji dostawy towarów, o której mowa w art. 18,
  4. świadczenia, na podstawie odrębnych przepisów, na zlecenie sądów powszechnych, administracyjnych, wojskowych lub prokuratury usług związanych z postępowaniem sądowym lub przygotowawczym, z wyjątkiem usług, do których stosuje się art. 28b, stanowiących import usług,
  5. świadczenia usług zwolnionych od podatku zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 37-41.

Na podstawie art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2018 r., poz. 121, z późn. zm.), z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej, a organami reprezentującymi jednostki samorządu terytorialnego są ich organy wykonawcze.

Zgodnie z art. 112 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie nieruchomości polega na pozbawieniu albo ograniczeniu, w drodze decyzji, prawa własności, prawa użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego na nieruchomości.

Zgodnie z art. 128 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, wywłaszczenie własności nieruchomości, użytkowania wieczystego lub innego prawa rzeczowego następuje za odszkodowaniem na rzecz osoby wywłaszczonej odpowiadającym wartości tych praw.

W tym miejscu należy wskazać, że zasady nabywania nieruchomości pod inwestycje w zakresie dróg publicznych, a także organy właściwe w tych sprawach reguluje ustawa z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (Dz. U. z 2017r., poz. 1496 z późn. zm.).

Art. 11a ust. 1 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych stanowi, że wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Na podstawie art. 11f ust. 1 pkt 6 cyt. ustawy, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego.

Stosownie do art. 12 ust. 4 ww. ustawy, nieruchomości lub ich części, o których mowa w art. 11f ust. 1 pkt 6, stają się z mocy prawa:

  1. własnością Skarbu Państwa w odniesieniu do dróg krajowych,
  2. własnością odpowiednich jednostek samorządu terytorialnego w odniesieniu do dróg wojewódzkich, powiatowych i gminnych

- z dniem, w którym decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej stała się ostateczna.

Na mocy art. 12 ust. 4f ww. ustawy, odszkodowanie za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, przysługuje dotychczasowym właścicielom nieruchomości, użytkownikom wieczystym nieruchomości oraz osobom, którym przysługuje do nieruchomości ograniczone prawo rzeczowe.

Jednocześnie z art. 12 ust. 7 ustawy o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych wynika, że jeżeli przemawia za tym interes społeczny lub gospodarczy Skarb Państwa albo jednostka samorządu terytorialnego mogą zrzec się w całości lub w części odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4, w formie pisemnej pod rygorem nieważności. Oświadczenie to składa się do organu, o którym mowa w ust. 4a.

Natomiast ust. 8 ww. art. 12 stanowi, że w przypadku zrzeczenia się odszkodowania za nieruchomości, o których mowa w ust. 4:

  1. przed wszczęciem postępowania ustalającego wysokość odszkodowania – postępowania nie wszczyna się
  2. w trakcie postępowania ustalającego wysokość odszkodowania – postępowanie umarza się;
  3. po wydaniu decyzji ustalającej wysokość odszkodowania – decyzję wygasza się.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina ..... posiada status podatnika VAT czynnego. Wojewoda .....w trybie przepisów ww. ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych dokonał na rzecz Skarbu Państwa wywłaszczenia działek, w tym należących do Wnioskodawcy, tj. Gminy ...... pod budowę dróg krajowych. Przy nabyciu ww. działek Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Do chwili obecnej Wojewoda ..... nie wydał jeszcze decyzji dotyczących ustalenia odszkodowania. Nie doszło także do wypłaty odszkodowań. Wnioskodawca, tj. Gmina ......, rozważa zrzeczenie się odszkodowań za wywłaszczone Nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy w przypadku zrzeczenia się przez Gminę odszkodowania za wywłaszczone nieruchomości dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy i po stronie Wnioskodawcy powstanie obowiązek podatkowy w VAT na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy.

Odnosząc się do okoliczności sprawy oraz mając na uwadze obowiązujące przepisy, należy podnieść, że jak wskazano określony w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług, obejmuje odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług.

Zauważyć należy, że na podstawie o treść art. 7 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podlega również stanowiące dostawę towarów przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania. Jednak z okoliczności sprawy wynika, że Wnioskodawca rozważa zrzeczenie się odszkodowań za wywłaszczone nieruchomości. Zatem w sytuacji, gdy Wnioskodawca nie otrzyma ww. odszkodowania (wynagrodzenia), w przedmiotowej sprawie nie nastąpi odpłatna dostawa towarów (nieruchomości), o której mowa w powołanych przepisach, podlegająca opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dlatego też – w przypadku zrzeczenia się odszkodowania za nieruchomości przejęte na podstawie decyzji o realizacji inwestycji drogowej – nie dojdzie do dokonania dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Tym samym, w okolicznościach wskazanych we wniosku, czynność przeniesienia na rzecz Skarbu Państwa nieruchomości może stanowić jedynie nieodpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, o ile zostaną spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W świetle powyższego przepisu nieodpłatne przekazanie prawa własności nieruchomości stanowi dostawę towarów, jeżeli podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy jej nabyciu.

Jak wskazano w opisie sprawy, Wnioskodawca ani w całości ani w części nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia objętych zakresem wniosku nieruchomości.

Tym samym ww. czynność przekazania bez odszkodowania nieruchomości przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ przy nabyciu ww. nieruchomości nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Reasumując, w przypadku zrzeczenia się przez Wnioskodawcę odszkodowania za nieruchomości przejęte na rzecz Skarbu Państwa na podstawie decyzji o realizacji inwestycji drogowej, nie dojdzie do dostawy towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 zarówno w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, jak i w związku z art. 7 ust. 2 pkt 2 ustawy, a w konsekwencji Wnioskodawca nie będzie zobligowany do zapłaty podatku VAT należnego.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w ww. zakresie jest prawidłowe.

W świetle powyższego, brak podstaw do rozstrzygania kwestii powstania obowiązku podatkowego na podstawie art. 19a ust. 5 pkt 1 lit. b ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, niniejsza interpretacja traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.