IPPB5/423-749/13-4/JC | Interpretacja indywidualna

Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w związku z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego, jako wypłacane z tytułu innego niż pożyczka w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji i - w konsekwencji - będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP?
IPPB5/423-749/13-4/JCinterpretacja indywidualna
  1. agent
  2. banki
  3. cash-pooling
  4. koszty uzyskania przychodów
  5. niedostateczna kapitalizacja
  6. odsetki
  7. pożyczka
  8. umowa
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 19.09.2013 r. (data wpływu 23.09.2013 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12.12.2013 r. (data nadania 12.12.2013 r., data wpływu 16.12.2013 r.) na wezwanie Nr IPPB5/423-749/13-2/JC oraz IPPP3/443-874/13-2/IG z dnia 3.12.2013 r. (data nadania 3.12.2013 r., data odbioru 5.12.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23.09.2013 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zastosowania przepisów art. 16 ust. 1 pkt 60 i pkt 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych o niedostatecznej kapitalizacji w związku z zawarciem umowy cash poolingu.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Grupa kapitałowa A. („Grupa A.” lub „Grupa”), w tym również A. Polska Sp. z o.o. („A.” lub „Spółka”) planuje zawrzeć umowę („Umowa Wewnętrzna”) na funkcjonowanie w Grupie systemu zarządzania środkami pieniężnymi i kredytem dziennym w grupie rachunków. Będzie to tzw. struktura cash poolingu rzeczywistego działająca poprzez bank z siedzibą w Niemczech („Bank”). Podmiotem administrującym w strukturze będzie niemiecka spółka A. B. („Lider”). A. dla celów świadczenia usług cash poolingu przez Lidera, będzie mieć konto w banku z siedzibą w Polsce („C. Bank”). W strukturze biorą udział uczestnicy będący C. rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP lub rezydentami podatkowymi innych państw w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP („Uczestnicy”). A. bierze udział w cash poolingu jako Uczestnik.

Lider posiada 100% udziałów w A.. W związku z tym, może się zdarzyć, że przepływy w ramach struktury będą dokonywane między Spółką a jej bezpośrednim udziałowcem (tzw. „spółka-matka”). Każda ze spółek uczestniczących w cash poolingu posiadać będzie przynajmniej jedno konto w Banku lub w banku lokalnym w kraju siedziby („Rachunek”). W przypadku A. będzie to C. bank.

W wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych, każda ze spółek biorących udział w strukturze wykazuje na koniec dnia roboczego określone saldo (dodatnie bądź ujemne) na swoim Rachunku. Następnie, salda te są bezpośrednio lub pośrednio konsolidowane na docelowym Rachunku Lidera („Rachunek Docelowy”).

Cash pooling jest kompleksową usługą służącą zarządzaniu płynnością finansową jego uczestników poprzez rzeczywistą konsolidację sald z ich poszczególnych rachunków bankowych. System ten ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez jej uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich rachunkach bankowych.

W ramach struktury cash poolingu cyklicznie, w ustalonych limitach z Rachunku Spółki automatycznie przelewana będzie nadwyżka środków pieniężnych na Rachunek Docelowy lub Rachunek będzie zasilany środkami w przypadku ich niedoboru. Będzie się to odbywać w oparciu o tzw. system „zero balancing”, zgodnie z którym Rachunek Uczestnika będzie, na koniec danego okresu rozliczeniowego, wyrównywany do zera. Oznacza to, że w przypadku, gdy Rachunek wykaże saldo ujemne, Lider wpłaci na Rachunek taką kwotę, by jego saldo wynosiło zero. W odwrotnej sytuacji, tj. gdy saldo będzie dodatnie, Lider pobierze nadwyżkę z Rachunku. Pobrane lub wpłacone środki w ramach cash poolingu podlegają oprocentowaniu w oparciu o Umowy Wewnętrzne.

Podsumowując powyższe, Rachunek będzie brał udział w cash poolingu prowadzonym przez Lidera. Oznacza to, iż Lider świadczyć będzie kompleksową usługę polegającą na gromadzeniu i redystrybucji zasobów finansowych otrzymywanych od Uczestników cash poolingu.

Powyższe czynności będą przeprowadzane automatycznie, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Lidera lub innych Uczestników.

W uzupełnieniu wniosku z dnia 12.12.2013 r. Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe wskazując:

  • Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym we wniosku, Liderem, tj. podmiotem, na rzecz którego dokonywane będą transfery środków pieniężnych, jest A. B., posiadający 100% udziałów w Spółce.
  • Jak wskazał Wnioskodawca we wniosku, inni Uczestnicy cash poolingu również należą do grupy kapitałowej A.. W stosunku do niektórych z nich mogą być spełnione warunki, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP (tj. posiadanie przez tego samego udziałowca - w tym przypadku potencjalnie Lidera - nie mniej niż 25% udziałów w kapitale Spółki i innego Uczestnika). Niemniej jednak, przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP nie będą mieć w przypadku innych Uczestników zastosowania, ponieważ nie będzie dokonywać na ich rzecz żadnych transferów środków pieniężnych. Transfery będą dokonywane jedynie na rzecz Lidera, niemniej nie wypełnią one znamion umowy pożyczki, więc również w przypadku nie znajdą zastosowania ograniczenia odliczalności podatkowej odsetek, o których mowa w powołanych przepisach.
    Bank i C. Bank nie są podmiotami powiązanymi, o których mowa w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP.
  • Jak Wnioskodawca wskazał w sekcji wniosku „Pytania przyporządkowane do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego” oraz w sekcji wniosku „Stanowisko Wnioskodawcy” jak również wielokrotnie w sekcji „Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy”, mogą wystąpić sytuacje, gdy odsetki będą płacone przez Spółkę. Odsetki takie będą wynikały z tytułu wykazania salda ujemnego w związku uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową a Wnioskodawca będzie zobowiązany do ich zapłaty z tego tytułu.
  • Niemniej, zgodnie ze stanowiskiem zaprezentowanym we wniosku, Spółka podkreśla, że takie odsetki są związane z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego, a zatem nie będą to odsetki od pożyczek w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP.
  • Rola Banku i Banku C. polegać będzie na zapewnieniu infrastruktury, w oparciu o którą ma funkcjonować struktura zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego. Zgodnie z informacjami oraz projektami umów posiadanymi przez Wnioskodawcę, Bank i Bank C. mają być podmiotami prowadzącymi Rachunki Uczestników oraz wykonującymi transakcje przelewów pieniężnych pomiędzy Uczestnikami. Ponadto, potencjalnie Bank będzie wobec Grupy A. podmiotem zapewniającym współfinansowanie struktury zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego.

Podmiotem zarządzającym systemem ma być Lider.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy biorąc pod uwagę charakter usługi cash poolingu, nałożone na Spółkę obowiązki, które będą wynikać z planowanej Umowy Wewnętrznej, nie będą stanowić odpłatnego świadczenia przez Spółkę usług na rzecz Lidera lub innych Uczestników systemu w rozumieniu przepisów ustawy o VAT...
  2. Czy w związku z planowanym uczestnictwem w strukturze cash poolingu i nabywaniem przez Spółkę kompleksowej usługi świadczonej przez Lidera, Spółka rozliczając podatek od towarów i usług zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT (import usług) będzie mogła zastosować do tej transakcji zwolnienie z opodatkowania VAT...
  3. Czy biorąc pod uwagę charakter usługi cash poolingu oraz planowane zawarcie Umowy Wewnętrznej, realizowane na jej podstawie czynności podlegać będą wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 pkt 1 ustawy o PCC...
  4. Czy w świetle art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w związku z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego, jako wypłacane z tytułu innego niż pożyczka w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji i - w konsekwencji - będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP...

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych. W zakresie podatku od towarów i usług oraz podatku od czynności cywilnoprawnych wydano odrębne rozstrzygnięcia.

Zdaniem Wnioskodawcy, odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową - cash poolingu rzeczywistego, jako wypłacane z tytułu innego niż pożyczka w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w związku z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP i - w konsekwencji - będą podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, pod warunkiem spełnienia ogólnych warunków wskazanych w art. 15 ust. 1 ustawy o PDOP.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z przepisami art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP, w związku z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

  1. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o PDOP),
  2. odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki - w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni (art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP).

Przez pożyczki, o których mowa powyżej rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy. Przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę (art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP).

Zdaniem Spółki, transfery środków pieniężnych dokonywane pomiędzy Rachunkami Uczestników a Rachunkiem Docelowym wykonywane w ramach cash poolingu nie spełniają definicji pożyczki określonej w art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP.

Stanowisko to wynika, zdaniem Spółki, między innymi, z następujących przesłanek:

  1. nie są skonkretyzowane elementy przedmiotowe (essentialia negotii) umowy pożyczki w rozumieniu art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP, tzn. nie dochodzi do zobowiązania się do przeniesienia własności określonej ilości pieniądza oraz zwrotu takiej samej ilości pieniądza, poszczególne transfery środków są bowiem wykonywane automatycznie, w wysokości ustalonego na moment każdorazowego dokonywania konsolidacji salda rachunku technicznego (ujemnego lub dodatniego),
  2. nie jest skonkretyzowana druga strona umowy, a tym samym nie dochodzi do zwrotu tej samej ilości pieniędzy. Wynika to z faktu, że w ramach struktury cash poolingu nie ma możliwości powiązania środków pieniężnych przeznaczonych na pokrycie danego, przejściowego niedoboru (salda ujemnego) na Rachunku Spółki ze środkami pochodzącymi od jednego, konkretnego Uczestnika lub Lidera, efektywnie finansującego saldo ujemne Spółki wykazane w momencie konsolidacji salda jej rachunku technicznego.

Należy ponadto zauważyć, że w momencie rozliczania przez Lidera odsetek pomiędzy Uczestnikami cash poolingu brak może być zadłużenia, od którego odsetki zostały skalkulowane lub może nie być możliwe powiązanie wypłacanych przez Spółkę odsetek (od występujących na jej rachunku technicznym sald ujemnych w danym okresie rozliczeniowym) z jej zadłużeniem wobec konkretnego innego Uczestnika lub Lidera występującym w momencie wypłaty, tj. odsetki wypłacane w danym okresie mogą nie dać się powiązać się z konkretnym zadłużeniem występującym w momencie wypłaty odsetek wobec konkretnego Uczestnika lub Lidera.

W opinii Spółki, możliwość nieistnienia na dzień zapłaty odsetek zadłużenia, od którego miałby być liczony limit odsetek, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Spółki, będzie uniemożliwiać stosowanie przepisów o niedostatecznej kapitalizacji do rozliczeń w ramach systemu zarządzania płynnością finansową. Okoliczność ta, w ocenie Spółki, pozostaje w związku z twierdzeniem, że intencją ustawodawcy nie było objęcie rozliczeń typu cash-pooling przepisami o niedostatecznej kapitalizacji.

Na brak podlegania omawianych płatności odsetkowych dokonywanych w ramach cash poolingu ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji wskazuje również wykładnia celowościowa przepisów zawartych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o PDOP.

Zdaniem Spółki, przedstawione powyżej ograniczenia mają na celu zapobieżenie nadmiernemu finansowaniu działalności spółek kapitałowych będących podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych („PDOP”) w Polsce przez ich właścicieli w sposób inny, niż poprzez neutralne podatkowo (tj. nie dające prawa do naliczania przez udziałowców wynagrodzenia za finansowanie) kapitały własne, co może skutkować obniżeniem podstawy opodatkowania C. podatników dla celów PDOP.

Natomiast przedstawiony przez Spółkę cash pooling ma na celu optymalizację płynności finansowej Uczestników należących do Grupy A. oraz zmniejszenie globalnych kosztów zewnętrznego finansowania Uczestników, zatem, ma w rezultacie spowodować zmniejszenie wysokości kosztów odsetek, które gdyby nie uczestnictwo w rozważanym cash poolingu, spowodowałoby obniżenie ich podstawy opodatkowania PDOP. W konsekwencji, uczestnictwo Spółki w strukturze cash poolingu nie powinno wpływać ani na nadmierne obniżenie podstawy jej opodatkowania PDOP, ani skutkować naruszeniem interesów Skarbu Państwa, które legły u podstaw wprowadzenia przepisów o niedostatecznej kapitalizacji.

W świetle powyższego, zdaniem Spółki, w omawianym schemacie, nie będzie podstaw do zastosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 ani pkt 61 ustawy o PDOP i odsetki wypłacane przez Spółkę w związku z uczestnictwem w rozważanym cash poolingu nie będą podlegały ograniczeniom z zakresu tzw. niedostatecznej kapitalizacji.

Wnioskodawca podnosi, że powyższe stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w ugruntowanej praktyce organów podatkowych, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 maja 2011 r. (sygn. IPPB5/423-225/11-3/JC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 maja 2011 r. (sygn. IPPB5/423-263/11-4/JC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 kwietnia 2011 r. (sygn. IPPB5/423-87/11-4/JC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 marca 2011 r. (sygn. IPPB5/423-78/11-2/JC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 27 września 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-1205/10/PP),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 września 2010 r. (sygn. ILPB4/423-16/10-4/DS),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 20 lipca 2010 r. (sygn. IBPBI/2/423-588/10/CzP),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 maja 2009 r. (sygn. IPPP2/443-351/09-4/AS),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 2 marca 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-1135/08/PC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 18 lutego 2009 r. (sygn. ITPB3/423-705/08/PS),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 listopada 2009 (sygn. IPPB3/423-1232/08-2/MŚ),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 31 października 2008 r. (sygn. IPPB3/423-1231/08-2/MŚ),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 września 2008 r. (sygn. ILPB3/423-403/08-4/DS).

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, odsetki płacone przez Spółkę w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową cash poolingu rzeczywistego nie będą podlegały ograniczeniom wynikającym z przepisów o tzw. niedostatecznej kapitalizacji, tj. art. 16 ust. 1 pkt 60 oraz art. 16 ust. 1 pkt 61 ustawy o PDOP w związku z art. 16 ust. 7b ustawy o PDOP.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za nieprawidłowe.

Umowa „cash poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy poprzez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash pooling i zarządzający systemem, tzw. pool leadera, którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 60 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych spółce przez jej udziałowca (akcjonariusza) posiadającego nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki albo udziałowców (akcjonariuszy) posiadających łącznie nie mniej niż 25% udziałów (akcji) tej spółki, jeżeli wartość zadłużenia spółki wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale takiego udziałowca (akcjonariusza) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 61 ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek od pożyczek (kredytów) udzielonych przez spółkę innej spółce, jeżeli w obu tych podmiotach ten sam udziałowiec (akcjonariusz) posiada nie mniej niż po 25% udziałów (akcji), a wartość zadłużenia spółki otrzymującej pożyczkę (kredyt) wobec udziałowców (akcjonariuszy) tej spółki posiadających co najmniej 25% jej udziałów (akcji) i wobec innych podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (akcjonariuszy) oraz wobec spółki udzielającej pożyczki (kredytu) osiągnie łącznie trzykrotność wartości kapitału zakładowego spółki – w części, w jakiej pożyczka (kredyt) przekracza tę wartość zadłużenia, określoną na dzień zapłaty odsetek; przepisy te stosuje się odpowiednio do spółdzielni, członków spółdzielni oraz funduszu udziałowego takiej spółdzielni.

Zatem ograniczeniom przewidzianym w powyższej regulacji podlegają odsetki od pożyczek udzielanych spółce (pożyczkobiorcy) przez określoną grupę podmiotów (pożyczkodawców), tj.:

  1. udziałowca posiadającego nie mniej niż 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
  2. udziałowców posiadających łącznie co najmniej 25% udziałów w kapitale zakładowym spółki,
  3. spółkę – siostrę”, jeżeli w obydwu spółkach (pożyczkodawcy i pożyczkobiorcy) ten sam udziałowiec posiada co najmniej 25% udziałów.

W przypadku przekroczenia przez spółkę (pożyczkobiorcę) wskaźnika zadłużenia, ustalonego jako trzykrotność wartości jej kapitału zakładowego, odsetki od pożyczek zaciągniętych od podmiotów wskazanych powyżej nie będą stanowiły kosztów uzyskania przychodów w części, w jakiej kwota pożyczki przekracza ten wskaźnik.

Wysokość zadłużenia, decydującą o wystąpieniu ograniczeń w zaliczeniu odsetek od pożyczki do kosztów uzyskania przychodów, ustala się natomiast biorąc pod uwagę:

  • zadłużenie spółki wobec jej udziałowców posiadających bezpośrednio co najmniej 25% udziałów spółki,
  • zadłużenie spółki wobec podmiotów posiadających co najmniej 25% udziałów w kapitale tych udziałowców (tj. pośrednich udziałowców spółki).

Stosownie natomiast do treści art. 16 ust. 7b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przez pożyczkę, o której mowa w ust. 1 pkt 60 i 61 oraz w ust. 7, rozumie się każdą umowę, w której dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy; przez pożyczkę tę rozumie się także emisję papierów wartościowych o charakterze dłużnym, depozyt nieprawidłowy lub lokatę.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka planuje zawrzeć umowę („Umowa Wewnętrzna”) na funkcjonowanie w Grupie systemu zarządzania środkami pieniężnymi i kredytem dziennym w grupie rachunków. Będzie to tzw. struktura cash poolingu rzeczywistego działająca poprzez bank z siedzibą w Niemczech („Bank”). Podmiotem administrującym w strukturze będzie niemiecka spółka A. B. („Lider”). A. dla celów świadczenia usług cash poolingu przez Lidera, będzie mieć konto w banku z siedzibą w Polsce („C. Bank”). W strukturze biorą udział uczestnicy będący C. rezydentami podatkowymi w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PDOP lub rezydentami podatkowymi innych państw w rozumieniu art. 3 ust. 2 ustawy o PDOP („Uczestnicy”). A. bierze udział w cash poolingu jako Uczestnik. Lider posiada 100% udziałów w A.. W związku z tym, może się zdarzyć, że przepływy w ramach struktury będą dokonywane między Spółką a jej bezpośrednim udziałowcem (tzw. „spółka-matka”). Każda ze spółek uczestniczących w cash poolingu posiadać będzie przynajmniej jedno konto w Banku lub w banku lokalnym w kraju siedziby („Rachunek”). W przypadku A. będzie to C. bank. W wyniku przeprowadzanych codziennie operacji gospodarczych, każda ze spółek biorących udział w strukturze wykazuje na koniec dnia roboczego określone saldo (dodatnie bądź ujemne) na swoim Rachunku. Następnie, salda te są bezpośrednio lub pośrednio konsolidowane na docelowym Rachunku Lidera („Rachunek Docelowy”). Cash pooling jest kompleksową usługą służącą zarządzaniu płynnością finansową jego uczestników poprzez rzeczywistą konsolidację sald z ich poszczególnych rachunków bankowych. System ten ma na celu zwiększenie efektywności działalności gospodarczej prowadzonej przez jej uczestników poprzez odpowiednie wykorzystanie sumy dziennych sald (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) na ich rachunkach bankowych. W ramach struktury cash poolingu cyklicznie, w ustalonych limitach z Rachunku Spółki automatycznie przelewana będzie nadwyżka środków pieniężnych na Rachunek Docelowy lub Rachunek będzie zasilany środkami w przypadku ich niedoboru. Będzie się to odbywać w oparciu o tzw. system „zero balancing”, zgodnie z którym Rachunek Uczestnika będzie, na koniec danego okresu rozliczeniowego, wyrównywany do zera. Oznacza to, że w przypadku, gdy Rachunek wykaże saldo ujemne, Lider wpłaci na Rachunek taką kwotę, by jego saldo wynosiło zero. W odwrotnej sytuacji, tj. gdy saldo będzie dodatnie, Lider pobierze nadwyżkę z Rachunku. Pobrane lub wpłacone środki w ramach cash poolingu podlegają oprocentowaniu w oparciu o Umowy Wewnętrzne. Podsumowując powyższe, Rachunek będzie brał udział w cash poolingu prowadzonym przez Lidera. Oznacza to, że Lider świadczyć będzie kompleksową usługę polegającą na gromadzeniu i redystrybucji zasobów finansowych otrzymywanych od Uczestników cash poolingu. Powyższe czynności będą przeprowadzane automatycznie, tj. bez konieczności składania dodatkowych dyspozycji przez Lidera lub innych Uczestników.

C. przepisy prawa cywilnego nie zawierają regulacji odnoszących się do umowy cash poolingu. Stąd też umowę taką zaliczyć należy do umów nienazwanych na gruncie C. przepisów prawa cywilnego. Tym niemniej cechą takiej umowy jest to, że jeden z podmiotów (uczestnik umowy) przekazuje własne środki finansowe innemu podmiotowi (innemu uczestnikowi umowy), celem pokrycia przez ten inny podmiot zobowiązań pieniężnych. Otrzymane przez podmiot środki finansowe podlegają zwrotowi wraz z wynagrodzeniem za korzystanie z tych środków, określonym w formie odsetek.

Faktycznym celem umowy cash poolingu jest udostępnianie środków pieniężnych pomiędzy podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek.

Należy zauważyć, że powyższe nie pozostaje w sprzeczności z opisanym we wniosku zdarzeniem przyszłym.

Nie można zgodzić się ze Spółką, że do odsetek płaconych przez Spółkę nie znajdą zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ww. ustawy z tego tylko powodu, że odsetki te są związane z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową – cash poolingu rzeczywistego.

Opisana we wniosku umowa cash poolingu wypełnia przesłanki zaliczenia jej do umowy pożyczki zdefiniowanej w art. 16 ust. 7b ustawy. W przedmiotowej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych pomiędzy podmiotami (uczestnikami), przy jednoczesnej – wynikającej z logiki struktury zarządzania płynnością finansową – konieczności zwrotu danych środków oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek. Spółka będzie otrzymywać odsetki w przypadku gdy zgromadzone przez nią środki będą zasilały strukturę, oraz będzie zobowiązana do zapłaty odsetek w sytuacji gdy saldo ujemne na jej Rachunku zostanie wyrównane środkami pochodzącymi ze struktury – wynika to w sposób jednoznaczny z opisu zdarzenia przyszłego. Przy czym podkreślić należy, że brak sporządzonych umów pożyczek pomiędzy uczestnikami struktury, nie przekreśla możliwości uznania określonych transakcji jako odpowiadających definicji sformułowanej w art. 16 ust. 7b ustawy. Przepis ten wprowadza bowiem własną definicję wskazanej umowy na potrzeby przepisów dotyczących tzw. cienkiej kapitalizacji.

Tym samym, w sytuacji gdy Spółka będzie wykazywała saldo debetowe, a także łączna wartość zadłużenia wobec podmiotów wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przekroczy trzykrotność wartości kapitału zakładowego Spółki, wówczas w odniesieniu do odsetek płaconych w związku z uczestnictwem w strukturze zarządzania płynnością finansową – cash poolingu rzeczywistego, znajdą zastosowania ograniczenia w zakresie niedostatecznej kapitalizacji.

Jeżeli natomiast w momencie zapłaty odsetek Spółka będzie wykazywała saldo dodatnie (kredytowe) oraz nie będzie zadłużona – powyżej określonego w ww. przepisach pułapu – wobec podmiotów powiązanych, bowiem zadłużenie wobec tych podmiotów już spłaciła, przepisy o niedostatecznej kapitalizacji nie będą miały zastosowania.

Ponadto zauważyć należy, że nie sposób zgodzić się ze Spółką, że w ramach cash poolingu nie ma możliwości powiązania środków pieniężnych pochodzących od Uczestników.

Zauważyć należy, że z jednej strony Lider będzie świadczył kompleksową usługę polegającą na gromadzeniu i redystrybucji zasobów finansowych otrzymywanych od Uczestników cash poolingu, natomiast Bank i Bank C. mają prowadzić Rachunki Uczestników oraz wykonywać transakcje przelewów pieniężnych pomiędzy Uczestnikami.

Nie można też zupełnie pominąć faktu, że uzyskanie niezbędnych i koniecznych informacji, istotnych z punktu widzenia prawidłowego opodatkowania powinno stanowić element organizacji cash poolingu i umożliwić prawidłowe stosowanie przepisów podatkowych.

Mając na względzie treść stanowiska Wnioskodawcy zawartego we wniosku należy stwierdzić, że jest ono nieprawidłowe, gdyż w kontekście przedstawionej struktury zarządzania płynnością finansową – cash poolingu rzeczywistego, nie można wykluczyć okoliczności stosowania art. 16 ust. 1 pkt 60 i 61 ustawy, z uwagi na brzmienie art. 16 ust. 7b ustawy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji przepisów prawa podatkowego należy wskazać, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach, tym samym nie mogą wpływać na sposób rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Nadmienić również należy, że zgodnie z art. 14e § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, minister właściwy do spraw finansów publicznych może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną lub indywidualną, jeśli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości.

Można także zauważyć, że interpretacje te zostały wydane na tle innych stanów faktycznych, czy też w przypadku interpretacji o sygnaturze IPPP2/443-351/09-4/AS, na tle innego podatku.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.