ILPB2/4511-1-668/16-2/ES | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek w związku z otrzymanym odszkodowaniem za szkodę doznaną w następstwie wypadku komunikacyjnego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Pani, przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2016 r. (data wpływu 18 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania odsetek.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 lipca 1992 r. Wnioskodawczyni uczestniczyła w wypadku komunikacyjnym, w następstwie którego doznała rozległego skomplikowanego urazu czaszkowo-mózgowego. Zainteresowana wymagała długotrwałej hospitalizacji i rehabilitacji. Sprawca wypadku był w tym czasie ubezpieczony i miał wykupioną polisę obowiązkowego ubezpieczenia OC w Zakładzie Ubezpieczeń „A”.

Postanowieniem Sądu Rejonowego ogłoszono upadłość Ubezpieczyciela – orzeczenie uprawomocniło się z dniem 28 lipca 2004 r. – a w dniu 5 listopada 2004 r. „A” została wykreślona z KRS.

Zobowiązania niewypłacalnego Ubezpieczyciela przejął na mocy ustawy z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej oraz zarządzenia Ministra Finansów z dnia 27 lipca 1992 r. Fundusz Ochrony Ubezpieczonych, który na podstawie art. 1 pkt 50 ustawy z dnia 8 czerwca 1995 r. o zmianie ustawy o działalności ubezpieczeniowej został zastąpiony przez Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny.

W trybie postępowania upadłościowego „A” S.A., Wnioskodawczyni zgłosiła należną z tytułu odszkodowania wierzytelność Sędziemu Komisarzowi, który uznał żądania Zainteresowanej.

Zgłoszona wierzytelność została uwzględniona przez syndyka masy upadłości na XII części listy wierzytelności w wysokości 70 800 zł.

Oświadczeniem z dnia 13 sierpnia 2001 r., Wnioskodawczyni przeniosła prawa wynikające z rzeczonej listy na Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, który wypłacił Zainteresowanej tytułem zadośćuczynienia kwotę stanowiącą 90% wartości uznanej przez syndyka, tj. 63 720 zł (ograniczenie wynikające z art. 57 ust. 2 ustawy z dnia 28 lipca 1990 r. o działalności ubezpieczeniowej w związku z art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 8 czerwca 1995 r. o zmianie ustawy o działalności ubezpieczeniowej), tym samym uznając co do zasady swoją odpowiedzialność za skutki wypadku komunikacyjnego z dnia 19 lipca 1992 r.

W czerwcu 2009 r. ponownie Wnioskodawczyni trafiła do szpitala w związku z pojawieniem się wysokiej gorączki, zaburzeń świadomości. Na oddziale zakaźnym w szpitalu u Zainteresowanej rozpoznano kolejne ropne zapalenie opon mózgowych, jak również stwierdzono nowe schorzenie w postaci stanu padaczkowego.

Zarówno we wstępnej diagnozie, jak i w epikryzie po zakończeniu hospitalizacji lekarz prowadzący stwierdził związek pomiędzy nowo zaistniałym rozstrojem zdrowia, a przebytym w następstwie wypadku urazem czaszkowo-mózgowym z 1992 r.

Pismem z dnia 24 lutego 2011 r. doręczonym do Ubezpieczeniowego Funduszu Gwarancyjnego w dniu 28 lutego 2011 r. – reprezentujące Wnioskodawczynię „B” Centrum Dochodzenia Odszkodowań – zgłosiło UFG nową szkodę i wniosło o wypłatę kwoty 50 000 zł tytułem zadośćuczynienia za doznaną krzywdę.

Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny mimo dostarczonej kompletnej dokumentacji, odmówił wypłaty odszkodowania. W związku z powyższym firma „B” reprezentująca Zainteresowaną, w dniu 15 lutego 2012 r. złożyła pozew o zapłatę 100 000 zł tytułem bezspornej części zadośćuczynienia za szkodę ujawnioną w 2009 r. doznaną w następstwie wypadku do jakiego doszło 19 lipca 1992 r.

Dochodzenie odsetek ustawowych od łącznej kwoty głównej liczonych od dnia 31 marca 2011 r. do chwili zapłaty uzasadnia treść art. 481 Kc.

Wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 20 października 2014 r. UFG wypłacił Wnioskodawczyni należne odszkodowanie w wysokości 70 000 zł oraz należne odsetki w wysokości 34 697,46 zł.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Jeżeli część główna odszkodowania jest zwolniona z podatku, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to czy odsetki naliczone za zwłokę również podlegają zwolnieniu...

Zdaniem Wnioskodawczyni, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych otrzymane odszkodowania oraz inne świadczenia z tytułu ubezpieczeń osobowych lub majątkowych (również w ramach obowiązkowego ubezpieczenia OC posiadacza pojazdu mechanicznego), niezależnie od tego czy zostały przyznane na podstawie uznania ubezpieczyciela, ugody pozasądowej są zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zatem jeżeli należność główna jest zwolniona z podatku, to odsetki za zwłokę również powinny być zwolnione z podatku gdyż pochodzą z tego samego źródła, jakim jest należność główna.

Stanowisko powyższe już rozwiązał Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 17 stycznia 2014 r.(sygnatura II FSK 289/12), w którym NSA uznał, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główna, a więc powinny być opodatkowane tak, jak należność główna.

Innym bezspornym orzeczeniem w podobnej sprawie jest orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 marca 2015 r. (sygnatura IS/Łd 1414/14). Sąd uznał stanowisko podatniczki za prawidłowe, (która uważała, że odsetki od odszkodowania nie podlegają opodatkowaniu) i uchylił wadliwą w jego opinii interpretację.

Sędziowie zwrócili uwagę, że choć rzeczywiście w przepisach nie ma mowy o tym, jak należy traktować odsetki za zwłokę, wypłacane przy odszkodowaniu, to jednak nie ma w nich także nic, co by sugerowało, że należy je traktować jako coś zupełnie odrębnego od świadczenia pierwotnego. Zdaniem sędziów jedno łączy się ściśle z drugim, więc nie można odsetek za zwłokę traktować jako czegoś osobnego, tylko należy je uznać za cześć świadczenia podstawowego i tak też opodatkować, czyli w przypadku odszkodowania trzeba zwolnić je z podatku.

Ponadto Wnioskodawczyni nadmieniła, że Resort Finansów wniósł skargę kasacyjną, którą jednak Naczelny Sąd Administracyjny oddalił. Sędziowie podtrzymali stanowisko WSA. Zdaniem sędziów, nie da się z przepisów podatkowych wysnuć wniosku, że odsetki od należności głównej stanowią inne źródło przychodów i można do ich opodatkowania stosować inne fragmenty ustawy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Rodzaje źródeł przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdzie między innymi w pkt 9 wymieniono „inne źródła”.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy, wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

  1. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,
  2. dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121 z późn. zm.), zgodnie z którym jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była z góry oznaczona, należą się odsetki ustawowe. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej niż stopa ustawowa, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

Odsetki wypłacone za okres pomiędzy datą zasądzenia i datą wypłaty odszkodowania nie są wliczane do wartości odszkodowania. Zgodnie bowiem z treścią art. 20 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (Dz. U. z 2014 r., poz. 101 ze zm.), do wartości przedmiotu sporu nie wlicza się odsetek, pożytków i kosztów, żądanych obok roszczenia głównego.

Analizując treść powyższych przepisów należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek za zwłokę z odszkodowaniem, czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Z tych względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnych sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).

Z tych też względów wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy wyraźnie o tym stanowi (konkretnie odnosi się do odsetek).

I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

  • odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. Nr 156, poz. 776),
  • odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,
  • odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,
  • odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

W świetle powyższego należy przyjąć, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w jego ocenie zasługują na szczególną ochronę.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1992 r. Wnioskodawczyni doznała urazu czaszkowo-mózgowego na skutek wypadku komunikacyjnego. Sprawca wypadku był w tym czasie ubezpieczony i miał wykupioną polisę obowiązkowego ubezpieczenia OC w Zakładzie Ubezpieczeń „A”. Z uwagi na ogłoszoną upadłość Ubezpieczyciela –zobowiązania tego Ubezpieczyciela przejął (na mocy stosownych przypisów poprzez Fundusz Ochrony Ubezpieczonych) Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny, który w konsekwencji wypłacił Zainteresowanej tytułem zadośćuczynienia kwotę 63 720 zł, tym samym uznając co do zasady swoją odpowiedzialność za skutki wypadku komunikacyjnego z dnia 19 lipca 1992 r. W czerwcu 2009 r. ponownie Wnioskodawczyni przebywała w szpitalu w związku ze złym stanem zdrowia, który był następstwem ww. wypadku. Za szkodę ujawnioną w 2009 r. doznaną w następstwie wypadku komunikacyjnego, na podstawie wyroku Sądu Okręgowego z dnia 20 października 2014 r. Ubezpieczeniowy Fundusz Gwarancyjny wypłacił Wnioskodawczyni należne odszkodowanie w wysokości 70 000 zł oraz należne odsetki w wysokości 34 697,46 zł.

Stwierdzić należy, że otrzymanych przez Wnioskodawczynię odsetek nie można utożsamiać z kwotami otrzymanymi z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, stąd też nie mogą być one objęte dyspozycją art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie można przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań czy też zadośćuczynień.

Okoliczność, że odsetki stanowią swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą odszkodowania lub zadośćuczynienia a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody (krzywdy) w wyroku sądu, nie jest wystarczająca do objęcia zwolnieniem z opodatkowania przedmiotowych odsetek na tej samej podstawie prawnej co należności głównej. Wyłączenie z opodatkowania należności głównej nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczenia – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania lub zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że na gruncie opisanego we wniosku stanu faktycznego, otrzymane przez Zainteresowaną odsetki za zwłokę, zgodnie z dyspozycją art. 9 ust. 1 w związku z art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowią przychód podlegający opodatkowaniu na zasadach ogólnych, który zgodnie z treścią art. 45 ust. 1 cytowanej ustawy należy wykazać w zeznaniu za rok podatkowy, w którym nastąpiła wypłata odsetek.

Stanowisko Wnioskodawczyni należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.