IBPBII/2/415-582/13/MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutków podatkowych przeniesienia na pożyczkobiorcę prawa własności nieruchomości nabytej na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki, która nie została w terminie spłacona.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 z późn. zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z Nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pana stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 20 maja 2013 r. (data wpływu do tut. Biura 29 maja 2013 r.), uzupełnionym w dniach 11 i 12 lipca 2013 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych przeniesienia na pożyczkobiorcę prawa własności nieruchomości nabytej na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki, która nie została w terminie spłacona - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2013 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych m.in. w zakresie skutków podatkowych przeniesienia na pożyczkobiorcę prawa własności nieruchomości nabytej na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki, która nie została w terminie spłacona.

W związku z brakami formalnymi stwierdzonymi we wniosku, pismem z dnia 01 lipca 2013 r. Znak: IBPB II/2/415-582/13/MM, IBPB II/2/415-679/13/MM wezwano wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniach 11 i 12 lipca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Dnia 05 grudnia 2009 r. został sporządzony akt notarialny „Umowa pożyczki oraz przeniesienia własności nieruchomości”, w którym wnioskodawca udzielił Pani X pożyczki w kwocie 20.000,00 zł. Pożyczka miała być zwrócona wnioskodawcy najpóźniej w terminie do dnia 05 grudnia 2010 r. Nadto tytułem umownych odsetek od kwoty pożyczki Pani X zobowiązała się wypłacić wnioskodawcy kwotę 10.000,00 zł najpóźniej w terminie do dnia 05 grudnia 2010 r.

W celu zabezpieczenia zwrotu pożyczki Pani X przeniosła na rzecz wnioskodawcy prawo własności nieruchomości oznaczonej jako działka o powierzchni 0,48 ha, stanowiącej użytki rolne zabudowane. Wnioskodawca zobowiązał się do powrotnego przeniesienia na rzecz Pani X prawa własności wspomnianej działki o pow. 0,48 ha po dokonaniu przez dłużnika - Panią X spłaty pożyczki z odsetkami umownymi, w terminie 7 dni po uiszczeniu przez Panią X całej kwoty (30.000,00 zł).

Pani X - pożyczkobiorca - nie zwróciła do dnia 05 grudnia 2010 r. pożyczki ani odsetek.

W kwietniu 2013 r. Pani X zgłosiła się z zamiarem zwrotu pożyczki i odsetek (łącznie 30.000,00 zł) i prośbą o przeniesienie na nią własności nieruchomości - działki.

Notariusz, który sporządzał akt 05 grudnia 2009 r. powiedział, że można sporządzić akt, który powrotnie przeniesie prawa własności na Panią X pomimo upływu umownej daty zwrotu pożyczki, tzn. 05 grudnia 2010 r.

Wartość rynkowa działki jest większa od 30.000,00 zł. W akcie z 05 grudnia 2009 r. nie było mowy o wartości tej działki. Notariusz twierdzi też, że nie powstanie dochód do opodatkowania, gdy akt zostanie sporządzony w 2013 r., ponieważ nie ma tutaj odpłatnego zbycia.

To nie będzie akt sprzedaży działki a akt przeniesienia własności i zwrot pożyczki. Nieistotna jest cena rynkowa działki bo nie ma sprzedaży. Powstanie dochód do opodatkowania z tytułu otrzymanych odsetek.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy jeżeli Pani X odda pożyczkę (20.000,00) wraz z umownymi odsetkami w kwocie 10.000,00 zł w 2013 r., na co zgodzi się pożyczkodawca – wnioskodawca - i powrotnie przeniesie prawa własności na Panią X a notariusz sporządzi akt notarialny potwierdzający taki fakt „zwrot pożyczki i umowa przeniesienia własności nieruchomości” nie powstanie podatek dochodowy, jaki powstałby w przypadku sprzedaży tej nieruchomości...

(we wniosku pytanie oznaczone nr 1)

Zdaniem wnioskodawcy, czynności przewłaszczenia nieruchomości w celu zabezpieczenia wierzytelności pożyczkodawcy oraz zwrotne przeniesienie własności nieruchomości na pożyczkobiorcę po spłacie pożyczki, pomimo upływu ostatecznego zwrotu pożyczki wraz z odsetkami, nie podlegają podatkowi dochodowemu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Umowy takie nie stanowią bowiem odpłatnego zbycia.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Niniejsza interpretacja zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wyłącznie w zakresie w skutków podatkowych przeniesienia na pożyczkobiorcę prawa własności nieruchomości nabytej na podstawie umowy przewłaszczenia na zabezpieczenie wierzytelności z tytułu pożyczki, która nie została w terminie spłacona. Ocena stanowiska w zakresie opodatkowania odsetek od pożyczki została zawarta w odrębnej interpretacji.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późn. zm.), podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw do dnia sprzedaży upłynęło 5 lat, sprzedaż nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

Stosownie natomiast do art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia na podstawie umowy przewłaszczenia w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki lub kredytu – do czasu ostatecznego przeniesienia własności przedmiotu umowy.

Z opisanego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że wnioskodawca w dniu 05 grudnia 2009 r. udzielił Pani X pożyczki. W celu zabezpieczenia zwrotu pożyczki Pani X przeniosła na rzecz wnioskodawcy prawo własności nieruchomości. Wnioskodawca zobowiązany został do powrotnego przeniesienia na rzecz Pani X prawa własności nieruchomości po dokonaniu przez dłużnika spłaty pożyczki wraz z odsetkami (tj. 30.000 zł). Termin spłaty pożyczki wyznaczono na 05 grudnia 2010 r., jednakże pożyczkobiorca nie spłacił pożyczki ani odsetek.

W kwietniu 2013 r. Pani X zgłosiła się z zamiarem zwrotu pożyczki i odsetek oraz z prośbą o przeniesienie na nią własności nieruchomości. Obecnie strony planują zawrzeć umowę, na podstawie której dojdzie do ponownego przeniesienia prawa własności na Panią X pomimo upływu umownej daty zwrotu pożyczki.

Zdaniem wnioskodawcy akt, który zostanie sporządzony w 2013 r. nie będzie umową sprzedaży tylko przeniesieniem własności i zwrotem pożyczki.

Aby ocenić jaki skutek podatkowy wywoła planowana czynność należy na wstępie wyjaśnić czym jest instytucja przewłaszczenia na zabezpieczenie.

Przewłaszczenie na zabezpieczenie jest umową nienazwaną, a możliwość jej zawarcia wynika, z ogólnej zasady swobody umów zawartej w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. Nr 16, poz. 93 z późn. zm.). Podstawowym celem tej umowy jest zabezpieczenie wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z tej rzeczy w sposób oznaczony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności na zbywcę po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości. Konstrukcja umowy może opierać się na warunku rozwiązującym, po spełnieniu którego własność automatycznie przechodzi na dłużnika lub warunku zawieszającym, gdzie istnieje dopiero zobowiązanie do przeniesienia własności rodzące obowiązek ponownego zawarcia umowy przenoszącej tę własność.

Przewłaszczenie na zabezpieczenie może przybrać dwie formy.

W pierwszym wypadku przewłaszczenie następuje pod warunkiem rozwiązującym i jest ono stosunkiem obligacyjnym, na podstawie którego właściciel przenosi własność na wierzyciela – pod warunkiem, iż w razie spłaty przez dłużnika zobowiązań w terminie, umowa o przewłaszczenie ulegnie rozwiązaniu i własność rzeczy przejdzie z mocy prawa z powrotem na dłużnika. W sytuacji, w której dłużnik nie spełni zobowiązania w terminie własność rzeczy przechodzi definitywnie i to z mocy prawa na wierzyciela. Warunek nie dotyczy zatem przejścia prawa własności, ale rozwiązania umowy o przewłaszczenie. W tym miejscu należy zaznaczyć, że stosownie do art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego własność nieruchomości nie może być przeniesiona pod warunkiem ani z zastrzeżeniem terminu.

W drugim przypadku wierzyciel staje się definitywnym właścicielem rzeczy z chwilą zawarcia umowy, jednocześnie zobowiązując się do przeniesienia jej własności na dłużnika w przypadku spełnienia przez tego ostatniego przyjętych na siebie zobowiązań. W tym wypadku do powrotnego przeniesienia własności konieczne jest złożenia oświadczenia woli o przeniesienie własności. Z uwagi na to, że nabycie własności nieruchomości przez wierzyciela następuje bezwarunkowo i bezterminowo, zobowiązanie wierzyciela do zwrotnego przeniesienia własności nieruchomości na dłużnika po zaistnieniu określonych przesłanek ma charakter obligacyjny. Własność przechodzi od razu na pożyczkodawcę z tym, że mocą umowy jest on zobowiązany powrotnie przenieść własność na pożyczkobiorcę, poprzez złożenie stosownego oświadczenia woli, gdy ten wykona swoje zobowiązanie z tejże umowy w terminie. W tym stanie rzeczy własność nieruchomości przewłaszczonej zostaje „ostatecznie” i „bezwarunkowo” przeniesiona na pożyczkodawcę, mocą jednak umowy obligacyjnej pożyczkodawca zostaje ograniczony w rozporządzaniu tą nieruchomością w zakresie określonym w umowie do upływu terminu spłaty pożyczki oraz zobowiązany do powrotnego przeniesienia własności po wykonaniu zobowiązań z umowy przez pożyczkobiorcę w określonym terminie.

W sprawie będącej przedmiotem zapytania umowa przewłaszczenia na zabezpieczenie przybrała drugą formę.

Mając powyższe wyjaśnienia na uwadze, w przypadku nie wywiązania się dłużnika z obowiązku spłaty pożyczki, wygasa warunek odnośnie złożenia oświadczenia co do zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Wierzyciel jako bezwarunkowy właściciel nieruchomości przestaje być ograniczony w zakresie rozporządzania nią.

Wnioskodawca nabył przedmiotową nieruchomość w dniu 05 grudnia 2009 r., a pożyczkodawca nie zwrócił w ustalonym terminie tj. do 05 grudnia 2010 r., pożyczki. Po upływie terminu zwrotu pożyczki wygasło roszczenie pożyczkobiorcy o zwrotne przeniesienie na jego rzecz prawa własności nieruchomości. Wnioskodawca nie jest już zobowiązany do powrotnego przeniesienia własności nieruchomości, gdyż dłużnik nie wykonał w terminie zobowiązań z umowy. Zawierając obecnie z dłużnikiem kolejną umowę nie można więc zgodzić się z wnioskodawcą, że nie będzie to odpłatne zbycie, lecz przeniesienie własności i zwrot pożyczki.

W zamian za przeniesienie prawa własności nieruchomości wnioskodawca otrzyma 30.000 zł. Nie będzie to zatem zbycie nieodpłatne. Nie można również kwoty 30.000 zł traktować jako zwrotu udzielonej pożyczki, ponieważ zwrot pożyczki nastąpił w formie ostatecznego przejęcia przez wnioskodawcę nieruchomości. Wszak dłużnik nie wywiązał się w ustalonym terminie ze zobowiązania.

Podsumowując, zawarcie przez wnioskodawcę umowy, na podstawie której przeniesie na dłużnika prawa własności nieruchomości w zamian za kwotę 30.000 zł będzie stanowiło dla wnioskodawcy źródło przychodu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jedynie w sytuacji gdyby pożyczkobiorca w terminie tj. do dnia 05 grudnia 2010 r. zwrócił pożyczkę wraz z odsetkami, czynność powrotnego przeniesienia prawa własności nieruchomości nie stanowiłaby dla wnioskodawcy źródła przychodu w świetle ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednakże w przedmiotowej sprawie tak się nie stało.

Nie wywiązanie się w terminie z umowy przez dłużnika rodzi skutki w podatku dochodowym. Świadczy o tym art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z którego wynika, że przewłaszczenie w celu zabezpieczenia wierzytelności, w tym pożyczki stanowi źródło przychodów, o którym mowa w ust. 1 pkt 8 w sytuacji, gdy następuje ostateczne przeniesienie własności nieruchomości, a więc gdy podmiot zobowiązany do zwrotu zaciągniętej pożyczki (kredytu) nie wykona w terminie ciążącego na nim obowiązku.

Tym samym, mimo że strony zamierzają zawrzeć umowę przeniesienia własności i zwrotu pożyczki, to na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dojdzie do odpłatnego zbycia, gdyż prawo własności nieruchomości w 2009 r. definitywnie przeszło na wnioskodawcę z powodu nie spełnienia przez dłużnika zobowiązania w terminie.

Reasumując, umowa jaką planuje zawrzeć wnioskodawca z Panią X będzie stanowiła dla wnioskodawcy, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ww. ustawy źródło przychodu, ponieważ odpłatne zbycie nieruchomości nastąpi przed upływem 5-letniego okresu, o którym mowa w tym przepisie.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 z późn. zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania, zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej, mają zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 01 stycznia 2009 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od dnia 01 stycznia 2009 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Stanowisko wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie, ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 Rzeszów po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.