0112-KDIL4.4012.187.2018.2.TKU | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodu strażackiego w związku z realizacją projektu

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 16 kwietnia 2018 r. (data wpływu 23 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 maja 2018 r. (data wpływu 29 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodu strażackiego w związku z realizacją projektu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodu strażackiego w związku z realizacją projektu. Wniosek uzupełniono w dniu 29 maja 2018 r. o doprecyzowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: Wnioskodawca) jest jednostką samorządu terytorialnego działającą w oparciu o ustawę z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 446, z późn. zm.). Wnioskodawca posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność.

Gmina jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wystąpił z wnioskiem o dotację na zakup średniego samochodu strażackiego ratowniczo-gaśniczego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa (...) na lata 2014-2020, w ramach działania 5.5 Wzmocnienie potencjału służb ratowniczych. Na fakturze sprzedaży Nabywcą oraz Odbiorcą jest Ochotnicza Straż Pożarna, natomiast płatnikiem faktury jest Gmina. Ochotnicza Straż Pożarna nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Samochód sfinansowany jest z dotacji w ramach RPO (...) na lata 2014-2020, z dotacji z Krajowego Systemu Ratowniczo Gaśniczego (środki będące w dyspozycji Komendy Głównej Państwowej Straży Pożarnej) oraz środków własnych z budżetu Gminy.

W dniu 29 maja 2018 r. uzupełniono wniosek o następujące informacje:

  1. Zakupiony samochód będzie wykorzystywany jedynie w celach związanych z zapewnieniem czynnego bezpieczeństwa publicznego – prowadzeniem akcji ratowniczo-gaśniczych narzuconych ustawowo Gminie. Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane. Samochód ten nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.
  2. Realizacja przedmiotowego projektu służy do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy, nałożonych przepisami powszechnie obowiązującego prawa, w szczególności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 1875, z późn. zm.), tj. „porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego”.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy zakupie samochodu strażackiego ratowniczo-gaśniczego dla OSP?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Zgodnie z art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, możliwość odliczenia podatku VAT przysługuje podatnikom, w zakresie, w jakim te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto zgodnie z § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku czynności związane z wykonaniem zadań publicznych nałożonych odrębnymi przepisami, wykonanych w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność przez JST, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2015 r., poz. 1515), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niestrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów. Wśród zadań własnych Gminy określonych w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym w pkt 14 wymienione jest w szczególności zadanie obejmujące sprawy ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego.

Również z art. 29 pkt 2 i art. 32 ust. 2 ustawy z dnia 24 sierpnia 1991 r. o ochronie przeciwpożarowej (Dz. U. z 2009 r. Nr 178, poz. 1380, z późn. zm.) wynika, że koszty funkcjonowania jednostek pokrywane są z budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz że koszty wyposażenia, utrzymania, wyszkolenia i zapewnienia gotowości bojowej OSP ponosi gmina. Zatem czynności nabycia samochodu dla OSP, jako związane z wykonaniem zadań publicznych nałożonych ustawą o samorządzie gminnym oraz ustawą o ochronie przeciwpożarowej w oparciu o § 12 ust. 1 pkt 12 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 24 grudnia 2009 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług korzysta ze zwolnienia.

Z powyższej analizy wynika, że zakupiony samochód pozostaje bez związku z czynnościami opodatkowanymi, zatem Gminie nie przysługuje prawo odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego zakupie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W świetle tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast na podstawie przepisu art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Należy zauważyć, że w świetle art. 15 ust. 6 ustawy, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Stosownie do przepisu art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2018 r., poz. 994, z późn. zm.), gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 1 ww. ustawy, do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 cyt. ustawy, do zadań własnych gminy należy zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty. W szczególności zadania własne obejmują sprawy porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego (art. 7 ust. 1 pkt 14 wskazanej ustawy).

Na podstawie art. 9 ust. 1 powołanej ustawy, w celu wykonywania zadań gmina może tworzyć jednostki organizacyjne, a także zawierać umowy z innymi podmiotami, w tym z organizacjami pozarządowymi.

Stosownie do art. 9 ust. 2 tej ustawy, gmina oraz inna gminna osoba prawna może prowadzić działalność gospodarczą wykraczającą poza zadania o charakterze użyteczności publicznej wyłącznie w przypadkach określonych w odrębnej ustawie.

Jak stanowi art. 9 ust. 3 cyt. ustawy, formy prowadzenia gospodarki gminnej, w tym wykonywania przez gminę zadań o charakterze użyteczności publicznej, określa odrębna ustawa.

Z informacji zawartych we wniosku wynika, że Gmina (jednostka samorządu terytorialnego) wykonując zadania publiczne we własnym imieniu i na własną odpowiedzialność, wystąpiła z wnioskiem o dotację na zakup średniego samochodu strażackiego ratowniczo-gaśniczego w ramach RPO na lata 2014-2020, w ramach działania 5.5 Wzmocnienie potencjału służb ratowniczych. Na fakturze sprzedaży Nabywcą oraz Odbiorcą jest Ochotnicza Straż Pożarna, natomiast płatnikiem faktury jest Gmina. Ochotnicza Straż Pożarna nie jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Samochód sfinansowany jest z dotacji w ramach RPO na lata 2014-2020, z dotacji z Krajowego Systemu Ratowniczo Gaśniczego (środki będące w dyspozycji Komendy Głównej Państwowej Straży Pożarnej) oraz środków własnych z budżetu Gminy.

Zakupiony samochód będzie wykorzystywany jedynie w celach związanych z zapewnieniem czynnego bezpieczeństwa publicznego – prowadzeniem akcji ratowniczo-gaśniczych narzuconych ustawowo Gminie, a realizacja projektu służy do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy, nałożonych w szczególności treścią art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym. Samochód ten nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT.

Wątpliwości Wnioskodawcy w rozpatrywanej sprawie dotyczą wskazania, czy Gminie przysługuje prawo do odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług przy zakupie samochodu strażackiego w ramach realizacji projektu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie warunki uprawniające do odliczenia nie zostaną spełnione, gdyż – jak wynika z opisu sprawy – samochód ten nie będzie wykorzystywany do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem VAT – będzie wykorzystywany jedynie w celach związanych z zapewnieniem czynnego bezpieczeństwa publicznego – prowadzeniem akcji ratowniczo-gaśniczych narzuconych ustawowo Gminie, a realizacja projektu służy do wypełniania zadań publicznoprawnych Gminy, nałożonych w szczególności treścią art. 7 ust. 1 pkt 14 ustawy o samorządzie gminnym. Tym samym, w rozpatrywanym przypadku Gmina nie będzie nabywała towarów i usług w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a zatem dokonując zakupów nie będzie działała w charakterze podatnika podatku VAT.

Zatem, w związku z tym, że realizując ww. projekt, Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT, a towary i usługi nabywane w związku z realizacją projektu nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług, Zainteresowany nie będzie miał – na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy – prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących zakup towarów i usług związanych z realizacją przedmiotowego projektu.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że Gmina w odniesieniu do realizowanej inwestycji polegającej na zakupie średniego samochodu strażackiego ratowniczo-gaśniczego w ramach Regionalnego Programu Operacyjnego dla Województwa (...) na lata 2014-2020, w ramach działania 5.5 Wzmocnienie potencjału służb ratowniczych, nie ma prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki poniesione w ramach realizacji tego projektu. Powyższe wynika z faktu, że w rozpatrywanym przypadku nie będą spełnione – wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy – przesłanki warunkujące prawo do odliczenia podatku naliczonego, tj. Zainteresowany nie będzie działał jako podatnik podatku od towarów i usług, a wydatki związane z realizacją opisanego projektu nie będą służyły do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Należy podkreślić, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.