ITPP2/4512-701/15/RS | Interpretacja indywidualna

Sposób odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.
ITPP2/4512-701/15/RSinterpretacja indywidualna
  1. odliczanie podatku naliczonego
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe -> Odliczanie częściowe podatku oraz korekta podatku naliczonego -> Odliczenie częściowe podatku
  2. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe -> Odliczenie i zwrot podatku -> Odliczenie podatku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2015 r. (data wpływu 7 lipca 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną – nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 lipca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie sposobu odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółdzielnia prowadzi sprzedaż opodatkowaną VAT dotyczącą działalności gospodarczej oraz sprzedaż zwolnioną z opodatkowania dotyczącą gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Zgodnie z art. 86 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przysługuje jej prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie, w jakim zakupione towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponieważ Spółdzielnia dokonuje czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego (sprzedaż opodatkowana) jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje (sprzedaż zwolniona), więc na podstawie art. 90 ustawy o VAT jest obowiązana do odrębnego określania kwot podatku naliczonego związanego z ww. rodzajami czynności. W nieruchomościach, w których znajdują się zarówno lokale mieszkalne jak i użytkowe występują koszty wspólne dla obu rodzajów sprzedaży, a w przypadku gdy nie jest możliwe określenie wysokości kosztów bezpośrednio związanych ze sprzedażą opodatkowaną oraz zwolnioną od podatku, to Spółdzielnia zgodnie z obowiązującymi u niej zasadami (polityką) rachunkowości w pierwszej kolejności przypisuje koszty do określonych rodzajów działalności dokonując ich podziału zgodnie z przepisami art. 15 ust 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a następnie do tak ustalonych kosztów netto przyporządkowuje VAT i dokonuje odliczenia jak przedstawiono poniżej.

I. Przykładowa metoda odliczenia VAT w odniesieniu do zakupu towarów i usług wykorzystywanych do celów mieszanych - faktura miesięczna na konserwację budynków i pogotowie lokatorskie na kwotę brutto 57.007,47 zł:

1. w pierwszej kolejności Spółdzielnia dokonuje podziału kosztów na działalność zwolnioną i opodatkowaną

działalność udział % przychodów z opłat netto podatek VAT brutto

zwolniona (gzm) 94,87% 50.076.84 zł 4.006,15 zł 54.082,99 zł

opodatkowana 5,13% 2.707,85 zł 216,63 zł 2.924,48 zł

ogółem: 100,00% 52.784.69 zł 4.222,78 zł 57.007,47 zł

2. ustalone koszty dotyczące działalności zwolnionej obciążają tą działalność w wysokości 54.082,99 zł, w kwocie brutto,

3. następnie ustalane są koszty dotyczące działalności opodatkowanej; przyjmując, że jest to tylko metoda szacunkowa, z ustalonej kwoty podatku przyporządkowanej działalności opodatkowanej w wysokości 216,63 zł Spółdzielnia dokonuje odliczenia VAT stosując ustalony na dany rok wskaźnik proporcji. Obliczenie kwoty podatku do odliczenia jest dokonywane następująco: 216,63 zł x 7% = 15,16 zł

koszty obciążające działalność opodatkowaną to kwota: 2.909,32 zł (kwota brutto 2.924,48 zł - 15,16 VAT do odliczenia).

II. Stosowanie odliczenia VAT ustalonym wskaźnikiem proporcji od wszystkich zakupów towarów i usług związanych ze sprzedażą mieszaną spowodowałoby to, że wysokość odliczonego podatku byłaby dużo wyższa, nie odpowiadająca rzeczywistości oraz budząca wątpliwości: 4.222,78 zł x 7% = 295,59 zł

Różnica w odliczeniu VAT jest znaczna 295,59 zł - 15,16 zł = 280,43 zł.

Odliczenie podatku wskaźnikiem proporcji od całości podatku naliczonego w fakturze „zakupowej” stosuje się jedynie do rozliczenia VAT od zakupów towarów i usług związanych z utrzymaniem biura, Zarządu i administracji.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy taki sposób odliczenia podatku od zakupów związanych ze sprzedażą mieszaną jest prawidłowy, stosując przy tego typu zakupach klucz podziału kosztów - art. 15 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a do tak przyporządkowanych kosztów netto przyporządkowuje się VAT odpowiednio do działalności zwolnionej i opodatkowanej, a ustalony podatek dotyczący działalności opodatkowanej w dalszej kolejności odlicza się według wskaźnika proporcji ustalonego w Spółdzielni...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zakupów towarów i usług w nieruchomościach, w których występują zarówno lokale mieszkalne jak i użytkowe, a nie jest możliwe przyporządkowanie zakupów odpowiednio do działalności zwolnionej lub opodatkowanej to taki sposób wydzielenia podatku naliczonego (strukturą przychodów), jak przedstawiono w przykładzie, przy tego rodzaju zakupach najbardziej odpowiada specyfice prowadzonej działalności Spółdzielni.

Spółdzielnia nie dokonuje odliczenia podatku w części dotyczącej lokali mieszkalnych ze względu na związek ze sprzedażą zwolnioną (art. 43 ust. 1 pkt 11). Podatek naliczony w fakturach „zakupowych” dotyczących tej części jest w całości kosztem.

W części dotyczącej lokali użytkowych (działalność opodatkowana) dokonuje odliczenia podatku współczynnikiem proporcji, o którym mowa w art. 90 ust. 2 i 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zgodnie z dyspozycją art. 90 ust. 1 powołanej wyżej ustawy o VAT, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Stosownie do ust. 2 cytowanego wyżej artykułu, gdy nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10.

Szczególne zasady częściowego odliczenia VAT zgodnie z ustaloną proporcją na podstawie art. 90 ust. 2-6 ustawy o podatku od towarów i usług stosuje się do zakupów towarów i usług związanych z utrzymaniem biura Spółdzielni, Zarządu i administracji, czyli tych zakupów, których nie można jednoznacznie przyporządkować do określonego rodzaju działalności.

Odliczenie podatku ustalonym wskaźnikiem proporcji od wszystkich zakupów towarów i usług związanych ze sprzedażą mieszaną nie byłoby realne, podatek byłby odliczany w większej wysokości.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z powyższego przepisu wynika, że prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje tylko podatnikom podatku od towarów i usług w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z czynnościami opodatkowanymi. Odliczyć zatem można podatek naliczony, który jest związany z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tzn. których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego). Wskazana norma prawna wyraża zasadę neutralności podatku od towarów i usług, w następstwie której podatnicy realizujący czynności zwolnione, są w podobnej sytuacji jak ostateczny nabywca (konsument) towaru lub usługi, z wyjątkiem przypadków jednoznacznie wskazanych w ustawie o podatku od towarów i usług. Ustawa wyłącza zatem możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Należy zauważyć, że w przypadku, gdy podatnik dokonuje zakupów, w stosunku do których przysługuje mu prawo do odliczenia i niedających takiego prawa, zastosowanie znajduje przepis art. 90 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, mający na celu określenie wartości podatku naliczonego, służącego wyłącznie czynnościom opodatkowanym, z pominięciem tej części podatku naliczonego, w jakiej nabyte towary i usługi nie będą wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (będą wykorzystywane do czynności zwolnionych).

Zgodnie z art. 90 ust. 1 ustawy, w stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jeżeli nie jest możliwe wyodrębnienie całości lub części kwot, o których mowa w ust. 1, podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o taką część kwoty podatku naliczonego, którą można proporcjonalnie przypisać czynnościom, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, z zastrzeżeniem ust. 10 (art. 90 ust. 2 tej ustawy).

W myśl ust. 3 przywołanego artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 2, ustala się jako udział rocznego obrotu z tytułu czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, w całkowitym obrocie uzyskanym z tytułu czynności, w związku z którymi podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, oraz czynności, w związku z którymi podatnikowi nie przysługuje takie prawo.

Na podstawie ust. 4 ww. artykułu, proporcję, o której mowa w ust. 3, określa się procentowo w stosunku rocznym na podstawie obrotu osiągniętego w roku poprzedzającym rok podatkowy, w odniesieniu do którego jest ustalana proporcja. Proporcję tę zaokrągla się w górę do najbliższej liczby całkowitej.

Stosownie do zapisu ust. 5 tegoż artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu uzyskanego z dostawy towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, oraz gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli są zaliczane do środków trwałych podatnika – używanych przez podatnika na potrzeby jego działalności.

Zgodnie z ust. 6 powołanego artykułu, do obrotu, o którym mowa w ust. 3, nie wlicza się obrotu z tytułu transakcji dotyczących:

  1. pomocniczych transakcji w zakresie nieruchomości i pomocniczych transakcji finansowych;
  2. usług wymienionych w art. 43 ust. 1 pkt 7, 12 i 38–41, w zakresie, w jakim transakcje te mają charakter pomocniczy.

Z treści ust. 8 ww. artykułu wynika, że podatnicy, którzy w poprzednim roku podatkowym nie osiągnęli obrotu, o którym mowa w ust. 3, lub u których obrót ten w poprzednim roku podatkowym był niższy niż 30.000 zł, do obliczenia kwoty podatku naliczonego podlegającej odliczeniu od kwoty podatku należnego przyjmują proporcję wyliczoną szacunkowo, według prognozy uzgodnionej z naczelnikiem urzędu skarbowego, w formie protokołu.

Jak stanowi ust. 9 powołanego artykułu, przepis ust. 8 stosuje się również, gdy podatnik uzna, że w odniesieniu do niego kwota obrotu, o której mowa w tym przepisie, byłaby niereprezentatywna.

Przy ustalaniu proporcji zgodnie z ust. 2–6 do obrotu nie wlicza się kwoty podatku (art. 90 ust. 9a ustawy).

Stosownie do zapisu ust. 10 tego artykułu, w przypadku gdy proporcja określona zgodnie z ust. 2–8:

  1. przekroczyła 98% oraz kwota podatku naliczonego niepodlegająca odliczeniu, wynikająca z zastosowania tej proporcji, w skali roku, była mniejsza niż 500 zł – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 100%;
  2. nie przekroczyła 2% – podatnik ma prawo uznać, że proporcja ta wynosi 0%.

Z powołanych przepisów wynika, że obowiązkiem podatnika w pierwszej kolejności jest przypisanie konkretnych wydatków do określonych rodzajów sprzedaży, z którymi wydatki te są związane. Oznacza to, że podatnik winien przyporządkować dany zakup jako związany ze sprzedażą opodatkowaną lub zwolnioną, albo w odpowiednich częściach jako związany ze sprzedażą opodatkowaną i zwolnioną.

Natomiast zasada proporcjonalnego odliczania podatku ma zastosowanie do tej kategorii zakupów, których nie da się jednoznacznie w całości lub w części przypisać do konkretnego rodzaju sprzedaży.

W przypadku bowiem mieszanego charakteru prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, jednoznaczne przyporządkowanie niektórych zakupów (np. kosztów ogólnych działalności) do poszczególnych rodzajów działalności może być utrudnione lub wręcz niemożliwe. Tylko w sytuacji, gdy przyporządkowanie to będzie niemożliwe, podatnik dla potrzeb odliczenia podatku w uprawnionej wysokości, zobowiązany jest obliczyć procentowy stosunek, w jakim pozostają ww. kategorie czynności, w oparciu o zapisy art. 90 ust. 2 i następne ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz powołane regulacje prawne należy stwierdzić, że w przypadku, gdy Spółdzielnia nie jest w stanie wyodrębnić całości lub części kwot, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego zgodnie z proporcją obliczoną według zasad określonych przepisami art. 90 ustawy.

Zatem ustalony wskaźnik proporcji – wbrew stanowisku Spółdzielni – nie należy stosować w odniesieniu do podatku naliczonego wynikającego z wyliczonego kosztu (kwoty netto + VAT) ustalonego na podstawie procentowego udziału przychodów opodatkowanych do przychodów ogółem, co wynika z treści art. 15 ust. 2 i 2a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 851, z późn. zm.), lecz bezpośrednio w odniesieniu do tego podatku naliczonego, którego Spółdzielnia nie jest w stanie przypisać do konkretnej sprzedaży (opodatkowanej lub zwolnionej).

Jednocześnie wskazuje się, że tut. organ nie ocenia prawidłowości dokonanych wyliczeń w opisie stanu faktycznego.

Niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, to interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie, ul. Staromłyńska 10, 70-561 Szczecin, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

Dokumenty dotyczące poruszonych zagadnień:

odliczanie podatku naliczonego
IBPP1/4512-684/15/BM | Interpretacja indywidualna

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.