0114-KDIP3-3.4011.125.2017.1.JK2 | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 24 kwietnia 2017 r. (data wpływu 25 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie ustalenia obowiązku podatkowego w Polsce.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny oraz zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem Polski. Od dnia 1 stycznia do dnia 31 lipca 2016 r. był zatrudniony przez polskiego pracodawcę. Od dnia 1 września 2016 r. Wnioskodawca rozpoczął pracę w Szwajcarii, na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony obowiązującej w Szwajcarii i na terytorium Szwajcarii będzie wykonywał pracę zarobkową. Wnioskodawca od rozwiązania stosunku pracy z polskim pracodawcą w dniu 31 lipca 2016 r. nie podjął w Polsce jakiejkolwiek działalności zarobkowej. Intencją Wnioskodawcy był wyjazd i przeprowadzka do Szwajcarii z zamiarem trwałego osiedlenia w sierpniu 2016 r.

Obecność Wnioskodawcy w Polsce w przyszłości będzie miała charakter nieregularny i incydentalny. Pomimo tego, że w 2016 roku pobyt Wnioskodawcy w Polsce przekroczył 183 dni w roku podatkowym, zarówno w 2017 r. jak i w następnych latach, Wnioskodawca zamierza przebywać na terytorium Polski mniej niż 183 dni w danym roku podatkowym.

W Polsce Wnioskodawca nie posiada żony, dzieci ani innych osób zależnych. Wnioskodawca posługuje się biegle językiem angielskim, w Szwajcarii posiada grupę znajomych, także w tym kraju prowadzi swoje życie towarzyskie. W związku z przeprowadzką, od dnia 29 sierpnia 2016 r. głównym miejscem (ośrodkiem) kontaktów jest Szwajcaria. Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie w Genewie. Całe wynagrodzenie Wnioskodawcy od pracodawcy w Szwajcarii wpływa na rachunek w szwajcarskim banku.

Na okres pobytu w Szwajcarii Wnioskodawca posiada pozwolenie na pracę wydane przez administrację Szwajcarii ważne do dnia 28 sierpnia 2021 r. Uprawnia ono do legalnego zamieszkiwania na terytorium Szwajcarii i legalnego zatrudnienia. Bez owego dokumentu nie jest możliwe przebywanie w tym kraju przez okres dłuższy niż trzy miesiące.

Ponadto Wnioskodawcy został wydany certyfikat rezydencji podatkowej przez administrację podatkową kantonu Genewa, w którym zaświadczono, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Szwajcarii od dnia 29 sierpnia 2016 r. i od tego dnia Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Szwajcarii.

Wnioskodawca nadmienia, że nie jest aktywnym członkiem żadnych organizacji społecznych, politycznych ani kulturalnych w Polsce. Nie prowadzi w Polsce jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Szwajcarii.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca od dnia 29 sierpnia 2016 r. nie jest polskim rezydentem podatkowym i w związku z tym podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od tego dnia, a w konsekwencji w rocznym zeznaniu podatkowym za rok 2016, powinien wykazać wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium RP oraz obliczyć podatek według obowiązującej skali podatkowej?
  2. O ile okoliczności wskazane we wniosku nie uległyby znaczącej zmianie – czy będzie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce w latach następnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle przedstawionego stanu faktycznego od dnia 29 sierpnia 2016 r. nie jest polskim rezydentem podatkowym i w związku z tym podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce od tego dnia, a w konsekwencji w rocznym zeznaniu podatkowym za rok 2016, powinien wykazać wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium RP i oblicza podatek według obowiązującej skali podatkowej oraz, o ile okoliczności wskazane we wniosku nie uległyby znaczącej zmianie - w latach kolejnych będzie podlegać ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce.

W świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: UPDOF), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Polski, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów), bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (tzw. nieograniczony obowiązek podatkowy).

Jednocześnie, przepis art. 3 ust. 2a UPDOF stanowi, że osoby fizyczne nie posiadające na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsce zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (tzw. ograniczony obowiązek podatkowy).

Zatem dla oceny zakresu obowiązku podatkowego w Polsce, konieczne jest ustalenie, czy w rozumieniu polskich przepisów podatkowych miejsce zamieszkania Wnioskodawcy znajduje się na terytorium RP.

Zgodnie z art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  • posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych,
  • lub przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Jak z powyższego przepisu wynika, aby można było mówić o podleganiu nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (polskiej rezydencji podatkowej) dana osoba musi posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na podstawie art. 4a ww. ustawy, przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W związku z tym, że Wnioskodawca posiada certyfikat rezydencji podatkowej wydany przez administrację podatkową kantonu Genewa, w którym zaświadczono, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Szwajcarii od dnia 29 sierpnia 2016 r. i od tego dnia Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Szwajcarii, w celu ustalenia rezydencji podatkowej Wnioskodawcy należy uwzględnić przepisy Konwencji zawartej pomiędzy Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku z dnia 2 września 1991 r.

Art. 4 ust. 2a ww. konwencji mówi, że jeżeli osoba ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych).

Wobec powyższego, w 2016 roku w odniesieniu do miejsca zamieszkania dla celów podatkowych kluczowe znaczenie będzie miał ośrodek interesów życiowych - czyli miejsce, w którym znajduje się centrum interesów osobistych lub gospodarczych, ponieważ odnosząc to do omawianego stanu faktycznego, stwierdzić należy, że podatnik w okresie: od 1 stycznia 2016 r. do 29 sierpnia 2016 r., posiadał na terytorium RP centrum interesów życiowych. Począwszy od 29 sierpnia 2016 r. centrum interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się jednak w Szwajcarii.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawcy, uwzględniając okoliczności przedstawione przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym, warunek posiadania centrum interesów życiowych na terytorium RP począwszy od dnia 29 sierpnia 2016 r. należy uznać w przypadku Wnioskodawcy za niespełniony, co uzasadnia poniżej.

Polskie prawo podatkowe nie zawiera jednoznacznej definicji pojęcia „ośrodek interesów życiowych”. Jak wskazuje się w doktrynie (A. Bartosiewicz, R. Kubacki, PIT. Komentarz., LEX, 2013, Komentarz do art. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pkt 7) „pojęcie centrum interesów życiowych jest dość ogólne, a jego zakres znaczeniowy jest nieostry. (...) Duże znaczenie dla ustalenia, gdzie dana osoba ma miejsce zamieszkania, mają przesłanki subiektywne (zamiar danej osoby). Istnienie, bądź nie, tych subiektywnych przesłanek może być oceniane na podstawie dających się zaobserwować obiektywnie zachowań danej osoby”.

Ponadto, jak wskazuje się w przytoczonym komentarzu, „oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których istotne są więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczna, kulturalna i wszelka inna działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego osoba zarządza swoim mieniem (stanowisko to potwierdza również WSA w Opolu w wyroku z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. I SA/Op 164/09)”.

Jak podkreślają inni autorzy, przy definiowaniu ośrodka interesów życiowych na gruncie UPDOF, „nie można opierać się na prostej, wybiórczej interpretacji, lecz trzeba podjąć próbę analizy wszystkich możliwych do uchwycenia zachowań podatnika, jego aktywności. Dopiero całościowa analiza dostarcza wyczerpującej ilości informacji, w oparciu o które można wyciągnąć wniosek o wystąpieniu bądź nie rezydencji podatkowej” (B Brzeziński, Model Konwencji OECD. Komentarz, Warszawa 2010, s. 291).

Z kolei analizując orzecznictwo w tym zakresie można przyjąć, że jako „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd. (por. m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 21 października 2010 r. sygn. IPPB4/415-604/10-3/SP).

Wnioskodawca rozpoczął pracę w Szwajcarii na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony obowiązującej w Szwajcarii i na terytorium Szwajcarii wykonuje pracę zarobkową. Całe wynagrodzenie Wnioskodawcy od pracodawcy w Szwajcarii wpływa na rachunek w banku w Szwajcarii.

W Polsce Wnioskodawca nie posiada żony, dzieci ani innych osób zależnych. Wnioskodawca posługuje się biegle językiem angielskim, w Szwajcarii posiada grupę znajomych, także w tym kraju prowadzi swoje życie towarzyskie. W związku z przeprowadzką, od dnia 29 sierpnia 2016 r. głównym miejscem (ośrodkiem) kontaktów jest Szwajcaria.

W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy nastąpiło ustanie polskiej rezydencji podatkowej. Podatnik do dnia 29 sierpnia 2016 r. był rezydentem polskim, a od dnia 29 sierpnia 2016 r. w związku z przeniesieniem centrum interesów osobistych i gospodarczych do Szwajcarii stał się polskim nierezydentem podatkowym.

Dlatego też dochody osiągnięte przez Wnioskodawcę począwszy od dnia 29 sierpnia 2016 r. nie podlegają opodatkowaniu w Polsce i nie powinny być wykazane w zeznaniu rocznym za rok 2016. W deklaracji podatkowej za 2016 rok Wnioskodawca powinien wykazać wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium RP oraz obliczyć podatek według obowiązującej skali podatkowej.

Reasumując, zdaniem Wnioskodawcy, począwszy od dnia 29 sierpnia 2016 r. Wnioskodawca nie jest polskim rezydentem podatkowym, tj. podlega ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i od tego dnia Jego dochody uzyskane na terytorium Szwajcarii nie podlegają opodatkowaniu w Polsce.

W rocznym zeznaniu podatkowym z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2016 oraz latach przyszłych, powinien wykazać wyłącznie dochody osiągnięte na terytorium RP oraz obliczyć podatek według obowiązującej skali podatkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 1a ww. ustawy, za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

  1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
  2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a cytowanej ustawy stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

  1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości, w tym ze sprzedaży takiej nieruchomości.

Stosownie do art. 3 ust. 2b ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

  1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
  3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;
  4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
  5. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
  6. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym albo instytucji wspólnego inwestowania, w których co najmniej 50% wartości aktywów, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
  7. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia.

Zatem, rozstrzygające znaczenie w przedmiotowej sprawie ma ustalenie miejsca zamieszkania Wnioskodawcy.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a ustawy, powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rzecząpospolitą Polską a Konfederacją Szwajcarską w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Bernie dnia 2 września 1991 r. (Dz. U. z 1993 r. Nr 22, poz. 92).

Stosownie do art. 4 ust. 1 ww. Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, jej miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze.

Natomiast zgodnie z art. 4 ust. 2 Konwencji, jeżeli stosownie do postanowień ustępu 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Państwach, to jej status będzie określony według następujących zasad:

  1. osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);
  2. jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym zwykle przebywa;
  3. jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obydwu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to będzie ona uważana za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;
  4. jeżeli jest ona obywatelem obu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, właściwe władze Umawiających się Państw rozstrzygną zagadnienie w drodze wzajemnego porozumienia.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem, jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym umowa zawarta między Polską i Szwajcarią.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest obywatelem Polski. Od dnia 1 stycznia do dnia 31 lipca 2016 r. był zatrudniony przez polskiego pracodawcę. Od dnia 1 września 2016 r. Wnioskodawca rozpoczął pracę w Szwajcarii, na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony obowiązującej w Szwajcarii i na terytorium Szwajcarii będzie wykonywał pracę zarobkową. Wnioskodawca od rozwiązania stosunku pracy z polskim pracodawcą w dniu 31 lipca 2016 r. nie podjął w Polsce jakiejkolwiek działalności zarobkowej. Intencją Wnioskodawcy był wyjazd i przeprowadzka do Szwajcarii z zamiarem trwałego osiedlenia w sierpniu 2016 r. Obecność Wnioskodawcy w Polsce w przyszłości będzie miała charakter nieregularny. W Polsce Wnioskodawca nie posiada żony, dzieci ani innych osób zależnych. Wnioskodawca posługuje się biegle językiem angielskim, w Szwajcarii posiada grupę znajomych, także w tym kraju prowadzi swoje życie towarzyskie. W związku z przeprowadzką, od dnia 29 sierpnia 2016 r. głównym miejscem (ośrodkiem) kontaktów jest Szwajcaria. Wnioskodawca wynajmuje mieszkanie w Genewie. Całe wynagrodzenie Wnioskodawcy od pracodawcy w Szwajcarii wpływa na rachunek w szwajcarskim banku. Na okres pobytu w Szwajcarii Wnioskodawca posiada pozwolenie na pracę wydane przez administrację Szwajcarii ważne do dnia 28 sierpnia 2021 r. Ponadto Wnioskodawcy został wydany certyfikat rezydencji podatkowej przez administrację podatkową kantonu Genewa, w którym zaświadczono, że Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym Szwajcarii od dnia 29 sierpnia 2016 r. i od tego dnia Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Szwajcarii. Wnioskodawca nie jest aktywnym członkiem żadnych organizacji społecznych, politycznych ani kulturalnych w Polsce. Nie prowadzi w Polsce jakiejkolwiek działalności gospodarczej, a ośrodek interesów życiowych Wnioskodawcy znajduje się w Szwajcarii.

W świetle przedstawionych faktów, należy stwierdzić, że do dnia wyprowadzki do Szwajcarii Wnioskodawca posiadał miejsce zamieszkania w Polsce i podlegał w tym okresie w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, tj. podlegała opodatkowaniu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodu. Natomiast od dnia 29 sierpnia 2016 r. oraz w latach następnych (o ile zmianie nie ulegnie stan faktyczny i prawny) Wnioskodawca posiada/będzie posiadał miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Szwajcarii, a tym samym podlega/będzie podelgał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w tym okresie w Polsce podlega opodatkowaniu jedynie od dochodów osiąganych na terytorium Polski na zasadach określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. Zatem dochody z pracy osiągnięte przez Wnioskodawcę na terytorium Szwajcarii, w okresie gdy posiada tam miejsce zamieszkania dla celów podatkowych nie podlegają opodatkowaniu w Polsce. Wnioskodawca składając w Polsce zeznanie za 2016 r. z tytułu dochodów osiągniętych w Polsce nie ma obowiązku wykazywania dochodów osiągniętych w Szwajcarii.

Dodatkowo należy wyjaśnić, że w myśl art. 5a pkt 21 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć w ustawie jest mowa o certyfikacie rezydencji – oznacza to zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Certyfikat rezydencji jest zatem zaświadczeniem wydawanym przez organ administracji podatkowej, z treści którego musi jednoznacznie wynikać miejsce zamieszkania podatnika oraz musi być oznaczony organ podatkowy, przez który certyfikat został wydany. Certyfikat rezydencji musi, zatem pochodzić wyłącznie od właściwego organu administracji podatkowej. Certyfikat ma dla celów podatkowych potwierdzić miejsce zamieszkania lub siedzibę podatnika, jest więc formą dokumentowania stanu faktycznego. Dokument ten ma potwierdzać, w którym państwie podatnik posiada rezydencję podatkową, tj. w którym państwie podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu (jest opodatkowany z każdego źródła dochodu wskazanego przez to państwo, niezależnie od miejsca położenia źródła tego dochodu).

Mając powyższe na uwadze, aby stwierdzić, czy Wnioskodawca posiada status rezydenta podatkowego danego kraju, należy zwrócić się do właściwego organu administracji podatkowej, który zajmuje się wydawaniem certyfikatów rezydencji.

Jednocześnie tutejszy organ informuje, że przywołane przez Wnioskodawcę rozstrzygnięcia organów podatkowych dotyczą konkretnej spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcie w nich zawarte jest wiążące.

Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od stanu faktycznego występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.