ITPB1/415-508/08/MR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy wystąpi u osób fizycznych dochód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym 19% - wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, którzy otrzymali od spółki przychód wynikający z obniżenia kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej udziałów, stanowiący zwrot dokonanych przez tych wspólników wcześniej wpłat na podwyższenie kapitału zakładowego poprzez podwyższenie wartości nominalnej udziałów, jeżeli kwoty wpłat na podwyższenie kapitału zakładowego i zwrotu tych wpłat w związku z obniżeniem kapitału zakładowego są równe?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z dnia 22 września 2008 r. (data wpływu 25 września 2008 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki i zwrotu dokonanych wpłat wspólnikom - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 września 2008 r. został złożony ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych obniżenia kapitału zakładowego spółki i zwrotu dokonanych wpłat wspólnikom.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca - spółka z ograniczoną odpowiedzialnością zawiązana została w dniu 27 marca 2003 r. przez dwóch wspólników (osoby fizyczne) z kapitałem zakładowym 50.000 zł dzielącym się na 100 udziałów o wartości nominalnej po 500 zł każdy. Na mocy uchwały wspólników Nr 2/2003 z dnia 19 grudnia 2003 r. wspólnicy podwyższyli kapitał zakładowy spółki z kwoty 50.000 zł do kwoty 1.410.000 zł, tj. o kwotę 1.360.000 zł poprzez podwyższenie wartości nominalnej istniejących 100 udziałów z kwoty 500 zł do kwoty 14.100 zł, tj. o kwotę 13.600 zł każdy. Powyższe podwyższenie kapitału zakładowego o kwotę 1.360.000 zł zostało pokryte przez obu wspólników wkładem pieniężnym proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów (51% i 49%). Podwyższenie to zostało zarejestrowane przez Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 26.02.2004 r.

Uchwałą Nr 6/2007 z dnia 17.10.2007 r. wspólnicy uchwalili obniżenie kapitału zakładowego z kwoty 1.410.000 zł do kwoty 50.000 zł, tj. o kwotę 1.360.000 zł, w ten sposób, że wartość nominalna każdego udziału obniżona została z kwoty 14.100 zł do kwoty 500 zł, tj. o kwotę 13.600 zł, a kwoty zwolnione w wyniku powyższego obniżenia kapitału przewidziane zostały do zwrotu wspólnikom proporcjonalnie do posiadanych przez nich udziałów, tj. po 13.600 zł za każdy posiadany przez wspólnika udział.

Powyższe podwyższenie i następnie obniżenie kapitału zakładowego spółki spowodowało, iż wpłaty dokonane przez wspólników na podwyższenie kapitału zakładowego w roku 2003 są równe kwotom, które mają być wspólnikom obecnie zwrócone w związku z obniżeniem kapitału zakładowego w roku 2007, polegającego na obniżeniu wartości nominalnej każdego udziału.

Celem dokonanego w roku 2003 podwyższenia kapitału zakładowego było spełnienie warunków dla uzyskania przez spółkę kredytu bankowego. Obniżenie kapitału zakładowego w roku 2007 o kwotę dokonanego wcześniej podwyższenia kapitału zakładowego zostało uchwalone wobec dokonania przez spółkę całkowitej spłaty zaciągniętego w roku 2003 kredytu bankowego.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy wystąpi u osób fizycznych dochód podlegający opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym 19% - wspólników spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, którzy otrzymali od spółki przychód wynikający z obniżenia kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej udziałów, stanowiący zwrot dokonanych przez tych wspólników wcześniej wpłat na podwyższenie kapitału zakładowego poprzez podwyższenie wartości nominalnej udziałów, jeżeli kwoty wpłat na podwyższenie kapitału zakładowego i zwrotu tych wpłat w związku z obniżeniem kapitału zakładowego są równe...

Zdaniem Wnioskodawcy jakkolwiek zwrot wspólnikowi spółki z ograniczoną odpowiedzialnością dokonanych przez niego wpłat na podwyższenie kapitału zakładowego w związku z późniejszym obniżeniem kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej każdego udziału nie został wymieniony expressis verbis w art. 24 ust. 5 jako dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych, to do takich przychodów może być zaliczony. Przychód ze zwrotu wspólnikowi wpłaty na kapitał zakładowy, w związku z obniżeniem kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej udziałów, powinien być traktowany analogicznie jak dochód (przychód) z umorzenia udziałów. Obniżenie kapitału zakładowego poprzez obniżenie wartości nominalnej każdego udziału o pewną część tej wartości powoduje w istocie sytuację analogiczną do umorzenia części udziału, co zostało jednoznacznie uregulowane w odniesieniu do udziałów podzielnych. W tym stanie rzeczy, zgodnie z generalną zasadą, w myśl której dochodem jest nadwyżka przychodu nad kosztami jego uzyskania, w wypadku zwrotu wspólnikowi spółki z organiczną odpowiedzialnością dokonanej przez niego wcześniej wpłaty na podwyższenie kapitału zakładowego, w związku z dokonanym obniżeniem tego kapitału polegającym na obniżeniu wartości nominalnej każdego udziału - przychodem tego wspólnika będzie zwrócona mu przez spółkę wpłata na podwyższenie kapitału zakładowego zaś kosztem uzyskania tego przychodu dokonana wcześniej przez tego wspólnika wpłata na podwyższenie kapitału zakładowego. W wypadku, gdy wpłata na podwyższenie kapitału zakładowego dokonana została w tej samej wysokości, co zwrot wpłaty, tak jak to ma miejsce w niniejszej sprawie, dochód do opodatkowania nie wystąpi, co powoduje, że nie wystąpi też obowiązek złożenia deklaracji PIT 8A. Powyższe stanowisko znajduje oparcie w treści art. 24 ust. 5 pkt 2, art. 24 ust. 5 pkt d, art. 22 ust. 1f oraz art. 23. ust. pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Nadto w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 21 ust. 1 pkt 50 updof, zgodnie z którym przychód otrzymany w związku ze zwrotem udziałów (w tym wypadku zwrotem części wartości udziałów) jest zwolniony od podatku dochodowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Na mocy art. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jednocześnie, z art. 11 ww. ustawy wynika, iż przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca w źródłach przychodów wymienia kapitały pieniężne, a w art. 17 ust. 1 ww. ustawy wymienia te przychody. W myśl art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z kapitałów pieniężnych m.in. są dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, których podstawą uzyskania są udziały (akcje) w spółce mającej osobowość prawną.

Z kolei art. 24 ust. 5 powołanej ustawy określa, iż dochodem (przychodem) z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także:

  1. dochód z umorzenia udziałów (akcji),
  2. dochód uzyskany z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) na rzecz spółki w celu umorzenia tych udziałów (akcji),
  3. wartość majątku otrzymanego w związku z likwidacją osoby prawnej,
  4. dochód przeznaczony na podwyższenie kapitału zakładowego, a w spółdzielniach dochód przeznaczony na podwyższenie funduszu udziałowego oraz dochód stanowiący równowartość kwot przekazanych na ten kapitał (fundusz) z innych kapitałów (funduszy) osoby prawnej,
  5. dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,
  6. w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych,
  7. w przypadku podziału spółek, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie także majątek pozostający w spółce, nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa - ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad kosztami nabycia lub objęcia udziałów (akcji) w spółce dzielonej (...).

Z powyższego wynika, że katalog przychodów z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest katalogiem otwartym, co oznacza, iż wymienione w przepisach przykłady nie stanowią jedynych kategorii przychodu podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wyrazem tego jest użycie w przepisie art. 24 ust. 5 sformułowania „w tym także”. Faktycznie uzyskane mogą więc być także inne postacie przychodu z udziału w zyskach osób prawnych. Podstawowym kryterium uzyskania przychodu z udziału w zyskach osób prawnych jest jego faktyczne uzyskanie. Za przychód faktycznie otrzymany należy zaś uważać taki przychód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc przychód rzeczywiście mu wypłacony lub postawiony do dyspozycji. Obniżenie kapitału spółki z o.o. może nastąpić m.in. poprzez zmniejszenie wartości nominalnej udziałów. Taka właśnie sytuacja zaistniała w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku.

W związku z obniżeniem wartości nominalnej udziałów wspólnicy Spółki otrzymali kwotę pieniężną tytułem zwrotu części wartości kapitału zakładowego. Wobec tego należy stwierdzić, że otrzymana kwota stanowi przychód z tytułu udziału w zyskach osoby prawnej gdyż jest przychodem faktycznie otrzymanym. Jest to przychód, o którym mowa w art. 24 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak już bowiem wykazano, przepis ten zawiera jedynie przykładowe wyliczenie przychodów w tytułu udziału w zyskach osób prawnych, co oznacza że do przychodów tych zalicza się także wszystkie inne nie wymienione w tym przepisie faktycznie otrzymane przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych.

W takim przypadku – co do zasady - ma zastosowanie art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy, gdyż przychód osiągnięty przez udziałowców stanowi jeden z rodzajów przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. Spółka jest zobowiązana w tej sytuacji do poboru zryczałtowanego podatku od tych przychodów (art. 30a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy).

Zryczałtowany podatek, o którym mowa pobiera się bez pomniejszania przychodu o koszty uzyskania (art. 30a ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Stosownie bowiem do art. 41 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej, są jako płatnicy obowiązane pobierać zryczałtowany podatek dochodowy od dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4, 4a, 5 i 13 oraz art. 30a ust. 1.

Jednakże na gruncie wymienionego wcześniej art. 24 ust. 5 ustawy – który stanowi normę szczególną w stosunku do art. 30a ust. 6 ustawy - opodatkowaniu podlega dochód otrzymany przez wspólnika, a nie otrzymany przychód.

W konsekwencji, w opisanym stanie faktycznym nie wystąpi dochód do opodatkowania albowiem przychód (kwota wypłacona w wyniku obniżenia kapitału zakładowego) równy będzie kosztowi uzyskania (kwota wpłaty na podwyższenie kapitału zakładowego).

W tej sytuacji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika zryczałtowanego podatku, wynikające z art. 41 ust. 4 ustawy.

Jednocześnie należy wyraźnie zaznaczyć, iż w stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku nie znajdzie zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 50 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ów reguluje kwestię zwrotu udziałów lub wkładów w spółdzielni albo wkładów w spółce osobowej i nie obejmuje zakresem innych podmiotów tj. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością.

Złożenie przez Wnioskodawcę fałszywego oświadczenia, że elementy stanu faktycznego objęte wnioskiem o wydanie interpretacji w dniu złożenia wniosku nie są przedmiotem toczącego się postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, postępowania kontrolnego organu kontroli skarbowej oraz że w tym zakresie sprawa nie została rozstrzygnięta co do jej istoty w decyzji lub postanowieniu organu podatkowego lub organu kontroli skarbowej powoduje, że niniejsza interpretacja nie wywołuje skutków prawnych (art. 14b § 4 Ordynacji podatkowej).

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87–100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.