0111-KDIB4.4014.217.2017.3.ASZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy nabycie obligacji zamiennych podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) − Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 17 lipca 2017 r. (data wpływu − 21 lipca 2017 r.), uzupełnionym 12 i 13 października 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia obligacji zamiennych − jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 lipca 2017 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych nabycia obligacji zamiennych. Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 4 października 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.407.2017.1.IK oraz 0111-KDIB4.4014.217.2017.2.ASZ, wezwano do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 12 października 2017 r. (wpływ dodatkowej opłaty) oraz 13 października 2017 r. (wpływ pisma).

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej – „TFS”) jest spółką kapitałową posiadającą status czynnego podatnika podatku od towarów i usług.

Przedmiot działalności TFS, zgodnie z wpisem do Krajowego Rejestru Sądowego, to:

  1. PKD 64.92.Z − Pozostałe formy udzielania kredytów (jako przedmiot przeważającej działalności przedsiębiorcy),
  2. PKD 64.20.Z − Działalność holdingów finansowych,
  3. PKD 64.91.Z − Leasing finansowy,
  4. PKD 64.99.Z − Pozostała finansowa działalność usługowa, gdzie indziej niesklasyfikowana, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
  5. PKD 66.19.Z − Pozostała działalność wspomagająca usługi finansowe, z wyłączeniem ubezpieczeń i funduszów emerytalnych,
  6. PKD 68.10.Z − Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek,
  7. PKD 68.20.Z − Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi,
  8. PKD 69.20.Z − Działalność rachunkowo-księgowa; doradztwo podatkowe,
  9. PKD 70.22.Z − Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,
  10. PKD 77.35.Z − Wynajem i dzierżawa środków transportu lotniczego.

Jednym z obszarów działalności TFS są inwestycje finansowe, w tym inwestowanie w przedsiębiorstwa prowadzące działalność w Polsce, w szczególności podmioty mogące poprawić swoje wyniki ekonomiczne. Jako inwestor finansowy TFS angażuje się w przedsięwzięcia zapewniające wzrost wartości portfela zarządzanych aktywów. TFS prowadzi procesy restrukturyzacyjne, wspiera procesy reindustrializacji, dostarczając unikalne know-how w zakresie restrukturyzacji przedsiębiorstw działających w branżach kluczowych dla rozwoju kraju. TFS posiada wypracowane zasoby finansowe, które mogą być reinwestowane w kolejne projekty.

TFS nie posiada statusu firmy inwestycyjnej w rozumieniu art. 3 pkt 33 ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tj. z dnia 12 września 2016 r., Dz.U. z 2016 r. poz. 1636). TFS nie prowadzi działalności w zakresie obrotu papierami wartościowymi i innymi instrumentami finansowymi, a tym samym nie jest zobowiązana do posiadania zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego na prowadzenie działalności w tym zakresie.

Do dnia 20 stycznia 2017 r. Spółka Akcyjna A.R.P. (dalej − „ARP”) była właścicielem 146 obligacji zamiennych na okaziciela serii A, nieposiadających formy dokumentu, o wartości nominalnej wynoszącej 500.000 zł każda i łącznej wartości nominalnej wynoszącej 73 000 000 zł (dalej − „Obligacje Zamienne”), wyemitowanych w dniu 1 października 2014 r. przez Spółkę Akcyjną P.M. (dalej: PM) o następującej charakterystyce:

  • termin wykupu Obligacji Zamiennych przypadał na 30 września 2019 r.;
  • odsetki kalkulowane w oparciu o WIBOR 3M powiększoną o część marży w wysokości 2,25 p.p. w stosunku rocznym będą naliczane i płatne kwartalnie, w ostatnim dniu roboczym kwartału kalendarzowego, począwszy od 31 marca 2017 r.; oraz
  • część odsetek kalkulowana w oparciu o część marży w wysokości 0,75 p.p. w stosunku rocznym będzie naliczana kwartalnie ale płatna w okresach wykupu lub konwersji Obligacji Zamiennych;
  • Obligacje Zamienne mogą być w każdym czasie zamienione na akcje PM po cenie 2 zł na jedną akcję, tj. łącznie zamienione na 36 500 000 akcji PM serii S.

W dniu 18 stycznia 2017 r. TFS zawarło z ARP umowę („Umowa przedwstępna sprzedaży obligacji zamiennych wyemitowanych przez PM), która następnie została wykonana w dniu 20 stycznia 2017 r. poprzez zawarcie pomiędzy ARP i TFS umowy sprzedaży, na podstawie których:

1.1 ARP sprzedała 146 niżej opisanych Obligacji Zamiennych na rzecz TFS w zamian za niżej opisaną Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych, tj.:

Liczba obligacji −146

Wartość nominalna 1 obligacji – 500.000 złotych

Wartość nominalna nabywanych obligacji - 73 000 000 złotych

Numery obligacji − 1-146

Opis obligacji − Obligacje serii A zamienne na akcje po cenie 2 zł na jedną akcję, tj. łącznie zamienne na 36 500 000 akcji PM serii S.

1.2 Cena Sprzedaży Obligacji Zamiennych:

Cena Sprzedaży Obligacji Zamiennych wynosi 118 939 996,24 złotych, z zastrzeżeniem jej zwiększenia zgodnie z postanowieniami punktu poniżej.

1.3 Dodatkowo kwota odsetek narosłych od Obligacji Zamiennych od dnia emisji Obligacji Zamiennych do dnia nabycia Obligacji Zamiennych przez TFS, które zostaną wypłacone przez PM TFS jako posiadaczowi Obligacji Zamiennych (kwota 8.090.141,78 zł), będzie powiększać Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych na następujących zasadach:

  1. TFS nabywa Obligacje Zamienne wraz z prawem do odsetek narosłych od Obligacji Zamiennych od dnia emisji Obligacji Zamiennych do dnia nabycia Obligacji Zamiennych przez TFS (tj. w relacjach pomiędzy PM a wierzycielem, TFS jest uprawniony do otrzymania tych odsetek od PM). Kwota równa tym odsetkom, które zostaną rzeczywiście wypłacone przez PM TFS jako posiadaczowi Obligacji Zamiennych, bez żadnych potrąceń, będzie powiększać Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych i będzie podlegać niezwłocznemu przekazaniu ARP, z zastrzeżeniem że w przypadku dojścia do skutku pomniejszenia zgodnie z punktem c) poniżej, Cena Sprzedaży Obligacji Zamiennych zostanie automatycznie odpowiednio zmniejszona.
  2. ARP nie będzie przysługiwało wobec TFS żadne roszczenie o zapłatę kwoty stanowiącej równowartość odsetek narosłych od Obligacji Zamiennych zgodnie z postanowieniami punktu a) powyżej w przypadku gdy z jakichkolwiek powodów, innych niż dotyczące TFS, PM nie wypłaci takich odsetek TFS.
  3. Jeśli powiększenie Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych zgodnie z punktem a) powyżej zostanie zakwestionowane przez organy podatkowe jako dodatkowy koszt uzyskania przychodów TFS dla celów podatku dochodowego od osób prawnych ponad Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych sprzed powiększenia Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych dokonanego na podstawie punktu a) powyżej (w tym ze względu na specyfikę i warunki wykupu Obligacji Zamiennych lub realizacji przez inwestorów opcji zakupu akcji, o której mowa w punkcie 4.1(a) Umowy Przedwstępnej), ARP zwróci TFS w ramach automatycznej korekty (tj. obniżenia) Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych, stosownie do punktu a) in fine, kwotę stanowiącą iloczyn kwoty pierwotnego powiększenia Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych dokonanego na podstawie punktu a) powyżej oraz obowiązującej TFS w tym czasie stawki podatku dochodowego od osób prawnych (dalej „Pomniejszenie”). Zakwestionowanie (w rozumieniu jak wyżej) przez organy podatkowe powiększenia Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych zgodnie z punktem a) powyżej jako kosztu uzyskania przychodów TFS powinno przybrać formę ostatecznej decyzji właściwego organu podatkowego adresowanej do TFS lub interpretacji indywidualnej uzyskanej w tym zakresie przez TFS. W tym drugim przypadku, treść wniosku o interpretację indywidualną powinna być uzgodniona przez TFS z ARP przed złożeniem wniosku do właściwego organu podatkowego, przy czym na wniosek TFS ARP nie odmówi uzgodnienia w dobrej wierze wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej.
  4. Kwota podatku od czynności cywilnoprawnych przypadająca na zwiększoną Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych, o której mowa w punkcie a) powyżej, zostanie zwrócona przez ARP TFS niezwłocznie po jej uiszczeniu przez TFS.

1.4 Dodatkowo w umowie przedwstępnej z dnia 18 stycznia 2017 r. TFS zobowiązuje się zawrzeć z ARP lub doprowadzić do zawarcia z ARP przez podmiot wskazany przez TFS lub, w zależności od okoliczności, także z PM lub innymi podmiotami będącymi stronami Dokumentów Zabezpieczeń, nie później niż w terminie do dnia 31 marca 2017 r., wszelkie umowy lub inne dokumenty niezbędne do przeniesienia na TFS lub podmiot wskazany przez TFS hipotek i zastawów rejestrowych ustanowionych na rzecz ARP jako Administratora Hipoteki oraz Agenta Zabezpieczenia Obligacji (zgodnie z definicjami tych terminów zawartymi w Warunkach Emisji Obligacji Zamiennych), funkcji Administratora Hipoteki oraz Agenta Zabezpieczenia Obligacji (zgodnie z definicjami tych terminów zawartymi w Warunkach Emisji Obligacji Zamiennych) oraz innych praw i obowiązków ARP wynikających z Dokumentów Zabezpieczeń. Postanowienia zdania poprzedniego dotyczą również roli ARP jako agenta zabezpieczeń wynikającej z umów wiążących w relacji Wierzycieli Finansowych z ARP.

1.5 W umowie przedwstępnej z 18 stycznia 2017 r. TFS i ARP oświadczają, że Cena Sprzedaży Obligacji Zamiennych została ustalona jak następuje:

  1. 99 000 000 zł, będące zasadniczą częścią Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych; oraz
  2. pozostała część Ceny Sprzedaży Obligacji Zamiennych odzwierciedlająca zgodę ARP na przejęcie przez TFS funkcji Administratora Hipoteki oraz Agenta Zabezpieczenia Obligacji zgodnie z punktem 9.3 umowy przedwstępnej, zmianę Warunków Emisji Obligacji Zwykłych na zasadach uzgodnionych w dodatkowym porozumieniu wierzycieli w tym zrzeczenie się przez ARP, wynikającego zarówno z Warunków Emisji Obligacji Zamiennych jak i warunków emisji obligacji zwykłych serii B (o nominale (XXX) o łącznej wartości nominalnej wynoszącej 58 500 000 zł, do których nadal uprawniona jest ARP), przypadku naruszenia tychże warunków emisji obligacji poprzez zaistnienie sytuacji, w której skład osobowy rady nadzorczej PM nie obejmuje:
    • co najmniej dwóch członków wskazanych przez ARP − w przypadku rady nadzorczej składającej się z 5 albo 6 członków;
    • co najmniej trzech członków wskazanych przez ARP − w przypadku rady nadzorczej składającej się z od 7 do 9 członków; albo
    • takiej liczby członków wskazanych przez ARP, która stanowi, co najmniej 1/3 liczby członków rady nadzorczej (po zaokrągleniu w górę) w przypadku rady nadzorczej składającej się z co najmniej 10 członków.

Po nabyciu ww. obligacji Wnioskodawca złożył deklarację PCC-3 i zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych, przyjmując za podstawę opodatkowania Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych zwiększoną o kwotę odsetek narosłych od Obligacji Zamiennych od dnia emisji Obligacji Zamiennych do dnia nabycia Obligacji Zamiennych przez TFS.

Nabycie Obligacji Zamiennych umożliwiło TFS następnie wyświadczenie usługi podlegającej opodatkowaniu VAT, polegającej na udzieleniu Opcji Call inwestorom. Należy bowiem zaznaczyć, iż w dniu 18 stycznia 2017 r. TFS zawarło z inwestorami (tj. czterema spółkami kapitałowymi) „Umowę opcji zakupu akcji P.M. S.A.”.

Zamiarem Stron było uregulowanie w tej umowie:

  1. zobowiązań Stron związanych z procesem nabycia przez TFS od ARP 146 obligacji zamiennych wyemitowanych przez spółkę PM o łącznej wartości nominalnej 73.000.000 zł i zamiennych na łącznie 36.500.000 akcji spółki PM (dalej „Obligacje Zamienne”);
  2. zobowiązanie się TFS względem inwestorów, że TFS nie dokona zamiany Obligacji Zamiennych na akcje spółki PM bez uprzedniego żądania inwestorów;
  3. zobowiązanie się TFS względem inwestorów, że TFS dokona zamiany Obligacji Zamiennych na akcje spółki PM na żądanie inwestorów oraz zasad i trybu sprzedaży przez TFS na rzecz inwestorów akcji spółki PM nabytych przez TFS w wyniku zamiany Obligacji Zamiennych na akcje.

Zgodnie z punktem 4.1. umowy, pod warunkiem złożenia przez inwestorów pisemnego żądania, TFS niniejszym udziela inwestorom opcji zakupu akcji spółki PM w transzach i w terminach wskazanych poniżej i w tym celu niniejszym TFS zawiera z każdym z inwestorów umowę przedwstępną sprzedaży w rozumieniu art. 389 i 390 Kodeksu cywilnego, na podstawie której strony zobowiązane są:

  1. zawrzeć umowy sprzedaży łącznie 18.000.000 akcji spółki PM powstałych w wyniku konwersji 72 Obligacji Zamiennych o numerach od 1 do 72, przy czym każdy z inwestorów jest samodzielnie zobowiązany do nabycia od TFS a TFS jest zobowiązany do sprzedaży każdemu inwestorowi po 4.500.000 akcji spółki PM po cenie sprzedaży 2 zł za akcję w dniu 30 lipca 2020 r. („Opcja Call 1”);
  2. zawrzeć umowy sprzedaży łącznie 12.000.000 akcji spółki PM powstałych w wyniku konwersji 48 Obligacji Zamiennych o numerach od 73 do 120, przy czym każdy z inwestorów jest samodzielnie zobowiązany do nabycia od TFS a TFS jest zobowiązany do sprzedaży każdemu inwestorowi po 3.000.000 akcji spółki PM po cenie sprzedaży 2 zł za akcję w dniu 30 lipca 2021 r. („Opcja Call 2”); oraz
  3. zawrzeć umowy sprzedaży łącznie 6.500.000 akcji spółki PM powstałych w wyniku konwersji 26 Obligacji Zamiennych o numerach od 121 do 146, przy czym każdy z inwestorów jest samodzielnie zobowiązany do nabycia od TFS a TFS jest zobowiązany do sprzedaży każdemu inwestorowi po 1.625.000 akcji spółki PM po cenie sprzedaży 2 zł za akcję w dniu 30 lipca 2022 r. („Opcja Call 3”) - a Opcja Call 1, Opcja Call 2 i Opcja Call 3 łącznie jako „Opcja Call”.

W zakresie terminu i zakresu wykonania Opcji Call postanowiono, iż Opcja Call może być wykonana tylko jeśli żądanie jest podpisane przez wszystkich inwestorów i dotyczy wszystkich akcji spółki PM objętych daną Opcją Call, a także tylko jeśli stosowne żądanie inwestorów zostało doręczone do TFS nie później niż:

  1. w przypadku Opcji Call 1 − od dnia 31 stycznia 2020 r. do dnia 31 maja 2020 r.;
  2. w przypadku Opcji Call 2 − od dnia 31 stycznia 2021 r. do dnia 31 maja 2021 r.; oraz
  3. w przypadku Opcji Call 3 − od dnia 31 stycznia 2022 r. do dnia 31 maja 2022 r.

W zakresie trybu realizacji Opcji Call postanowiono, iż w celu umożliwienia TFS dostarczenia odpowiedniej liczby akcji każdemu z inwestorów zgodnie z odpowiednim zadaniem, TFS złoży wobec spółki PM Oświadczenie o Zamianie Obligacji (w rozumieniu warunków emisji Obligacji Zamiennych) dotyczące konwersji odpowiednich Obligacji Zamiennych na akcje spółki PM. TFS nie ponosi jednak żadnej odpowiedzialności za niedokonanie konwersji przez spółkę PM pomimo złożenia przez TFS wobec spółki PM Oświadczenia o Zamianie Obligacji, (w rozumieniu warunków emisji Obligacji Zamiennych) najpóźniej na 30 dni przed odpowiednim terminem, zawarcia umowy sprzedaży akcji spółki PM powstałych z konwersji odpowiednich Obligacji Zamiennych.

W zakresie mechanizmu wykonania Opcji Call postanowiono, że:

  1. jeżeli w wyniku konwersji TFS otrzyma od spółki PM akcje zdematerializowane i dopuszczone do obrotu na rynku regulowanym prowadzonym przez Giełdę Papierów Wartościowych, to zawarcie umowy przyrzeczonej, w wyniku wykonania każdej z Opcji Call nastąpi w drodze transakcji pakietowych, o których mowa w § 154 i § 155 Regulaminu Giełdy Papierów Wartościowych a jeśli z jakichkolwiek obiektywnych powodów zawarcie transakcji pakietowych nie będzie możliwe wówczas sprzedaż akcji zostanie przeprowadzona w drodze transakcji poza obrotem zorganizowanym, albo
  2. jeżeli w wyniku konwersji TFS otrzyma od spółki PM akcje w formie dokumentowej to zawarcie umowy przyrzeczonej w wyniku wykonania każdej z Opcji Call nastąpi w drodze podpisania przez TFS i każdego z inwestorów odpowiednio umowy sprzedaży akcji według wzoru stanowiącego załącznik do umowy.

W zamian za udzielenie Opcji Call przez TFS, każdy z inwestorów samodzielnie zobowiązuje się zapłacić na rzecz TFS wynagrodzenie.

Ponadto, z zastrzeżeniem pozostałych postanowień umowy, w celu umożliwienia realizacji Opcji Call TFS zobowiązuje się względem inwestorów, że TFS nie dokona konwersji z posiadanych Obligacji Zamiennych, chyba że taka konwersja następuje w celu zadośćuczynienia zobowiązaniom TFS wynikającym z danej Opcji Call. W przypadku, gdy inwestorzy nie wykonają danej Opcji Call i nie doręczą TFS stosownego żądania, w trybie i w terminie wskazanym powyżej, to stosowna część Obligacji Zamiennych będzie podlegać wykupowi i umorzeniu zgodnie z warunkami emisji Obligacji Zamiennych.

W celu umożliwienia Opcji Call, TFS zobowiązuje się względem inwestorów do zapewnienia zwolnienia przed dniem wystąpienia do spółki PM z Oświadczeniem o Zamianie Obligacji, ewentualnych obciążeń na Obligacjach Zamiennych, które mogłyby uniemożliwić lub ubezskutecznić realizację Opcji Call. A ponadto, w celu umożliwienia realizacji Opcji Call, TFS zobowiązuje się nie dokonywać przeniesienia Obligacji Zamiennych na jakąkolwiek osobę trzecią, chyba że TFS zapewni, że taka osoba trzecia (na którą mają zostać przeniesione Obligacje Zamienne) przystąpi najpierw do umowy oraz przejmie wszystkie wynikające z niej prawa i obowiązki TFS.

W dniu 20 stycznia 2017 r. TFS wystawił fakturę VAT na rzecz każdego z inwestorów, przy czym w opisie wynagrodzenia zostało wpisane: „Wynagrodzenie za udzielenie Opcji Call przez TFS na rzecz (nazwa inwestora), i zgodnie z umową opcji zakupu akcji (nazwa spółki „X”) z dnia 20 stycznia 2017 r. Stawka VAT: zwolnienie na podstawie art. 43 ust 1 pkt 41) ustawy o podatku od towarów i usług”.

Wnioskodawca zaznaczył, iż w zakresie prawidłowości uznania udzielenia Opcji Call za czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług posiada On indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego z 21 kwietnia 2017 r. wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej znak: 246l-IBPP2.4512.170.2017.2.JK (doręczoną Wnioskodawcy w dniu 24 kwietnia 2017 r.).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy Wnioskodawca nabywając Obligacje Zamienne świadczy usługę podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług?
  2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy nabycie Obligacji Zamiennych korzysta ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT?
  3. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1 i 2, czy podstawa opodatkowania VAT w przypadku nabycia Obligacji Zamiennych obejmuje jedynie odsetki wypłacane przez emitenta, dla których obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z przepisem art. 19a ust 5 pkt 1 lit e) ustawy o VAT, tzn. z chwilą otrzymania całości lub części zapłaty tych odsetek?
  4. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na pytanie nr 1, czy nabycie Obligacji Zamiennych podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż nabycie Obligacji Zamiennych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy, świadczenie to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają m.in. umowy sprzedaży praw majątkowych.

W tym zakresie, czynność nabycia Obligacji Zamiennych, wyemitowanych przez PM, na podstawie umowy sprzedaży tych praw majątkowych z dnia 20 stycznia 2017 r. pomiędzy ARP a TFS mieści się w zakresie przedmiotowym opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych (stanowi przedmiot opodatkowania tym podatkiem).

Wynika to z faktu, iż:

  • czynność cywilnoprawna nastąpiła w kwalifikowanej formie przewidzianej przepisem art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (umowa sprzedaży);
  • na podstawie czynności cywilnoprawnej dokonano transakcji mającej za przedmiot prawo majątkowe (Obligacje Zamienne).

Pomimo tego, należy jednak mieć na uwadze, że ustawodawca w przepisie art. 2 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określił wyłączenia z opodatkowania. Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy, podatkowi od czynności cywilnoprawnych nie podlegają czynności cywilnoprawne inne niż umowa spółki i jej zmiany:

  1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
  2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

W związku z faktem, iż czynność nabycia Obligacji Zamiennych stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, korzystającą ze zwolnienia z tego podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ww. ustawy, nie będzie ona podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, w związku z wyłączeniem z opodatkowania tym podatkiem określonym przepisem art. 2 pkt 4 lit. b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji przywołano powyżej tylko tę część stanowiska Zainteresowanych, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy wskazać, że niniejsza interpretacja stanowi ocenę stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają m.in. umowy sprzedaży rzeczy i praw majątkowych, oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Stosownie do zapisu art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej. W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych obowiązek podatkowy przy umowie sprzedaży ciąży na kupującym.

W oparciu o art. 6 ust. 1 pkt 1 cyt. ustawy, podstawę opodatkowania przy umowie sprzedaży stanowi wartość rynkowa rzeczy lub prawa majątkowego.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stawki podatku od umowy sprzedaży wynoszą:

  1. nieruchomości, rzeczy ruchomych, prawa użytkowania wieczystego, własnościowego spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego, spółdzielczego prawa do lokalu użytkowego oraz wynikających z przepisów prawa spółdzielczego: prawa do domu jednorodzinnego oraz prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym − 2%,
  2. innych praw majątkowych − 1%.

Jak wynika z powołanych przepisów – umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tegoż podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Stosownie do art. 2 pkt 4 ww. ustawy nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

  1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
  2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umowy sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Z treści art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona. Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość.

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, użyte w ustawie określenie podatek od towarów i usług oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.) lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 18 stycznia 2017 r. Wnioskodawca zawarł ze Spółka Akcyjną (ARP) umowę przedwstępną sprzedaży obligacji zamiennych wyemitowanych przez spółkę PM. Umowa ta została wykonana w dniu 20 stycznia 2017 r. poprzez zawarcie pomiędzy ARP i Wnioskodawcę umowy sprzedaży, na podstawie której ARP sprzedała 146 Obligacji Zamiennych na rzecz Wnioskodawcy w zamian Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych

Po nabyciu ww. obligacji Wnioskodawca złożył deklarację PCC-3 i zapłacił podatek od czynności cywilnoprawnych, przyjmując za podstawę opodatkowania Cenę Sprzedaży Obligacji Zamiennych zwiększoną o kwotę odsetek narosłych od Obligacji Zamiennych od dnia emisji Obligacji Zamiennych do dnia nabycia Obligacji Zamiennych przez Wnioskodawcę.

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Wnioskodawcy zawarte w pkt 4 dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem w podatku od towarów i usług skutkuje bowiem wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2017 r., znak: 0111-KDIB3-1.4012.407.2017.2.IK w zakresie podatku od towarów i usług Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że: „(...) czynność polegająca na nabyciu Obligacji Zamiennych jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatne świadczenie usług. (...) w przypadku nabycia Obligacji Zamiennych, świadczona usługa korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 41 ustawy o VAT.

A zatem, skoro omawiana transakcja sprzedaży obligacji zamiennych objęta została zakresem podatku od towarów i usług to w powyższej sprawie znalazło zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku na Nabywcy nie ciążył obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych z tytułu zawarcia ww. umowy.

Mając na uwadze powyższe, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, ul. Prymasa S. Wyszyńskiego 2, 44-100 Gliwice, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2017 r., poz. 1369, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.