0111-KDIB3-1.4012.712.2018.2.IK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Ujmowanie faktur dokumentujących WNT wystawionych po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę w rejestrach i deklaracjach, wystawianie i akceptacja not korygujących.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 29 sierpnia 2018 r. (data wpływu 5 września 2018 r.), uzupełnionym pismem z 15 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług jest:

  • nieprawidłowe – w zakresie ujmowania faktur dokumentujących WNT wystawionych po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę w rejestrach i deklaracjach (pytanie 5 i 6),
  • prawidłowe – w zakresie wystawiania not korygujących i prawa do odliczenia (pytanie 7 i 8),
  • nieprawidłowe – w zakresie akceptacji not korygujących (pytanie 9 i 10).

UZASADNIENIE

W dniu 5 września 2018 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług m.in. w zakresie ujmowania faktur dokumentujących WNT wystawionych po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę w rejestrach i deklaracjach, wystawiania i akceptacji not korygujących.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 15 listopada 2018 r. (data wpływu 15 listopada 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 6 listopada 2018 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.709.2018.1.KO, KDIB3-1.4012.712.2018.1.IK.

We wniosku przedstawiono następujący zaistniały stan faktyczny:

P.G. - jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzona pod nazwą K. P. G. (zwana dalej „Przedsiębiorcą”) z dniem 27 lipca 2017 r. została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością pod nazwą K. Sp. z o.o. (dalej zwaną „Spółka”) zgodnie z art. 551 § 5 K.s.h. o fakcie przekształcenia przedsiębiorca dowiedział się dnia 8 sierpnia 2017 r.

Przedsiębiorca przed dniem przekształcenia był czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dniem przekształcenia nastąpiło wykreślenie Przedsiębiorcy z rejestru podatników VAT czynnych mimo, że do Urzędu Skarbowego Przedsiębiorca złożył informację o woli pozostania czynnym podatnikiem VAT zarówno do transakcji krajowych, jak i wewnątrzwspólnotowych. Na wniosek Przedsiębiorcy przywrócono mu status podatnika VAT czynnego w transakcjach krajowych, bez możliwości przywrócenia statusu podatnika VAT czynnego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia jest czynnym podatnikiem VAT od dnia przekształcenia, tj. 27 lipca 2018 r., zarejestrowanym do transakcji wewnątrzwspólnotowych od dnia 8 sierpnia 2017 r.

Zakres działalności obejmuje sprzedaż i montaż systemów fotowoltaicznych. Towary handlowe są nabywane zarówno od kontrahentów krajowych, jak i zagranicznych, mających siedzibę na terenie Unii Europejskiej oraz poza UE, przede wszystkim w Chinach.

Zamówienia towarów dokonywane są z kilkumiesięcznym wyprzedzeniem, poparte zapłatą zaliczki.

Sukcesja prawna nastąpiła zgodnie z art. 551 § 5 ksh. Przedsiębiorca będący osobą fizyczną, wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz.U. poz. 646) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą). Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przekształcanego przedsiębiorcy (art. 5842 § 1 ksh). Jednocześnie zgodnie z art. 58413 ksh osoba fizyczna odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za swoje zobowiązania związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres 3 lat, licząc od dnia przekształcenia.

Wskutek przekształcenia w spółkę z o.o. osoba fizyczna przestała być właścicielem majątku, ale jednocześnie wraz z przekształceniem nie utraciła bytu prawnego.

Nieco inaczej przedstawia się sukcesja podatkowa. Spółka przekształcona - na mocy art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej - wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych. Sukcesja praw następuje z mocy ustawy, przejęcie zobowiązań odbywa się wg reguł obowiązujących osoby trzecie, a więc wymaga wydania odrębnej decyzji na podstawie art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej o odpowiedzialności osób trzecich.

Spółka powstała w wyniku przekształcenia otrzymała nowy nr NIP.

Zmiana formy prawnej nie spowodowała konieczności sporządzenia na dzień przekształcenia spisu z natury towarów handlowych, wyposażenia, środków trwałych nabytych przed przekształceniem, w stosunku do których przysługiwało prawo odliczenia VAT, a które do dnia przekształcenia nie zostały sprzedane.

Pismem z 15 listopada 2018 r. Wnioskodawca uzupełnił opis sprawy następująco.

W okresie od 27 lipca 2017 r. do dnia otrzymania informacji o przekształceniu faktury sprzedaży wystawiane były z danymi podatnika sprzed przekształcenia. Błędne dane sprzedawcy na fakturze sprzedaży skorygowano „fakturą korygująca- niezwiązaną z kwotą sprzedaży i podatku VAT należnego”.

Wszystkie towary ujęte na fakturach zakupu wystawionych na Przedsiębiorcę od dnia 27 lipca 2017 r. zostały wykorzystane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Wszystkie towary nabyte przez przedsiębiorcę w ramach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów zostały wykorzystane wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Spółka powstała w wyniku przekształcenia kontynuuje działalność gospodarczą przedsiębiorcy w tym samym zakresie.

B. obrót wewnątrzwspólnotowy

ad.5. Faktury zakupu dokumentujące WNT, wystawione na Przedsiębiorcę po dniu przekształcenia, zostały ujęte w rejestrach sprzedaży i zakupu VAT Przedsiębiorcy i wykazane w deklaracji VAT-7 Przedsiębiorcy za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym.

ad.6. Transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów importowanych z Chin, wprowadzonych na europejski obszar celny przez pośrednika podatkowego na terenie innego niż Polska kraju unijnego (Niemcy, Holandia), w których jako nabywca został wykazany Przedsiębiorca, zostały ujęte 15 dnia kolejnego miesiąca po miesiącu dokonanej odprawy celnej w ewidencjach sprzedaży i zakupu Przedsiębiorcy - czynnego podatnika VAT, a podatek należny do zapłaty i podatek naliczony do odliczenia zostały zadeklarowane i rozliczone w deklaracji VAT-7 za odpowiedni okres, mimo wykreślenia Przedsiębiorcy z rejestru podatników dokonujących transakcji wewnątrzwspólnotowych.

ad.7. Fakturą korygującą określoną w art. 106k ustawy o VAT - nota korygująca - skorygowano dane nabywcy w transakcjach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

ad.8. Na podstawie zaakceptowanej przez kontrahenta unijnego faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) ujęto faktury zakupu towaru w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki w dacie powstania obowiązku podatkowego dla WNT.

ad.9.10. Kilku kontrahentów zagranicznych nie dokonało akceptacji faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) lub odmówiło przyjęcia faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej).

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytania (numeracja jak we wniosku):

B obrót wewnątrzwspólnotowy

5. Czy faktury zakupu dokumentujące WNT wystawione po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę, zostały prawidłowo ujęte w rejestrach sprzedaży i zakupu VAT Przedsiębiorcy i wykazane w deklaracji VAT-7 za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy, mimo wykreślenia Przedsiębiorcy z rejestru podatników dokonujących transakcji wewnątrzwspólnotowych?

6. Czy transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów importowanych z Chin, wprowadzonych na europejski obszar celny przez pośrednika podatkowego na terenie innego kraju unijnego (Niemcy, Holandia), w których jako nabywca został wykazany Przedsiębiorca, zostały prawidłowo ujęte 15 dnia kolejnego miesiąca po miesiącu dokonanej odprawy celnej w ewidencjach sprzedaży i zakupu Przedsiębiorcy - czynnego podatnika VAT?

7. Czy faktura korygująca określona w art. 106k ustawy o VAT - nota korygująca - jest właściwym dokumentem do korygowania danych nabywcy w transakcjach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów?

8. Czy zaakceptowana przez kontrahenta unijnego faktura korygująca dane nabywcy (nota korygująca) może być podstawą do ewidencji faktury zakupu towaru w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki w dacie powstania obowiązku podatkowego dla WNT i czy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w dacie powstania obowiązku podatkowego dla podatku należnego?

9. Czy brak akceptacji faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) przez kontrahenta unijnego stanowi przeszkodę do ewidencji faktury w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki za okres kolejny (15 dnia kolejnego miesiąca) oraz do wykazania podatku należnego i odliczenia podatku naliczonego w tej samej dacie?

10. Czy odmowa przyjęcia faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) pozbawia podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu tej transakcji?

Stanowisko Wnioskodawcy (odnośnie pytań od 5 do 10):

Ad. 5 i 6

Zdaniem podatnika prawidłowo ujęto faktury zakupu dokumentujące WNT, wystawione na Przedsiębiorcę po dniu przekształcenia, w rejestrach sprzedaży i zakupu VAT Przedsiębiorcy i wykazane w deklaracji VAT-7 Przedsiębiorcy za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy, mimo wykreślenia Przedsiębiorcy z rejestru podatników dokonujących transakcji wewnątrzwspólnotowych Przedsiębiorca z chwilą przekształcenia nie zrezygnował ze statusu podatnika VAT czynnego z uwagi na przychody z najmu, przekraczające rocznie kwotę 200000,00 zł. Warunki materialno-prawne, kwalifikujące transakcje jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, zostały spełnione (Przedsiębiorca nabył prawo do rozporządzania towarami jak właściciel, nastąpiło przemieszczenie towaru z innego kraju UE na teren Polski unijny dostawca zadeklarował transakcję WDT dla Przedsiębiorcy).

Zgodnie z orzecznictwem TSUE, np. w sprawie Euro Tyre BV-Sucursal em Portugal przeciwko Autoritade Tributaria e Aduaneira (wyrok z 9.02.2017 r. C-21/16), art. 131 i art. 138 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej należy interpretować w ten sposób iż stoją one na przeszkodzie temu, aby organ podatkowy danego państwa członkowskiego odmawiał zwolnienia wewnątrzwspólnotowej dostawy z podatku od wartości dodanej z tego tylko względu, że w momencie tej dostawy nabywca, mający miejsce zamieszkania lub siedzibę w państwie członkowskim przeznaczenia i posiadający numer identyfikacyjny do celów podatku od wartości dodanej ważny do dokonywania transakcji w tym państwie, nie jest ani zarejestrowany w systemie wymiany informacji o podatku od wartości dodanej, ani objęty systemem opodatkowania wewnątrzwspólnotowego nabycia, chociaż nie istnieje żadna konkretna poszlaka wskazująca na popełnienie oszustwa podatkowego oraz ustalono, że przesłanki materialnoprawne zwolnienia z podatku od wartości dodanej zostały spełnione.

Ad. 7

Zdaniem podatnika faktura korygująca określona w art. 106k ustawy o VAT - nota korygująca - jest właściwym dokumentem do korygowania danych nabywcy w transakcjach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, gdyż ustawa o VAT w żaden sposób nie eliminuje kontrahentów zagranicznych z kręgu odbiorców tego dokumentu.

Ad. 8

Zdaniem podatnika zaakceptowana przez kontrahenta unijnego faktura korygująca dane nabywcy (nota korygująca) może być podstawą do ewidencji faktury zakupu towaru w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki w dacie powstania obowiązku podatkowego dla WNT i Spółka ma prawo do odliczenia podatku naliczonego w dacie powstania obowiązku podatkowego dla podatku należnego.

Prawo to wynika z ustawodawstwa unijnego, do którego przestrzegania Polska jest zobowiązana. Np. w wyroku C-518/14 TSUE sformułował tezę:

Artykuł 167, art. 178 lit. a. art. 179 i art. 226 pkt 3 dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28.11 2006 r w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - dalej jako dyrektywa 2006/112, należy interpretować w ten sposób, iż stoją one na przeszkodzie przepisom krajowym takim jak te rozpatrywane w postępowaniu głównym, zgodnie z którymi to przepisami korekta faktur dotycząca obowiązkowych danych, a mianowicie numeru identyfikacyjnego do celów podatku od wartości dodanej, nie wywołuje skutków wstecznych, czyli zgodnie z którymi wykonywane na podstawie skorygowanej faktury prawo do odliczenia nie odnosi się do roku, w którym ta faktura została pierwotnie wystawiona, lecz do roku, w którym faktura ta została skorygowana”.

Trybunał wskazał w uzasadnieniu, iż nie należy karać podatników odsunięciem w czasie prawa do odliczenia i odsetkami z powodu niezachowania warunków formalnych, jeżeli materialnoprawne przestanki odliczenia zostały spełnione. Jeżeli podatnik faktycznie nabył towary, służą mu one do czynności opodatkowanych i w dodatku dysponuje fakturą, to prawo do odliczenia w świetle uzasadnienia wyroku przysługuje mu ex tune. Posiadanie faktury zawierającej dane przewidziane w art. 226 dyrektywy 2006/112 stanowi wymóg formalny a nie materialnoprawną przesłankę prawa do odliczenia podatku VAT. W pewnych okolicznościach późniejsza korekta faktury, mająca na celu poprawienie błędu w danych wskazanych na fakturze nie stoi na przeszkodzie przyznaniu prawa do odliczenia.

Ad 9 i 10

Zdaniem podatnika brak akceptacji faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) przez kontrahenta unijnego lub odmowa jej przyjęcia stanowi przeszkodę do ewidencji faktury w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki za okres kolejny (15 dnia kolejnego miesiąca) oraz do wykazania podatku należnego i odliczenia podatku naliczonego w tej samej dacie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest:
  • nieprawidłowe – w zakresie ujmowania faktur dokumentujących WNT wystawionych po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę w rejestrach i deklaracjach (pytanie 5 i 6),
  • prawidłowe – w zakresie wystawiania not korygujących i prawa do odliczenia (pytanie 7 i 8),
  • nieprawidłowe – w zakresie akceptacji not korygujących (pytanie 9 i 10).

Na wstępie należy zaznaczyć, że dla rozstrzygnięcia części zagadnień będących przedmiotem wniosku istotne jest ustalenie, czy w przedstawionym przez Wnioskodawcę zdarzeniu mamy do czynienia z następstwem podatkowym w rozumieniu przepisów prawa podatkowego.

Następstwo prawne, polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw i obowiązków poprzednio już istniejących.

W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z art. 551 § 5 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1577, z późn. zm.), zwanej dalej K.s.h., przedsiębiorca będący osobą fizyczną wykonującą we własnym imieniu działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646) - (przedsiębiorca przekształcany) może przekształcić formę prowadzonej działalności w jednoosobową spółkę kapitałową (spółkę przekształconą) (przekształcenie przedsiębiorcy w spółkę kapitałową).

W myśl art. 5841 K.s.h., przedsiębiorca przekształcany staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu do rejestru (dzień przekształcenia).

Spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształcanego. Spółka przekształcona pozostaje podmiotem w szczególności zezwoleń, koncesji oraz ulg, które zostały przyznane przedsiębiorcy przed jego przekształceniem, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji albo ulgi stanowi inaczej. Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, staje się z dniem przekształcenia wspólnikiem albo akcjonariuszem spółki przekształconej (art. 5842 § 1, § 2 i § 3 K.s.h.).

W myśl art. 5845 K.s.h., do przekształcenia przedsiębiorcy wymaga się:

  1. sporządzenia planu przekształcenia przedsiębiorcy wraz z załącznikami oraz opinią biegłego rewidenta;
  2. złożenia oświadczenia o przekształceniu przedsiębiorcy;
  3. powołania członków organów spółki przekształconej;
  4. zawarcia umowy spółki albo podpisania statutu spółki przekształconej;
  5. dokonania w rejestrze wpisu spółki przekształconej i wykreślenia przedsiębiorcy przekształcanego z Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej.

Jak wynika z art. 58413 K.s.h., Osoba fizyczna, o której mowa w art. 551 § 5, odpowiada solidarnie ze spółką przekształconą za zobowiązania przedsiębiorcy przekształcanego związane z prowadzoną działalnością gospodarczą powstałe przed dniem przekształcenia, przez okres trzech lat, licząc od dnia przekształcenia.

Z powyższego wynika, że spółka przekształcona staje się następcą prawnym przedsiębiorcy prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą w drodze sukcesji uniwersalnej.

Zagadnienie sukcesji podatkowej w polskim prawie regulują przepisy zawarte w art. 93-93e ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm). W przepisach tych ustawodawca przedstawił katalog sytuacji, w których zachodzi sukcesja podatkowa, tj. sukcesja praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Zgodnie z art. 93 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

  1. osób prawnych,
  2. osobowych spółek handlowych,
  3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

W myśl art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

  1. innej osoby prawnej (osób prawnych),
  2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

Natomiast w świetle art. 93a § 1 ww. ustawy, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku:

  1. przekształcenia innej osoby prawnej,
  2. przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej

-wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Przepis art. 93a § 1 ww. ustawy – w świetle art. 93a § 2 stosuje się odpowiednio do:

  1. osobowej spółki handlowej zawiązanej (powstałej) w wyniku przekształcenia:
    1. innej spółki niemającej osobowości prawnej,
    2. spółki kapitałowej;
  2. (uchylony);
  3. stowarzyszenia utworzonego w wyniku przekształcenia stowarzyszenia zwykłego.

Jak stanowi art. 93d Ordynacji podatkowej, przepisy art. 93-93c mają zastosowanie również do praw i obowiązków wynikających z decyzji wydanych na podstawie przepisów prawa podatkowego.

W myśl art. 93e ww. ustawy, przepisy art. 93-93d stosuje się w zakresie, w jakim odrębne ustawy, umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz inne ratyfikowane umowy międzynarodowe, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, nie stanowią inaczej.

Zgodnie z art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształcanego przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie przepisów regulujących opodatkowanie spółek kapitałowych.

W świetle ww. przepisu art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej, w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną w jednoosobową spółkę kapitałową, nie następuje pełna sukcesja podatkowa, albowiem nie obejmuje ona zobowiązań, a jedynie prawa. Kwestia wejścia w prawa i obowiązki przedsiębiorcy przekształconego w jednoosobową spółkę kapitałową jest więc ukształtowana specyficznie.

Ustawodawca nie zdecydował się na uznanie spółki za sukcesora na zasadach takich, jak w przypadku innych podmiotów prawa handlowego, a więc zarówno uznając sukcesję zupełną (prawa i obowiązki), jak i automatyczną, niewymagającą wydawania decyzji przez organ podatkowy. Aktualnie, o ile sukcesja praw następuje z mocy ustawy, o tyle zobowiązania pozostają po stronie osoby fizycznej, nie podlegając tym samym sukcesji podatkowej.

W konsekwencji jednoosobowa spółka z ograniczoną odpowiedzialnością powstała w wyniku przewidzianego przez przepisy prawa trybu przekształcenia Wnioskodawcy, będącego osobą fizyczną, staje się sukcesorem Jego praw w zakresie prawa podatkowego (obowiązki podatkowe pozostają nadal przy osobie fizycznej i nie przechodzą na spółkę).

Należy jednak zauważyć, że stosownie do treści art. 112b Ordynacji podatkowej, jednoosobowa spółka kapitałowa powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy będącego osobą fizyczną odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą fizyczną za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Przy czym w myśl art. 108 § 1 Ordynacji podatkowej, o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji.

Zatem spółka powstała z przekształcenia przedsiębiorcy, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z tą osobą za powstałe do dnia przekształcenia zaległości podatkowe przedsiębiorcy, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Z opisu sprawy wynika, że jednoosobowa działalność gospodarcza prowadzona przez Przedsiębiorcę z dniem 27 lipca 2017 r. została przekształcona w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, zgodnie z art. 551 § 5 K.s.h. O fakcie przekształcenia Przedsiębiorca dowiedział się dnia 8 sierpnia 2017 r. Spółka powstała w wyniku przekształcenia jest czynnym podatnikiem VAT od dnia przekształcenia, tj. 27 lipca 2018 r. Przedsiębiorca przed dniem przekształcenia był czynnym podatnikiem VAT, zarejestrowanym do transakcji wewnątrzwspólnotowych. Z dniem przekształcenia nastąpiło wykreślenie Przedsiębiorcy z rejestru podatników VAT czynnych, mimo że do Urzędu Skarbowego Przedsiębiorca złożył informację o woli pozostania czynnym podatnikiem VAT. Na ten wniosek przywrócono Przedsiębiorcy status podatnika VAT czynnego wyłącznie w transakcjach krajowych, bez możliwości przywrócenia statusu podatnika VAT czynnego na potrzeby transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Faktury zakupu dokumentujące WNT, wystawione na Przedsiębiorcę po dniu przekształcenia, zostały ujęte w rejestrach sprzedaży i zakupu VAT Przedsiębiorcy i wykazane w deklaracji VAT-7 Przedsiębiorcy za okresy, w których powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym.

Transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów importowanych z Chin, wprowadzonych na europejski obszar celny przez pośrednika podatkowego na terenie innego niż Polska kraju unijnego (Niemcy, Holandia), w których jako nabywca został wykazany Przedsiębiorca, zostały ujęte 15 dnia kolejnego miesiąca po miesiącu dokonanej odprawy celnej w ewidencjach sprzedaży i zakupu Przedsiębiorcy - czynnego podatnika VAT, a podatek należny do zapłaty i podatek naliczony do odliczenia zostały zadeklarowane i rozliczone w deklaracji VAT-7 za odpowiedni okres, mimo wykreślenia Przedsiębiorcy z rejestru podatników dokonujących transakcji wewnątrzwspólnotowych.

Fakturą korygującą określoną w art. 106k ustawy o VAT - nota korygująca - skorygowano dane nabywcy w transakcjach wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów.

Na podstawie zaakceptowanej przez kontrahenta unijnego faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) ujęto faktury zakupu towaru w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki w dacie powstania obowiązku podatkowego dla WNT.

Kilku kontrahentów zagranicznych nie dokonało akceptacji faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej) lub odmówiło przyjęcia faktury korygującej dane nabywcy (noty korygującej).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 11 marca 1994 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2018 r., poz. 2174 z poźn. zm.) zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju.

Przez terytorium kraju – stosownie do art. 2 pkt 1 ustawy – rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, z zastrzeżeniem art. 2a.

Przez terytorium państwa członkowskiego rozumie się terytorium państwa wchodzące w skład terytorium Unii Europejskiej, z zastrzeżeniem art. 2a (art. 2 pkt 4 ustawy).

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy – przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy – przez wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 4, rozumie się nabycie prawa do rozporządzania jak właściciel towarami, które w wyniku dokonanej dostawy są wysyłane lub transportowane na terytorium państwa członkowskiego inne niż terytorium państwa członkowskiego rozpoczęcia wysyłki lub transportu przez dokonującego dostawy, nabywcę towarów lub na ich rzecz.

W świetle art. 9 ust. 2 ustawy – przepis ust. 1 stosuje się pod warunkiem, że:

  1. nabywcą towarów jest:
    1. podatnik, o którym mowa w art. 15, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej podatnika,
    2. osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w lit. a
    • z zastrzeżeniem art. 10;
  2. dokonujący dostawy towarów jest podatnikiem, o którym mowa w pkt 1 lit. a.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Jak stanowi art. 15 ust. 2 ustawy – działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, opodatkowaniu podlega czynność nabycia towarów. Należny z tytułu obrotu podatek rozliczany jest przez nabywcę towaru w państwie, do którego następuje dostawa towarów. Transakcji wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów towarzyszy zawsze lustrzana czynność, wykonywana przez drugą stronę transakcji, tj. dostawa towarów (co do zasady mająca charakter dostawy wewnątrzwspólnotowej).

Mechanizm opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych polega na zwolnieniu z prawem do odliczenia dostawy towarów, w wyniku której towar przemieszczany jest pomiędzy państwami członkowskimi, przy jednoczesnym zobowiązaniu nabywcy do zastosowania stawki krajowej w państwie przeznaczenia towarów. Stosowanie tej stawki ma za zadanie doprowadzić do realizacji podstawowego celu, dla którego wprowadzono szczególne zasady opodatkowania transakcji wewnątrzwspólnotowych, czyli opodatkowania towarów w kraju ich konsumpcji.

Należy podkreślić, że ww. mechanizm rozliczania podatku występuje, jeżeli nabywcą towarów jest, co do zasady, podatnik, o którym mowa w art. 15 ustawy, lub podatnik podatku od wartości dodanej, a nabywane towary mają służyć działalności gospodarczej tego podatnika, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem (cyt. wcześniej art. 9 ust. 2 ustawy).

W rozpatrywanej sprawie Przedsiębiorca dokonał wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów. Faktury dokumentujące ww. nabycia zostały wystawione po dniu przekształcenia na Przedsiębiorcę i ujęte w rejestrach sprzedaży i zakupu VAT.

Z przepisów dotyczących sukcesji – art. 93a § 4 Ordynacji podatkowej wynika, że Spółka powstała w wyniku przekształcenia przedsiębiorcy wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa przekształconego przedsiębiorcy. Sukcesja podatkowa nie obejmuje zobowiązań, a jedynie prawa.

Odnosząc zatem powyższe do przedstawionego opisu sprawy w zakresie wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów nabytych w sposób opisany w pytaniach 5 i 6 wniosku, należy stwierdzić, że prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przejęła Spółka powstała w wyniku przekształcenia Przedsiębiorcy czyli Wnioskodawca. Nierozerwalnie z tym prawem do odliczenia podatku naliczonego wiąże się obowiązek odprowadzenia podatku należnego z tytułu WNT. Nabyte w ramach WNT towary zostały wykorzystane do wykonania czynności opodatkowanych w ramach działalności gospodarczej Przedsiębiorcy. Przedmiotem działalności Przedsiębiorcy była sprzedaż i montaż systemów fotowoltaicznych. Działalność ta jest kontynuowana przez Spółkę. Przedsiębiorca został przekształcony w Spółkę kapitałową.

Tym samym Wnioskodawca (przekształcona Spółka) powinien ująć faktury dokumentujące WNT w swoich rejestrach sprzedaży i zakupu VAT oraz wykazać w deklaracji VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w części zakreślonej pytaniami od 5 do 6 jest nieprawidłowe.

Przechodząc do kwestii zakreślonej pytaniami od 7 do 8 czyli dotyczącej faktur korygujących (not korygujących) należy mieć na uwadze, że sytuacje, w których możliwe jest skorygowanie błędu za pomocą noty korygującej, zostały wymienione w art. 106k ustawy o VAT. Jednocześnie przepisy ustawy nie zabraniają wystawiania not korygujących dla kontrahentów spoza Polski.

Zgodnie z art. 106k ust. 1 ustawy, nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8-15, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą.

Jak wynika z art. 106k ust. 2 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Na podstawie art. 106k ust. 3 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, powinna zawierać:

  1. wyrazy „NOTA KORYGUJĄCA”;
  2. numer kolejny i datę jej wystawienia;
  3. imiona i nazwiska lub nazwy podatnika i nabywcy towarów lub usług oraz ich adresy i numer za pomocą którego podatnik jest zidentyfikowany na potrzeby podatku, a także numer, za pomocą którego nabywca towarów lub usług jest zidentyfikowany na potrzeby podatku lub podatku od wartości dodanej;
  4. dane zawarte w fakturze, której dotyczy faktura, o której mowa w ust. 1, określone w art. 106e ust. 1 pkt 1-6;
  5. wskazanie treści korygowanej informacji oraz treści prawidłowej.

Przepisy ust. 1-3 nie naruszają przepisów dotyczących wystawiania faktur korygujących (art. 106k ust. 3 ustawy).

O prawidłowości faktur wystawianych i otrzymywanych przez podatników powinny decydować przede wszystkim ustalenia, czy dokumenty te potwierdzają rzeczywiste transakcje handlowe. A zatem jeżeli w fakturach dokumentujących transakcje występują, tzw. wadliwości mniejszej wagi, należy uznać, że nie ma podstawy do kwestionowania faktur, w tym w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego (korekty), wyłącznie z powodu braków mających charakter tzw. wadliwości mniejszej wagi. Są to tego rodzaju wadliwości, które, co prawda, powodują, że faktura nie odpowiada wymogom określonym w przepisach, jednakże same w sobie nie wpływają na przedmiot i podstawę opodatkowania. Niemniej jednak, opisane błędy powinny być skorygowane w ten sposób, aby faktura odzwierciedlała faktycznie dokonaną transakcję pomiędzy prawidłowo oznaczonymi podmiotami gospodarczymi.

Jak wynika z powyższych regulacji, fakturę korygującą wystawia się w przypadku udzielenia rabatów, obniżek cen, zwrotu sprzedawcy towarów oraz zwrotu nabywcy kwot nienależnych, a także zwrotu nabywcy zaliczek, przedpłat, zadatków lub rat, podlegających opodatkowaniu (zwrotu całości lub części należności) oraz w sytuacji, gdy podwyższono cenę po wystawieniu faktury lub w razie stwierdzenia pomyłki w cenie, stawce lub kwocie podatku bądź w jakiejkolwiek innej pozycji faktury.

Z przywołanych przepisów wynika, że w sytuacji, gdy nabywca otrzyma fakturę zawierającą błędy w elementach nazwy sprzedawcy lub nabywcy albo oznaczenia towaru lub usługi, może je skorygować notą korygującą. Ww. przepisy nie ograniczają bowiem prawa do dokonania korekty przez nabywcę w formie noty korygującej jedynie do np. oczywistych omyłek w nazwie nabywcy.

Zatem, jeżeli po wystawieniu faktury wystąpią zdarzenia mające wpływ na treść wystawionej faktury lub okaże się, że wystawiona faktura zawiera błędy, podatnik wystawia w takim przypadku fakturę korygującą. Zatem faktura korygująca wystawiana jest w celu podania właściwych, prawidłowych i zgodnych z rzeczywistością kwot i innych danych, decydujących o rzetelności wystawionego dokumentu.

W świetle powyższego pomyłki dotyczące informacji wiążącej się z nabywcą, mogą być skorygowane poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w części zakreślonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 7 jest prawidłowe.

Ponadto wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii czy zaakceptowana przez kontrahenta unijnego faktura korygująca dane nabywcy (nota korygująca) może być podstawą do ewidencji faktury zakupu towaru w rejestrze sprzedaży i rejestrze zakupu Spółki w dacie powstania obowiązku podatkowego WNT i czy prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w dacie powstania obowiązku podatkowego dla podatku należnego.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. c ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 9, wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, o którym mowa w art. 11;

W myśl art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Zgodnie z art. 86 ust. 10b ww. ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:

  1. ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny;
  2. ust. 2 pkt 4 lit. c - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik:
    1. otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy,
    2. uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy;
  3. ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy.

Zatem, prawo do odliczenia podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Jednak zgodnie z art. 86 ust. 10b pkt 2 ustawy o VAT, prawo do odliczenia podatku naliczonego VAT w przypadku WNT powstaje w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu WNT, pod warunkiem że podatnik:

  • otrzyma fakturę dokumentującą dostawę towarów, stanowiącą u niego WNT, w terminie trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów powstał obowiązek podatkowy, oraz
  • uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu WNT w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek.

Ponadto podkreślić należy, iż ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie wskazać należy, że prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT, dokumentujących zakupy związane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, wynika z samej konstrukcji podatku od towarów i usług i zapewnia neutralność tego podatku dla czynnych podatników VAT.

Mając na uwadze przywołane regulacje należy stwierdzić, że Wnioskodawcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku należnego wynikającego z faktur dokumentujących transakcje wewnątrzwspólnotowego nabycia, pod warunkiem, że faktury te dokumentują nabycia związane z działalnością opodatkowaną i nie zaistnieją okoliczności wymienione w art. 88 ustawy derogujące prawo do odliczenia.

Tym samym Wnioskodawca ma prawo do odliczenia podatku naliczonego z błędnie wystawionych faktur pod warunkiem spełnienia przesłanek wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy. Jednocześnie w przypadku udokumentowania zakupu fakturą VAT zawierającą błędnie oznaczonego nabywcy, zasadnym jest skorygowanie tych błędów, co jednak nie uniemożliwia dokonania odliczenia podatku naliczonego na zasadach i terminach wskazanych przepisami prawa.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy dotyczące kwestii zakreślonej pytaniem oznaczonym we wniosku nr 8 jest prawidłowe.

Przechodząc do kwestii akceptacji not korygujących (pytania oznaczone we wniosku nr 9 i 10) wskazać należy, że zgodnie z wyżej cytowanym przepisem art. 106k ust. 2 ustawy, faktura, o której mowa w ust. 1, wymaga akceptacji wystawcy faktury.

Jednakże, po stronie podatku naliczonego nabywca otrzymujący błędną fakturę nie traci prawa do odliczenia podatku VAT. Odlicza go w okresie, w którym otrzymał taką fakturę. Zgodnie z art. 86 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi wykorzystywane są do wykonywania czynności opodatkowanych. Tak więc podatnik nie traci prawa do odliczenia podatku z faktur zawierających błędy mniejszej wagi, a takim jest bez wątpienia błąd w nazwie nabywcy. Podatnik ma prawo do odliczenia z niej podatku naliczonego w terminach przewidzianych w ustawie, pod warunkiem oczywiście, iż transakcja udokumentowana taką fakturą miała miejsce w rzeczywistości.

Błąd ten musi jednak zostać skorygowany poprzez wystawienie przez sprzedawcę faktury korygującej z prawidłową nazwą kontrahenta lub poprzez wystawienie przez nabywcę noty korygującej błędną nazwę. Oczywiście nabywca wystawia notę korygującą posiadając pełną wiedzę, że czynność została wykonana na jego rzecz i służy jego działalności opodatkowanej.

W związku z tym, że nota korygująca koryguje błędy mniejszej wagi, które nie mają wpływu na wartość dokonanej transakcji brak akceptacji noty nie skutkuje brakiem możliwości odliczenia podatku VAT z faktury pierwotnej zawierającej błędną nazwę kontrahenta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 9 i 10 jest nieprawidłowe.

Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Ocena prawna stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytań od 1 do 4 została wydana w odrębnym rozstrzygnięciu.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.