IPPP2/4512-270/16-4/MT | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
- opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C,
- zwolnienia z podatku VAT sprzedaży niezabudowanej działki D,
- udokumentowania dla celów VAT sprzedaży Nieruchomości poprzez wystawienie przez Kontrahenta na rzecz Spółki faktury z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B i C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D,
- prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury wystawionej przez Kontrahenta dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C,

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy - przedstawione we wniosku wspólnym z 24 marca 2016 r. (data wpływu 4 kwietnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu z dnia 4 maja 2016 r. nr IPPP2/4512-270/16-2/MT (doręczone 9 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • opodatkowania podatkiem od towarów i usług sprzedaży części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C,
  • zwolnienia z podatku VAT sprzedaży niezabudowanej działki D,
  • udokumentowania dla celów VAT sprzedaży Nieruchomości poprzez wystawienie przez Kontrahenta na rzecz Spółki faktury z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B i C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D,
  • prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającej z faktury wystawionej przez Kontrahenta dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C,

- jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków w podatku od towarów i usług w związku z nabyciem Nieruchomości. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Sp. z o.o. (dalej jako: Spółka lub Wnioskodawca 1) jest spółką należącą do Grupy E., prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu ich późniejszego wynajmu. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

W przyszłości Spółka zamierza nabyć od H. Sp. z o.o. (dalej jako: Kontrahent lub Wnioskodawca 2), będącego czynnym podatnikiem VAT, nieruchomość (dalej jako: Nieruchomość), w skład której będą wchodzić:

  • działka gruntu nr 20/8 o powierzchni 2.778,00 m2 (sklasyfikowana - zgodnie z rejestrem gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe - jako teren niezabudowany), na której znajdują się budowle w postaci parkingu utwardzonego i wjazdu na parking o powierzchni łącznej 2.605m2 oraz chodnika dla pieszych i wjazdu dla niepełnosprawnych o powierzchni łącznej 18m2 (dalej jako: działka A);
  • działka gruntu nr 21/21 o powierzchni 2.445,00 m2 (sklasyfikowana - zgodnie z rejestrem gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe - jako inne tereny zabudowane), zabudowana częścią budynku handlowo-usługowego o liczbie kondygnacji naziemnej 1,5 i powierzchni zabudowy 250 m2 oraz budowlami w postaci parkingu o powierzchni 1.434 m2, chodnika o powierzchni 121 m2, stacji gazu o powierzchni 102 m2 i zadaszenia o powierzchni 62 m2 (dalej jako: działka B);
  • działka gruntu nr 410/2 o powierzchni 16.441,00 m2 (sklasyfikowana - zgodnie z rejestrem gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe - jako inne tereny zabudowane), zabudowana główną częścią budynku handlowo-usługowego o liczbie kondygnacji naziemnej 1,5 i powierzchni zabudowy 7.355 m2 oraz budowlami w postaci parkingu wraz z wjazdem o powierzchni łącznej 6.522 m2, zadaszenia o powierzchni 457 m2 i chodnika wokół budynku o powierzchni 732 m2 (dalej jako: działka C);
  • działka gruntu nr 410/1 o powierzchni 2.775,00 m2 (sklasyfikowana - zgodnie z rejestrem gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe - jako zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczone symbolem Bp) na której znajduje się tylko trawnik częściowo zalesiony, w związku z tym działka ta pozostaje niezabudowana (dalej jako: działka D).

Działki A, C i D objęte są księgą wieczystą, natomiast działka B jest objęta księgą wieczystą.

Umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta między Spółką i Kontrahentem w formie aktu notarialnego. W stosunku do Nieruchomości Kontrahentowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony.

Kontrahent nie poniósł wydatków na ulepszenie wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej.

Kontrahent od wielu lat wynajmuje Nieruchomość na prowadzenie działalności handlowej, zatem od pierwszego jej zasiedlenia upłynęły dwa lata.

Obecnie Nieruchomość wynajmowana jest przez Kontrahenta spółce P. Sp. z o.o., należącej tak jak Wnioskodawca 1 do Grupy E.

Za wyjątkiem umowy najmu zawartej z P. Sp. z o. o. (dalej jako: Umowa Najmu), Kontrahent aktualnie nie zawarł i nie zamierza zawrzeć innych umów obejmujących prawo do korzystania z Nieruchomości.

Po nabyciu Nieruchomości, Spółka wstąpi z mocy prawa w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu zawartej między Kontrahentem (działającym jako wynajmujący) a spółką P. Sp. z o. o. (działającą jako najemca).

Wstąpienie przez Spółkę w miejsce Kontrahenta w prawa i obowiązki wynikające ze stosunku najmu nastąpi na podstawie art. 678 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U z 2014 r. poz. 121 ze zm.; dalej jako: Kodeks cywilny), zgodnie z którym w razie zbycia rzeczy najętej w czasie trwania najmu nabywca wstępuje w stosunek najmu na miejsce zbywcy jako wynajmujący. Wstąpienie przez Spółkę w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu odbędzie się bez dodatkowego wynagrodzenia.

Oprócz wspomnianej Umowy Najmu Spółka nie przejmie praw i obowiązków z innych umów Kontrahenta związanych z Nieruchomością.

Nieruchomość będąca przedmiotem transakcji nie jest wyodrębniona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta (tj. nie jest traktowana jako dział, oddział, wydział czy zakład) i stanowi tylko jedno z kilku miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta.

Kontrahent prowadzi ewidencję, która pozwala na przypisanie kosztów i przychodów do Nieruchomości, ale na jej podstawie nie jest możliwe przypisanie zobowiązań i należności do tejże Nieruchomości.

Planowanemu zbyciu Nieruchomości nie będzie towarzyszyło przeniesienie zasobów ludzkich na Spółkę (tj. w ramach planowanej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie dojdzie do przejścia pracowników Kontrahenta do przedsiębiorstwa Spółki).

Spółka nie przejmie jakichkolwiek zobowiązań Kontrahenta, w tym związanych z obsługą, utrzymaniem, ubezpieczeniem nieruchomości oraz z tytułu kaucji gwarancyjnej wpłaconej przez najemcę.

W ramach transakcji sprzedaży Kontrahent przekaże Spółce dokumentację prawną i techniczną dotyczącą Nieruchomości, bez zapisów z ksiąg rachunkowych.

Zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta z dnia 4 grudnia 2015 r. ww. Nieruchomość znajduje się na terenie, który nie jest objęty ustaleniami żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, natomiast poprzednio obowiązujący dla Nieruchomości plan zagospodarowania przestrzennego stracił ważność dnia 31 grudnia 2003 r. zgodnie z art. 87 ust. 3 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz.U z 2015 r., poz. 199 ze zm.). Nie istnieje również decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tej Nieruchomości.

W związku z faktem, że od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości do momentu jej sprzedaży upłynie więcej niż dwa lata, sprzedaż części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C mogłaby korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U z 2011 r. nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej jako: ustawa o VAT), jednakże Spółka i Kontrahent zamierzają z niego zrezygnować i przed zawarciem transakcji przesłać do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki zgodne oświadczenie Wnioskodawców o wyborze opodatkowania sprzedaży części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C podatkiem VAT (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT).

Kontrahent zamierza udokumentować sprzedaż Nieruchomości poprzez wystawienie faktury na rzecz Spółki z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B, C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do działki niezabudowanej, tj. działki D.

Po zakupie Nieruchomości, Spółka zamierza ją wynajmować za wynagrodzeniem.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w stosunku do sprzedaży części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C strony mogą zrezygnować ze zwolnienia od VAT i objąć tę część transakcji opodatkowaniem VAT...
  2. Czy sprzedaż niezabudowanej działki D podlega zwolnieniu od VAT...
  3. Czy prawidłowe będzie udokumentowanie dla celów VAT sprzedaży Nieruchomości poprzez wystawienie przez Kontrahenta na rzecz Spółki faktury z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B, C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D...
  4. Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C...

Stanowisko Wnioskodawcy:

Ad. 1

W ocenie Wnioskodawców, w stosunku do części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C Wnioskodawcy mogą zrezygnować ze zwolnienia od VAT przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Nastąpi to poprzez złożenie (zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT) przed dniem dokonania dostawy do Naczelnika Urzędu Skarbowego właściwego dla Spółki zgodnego oświadczenia o wyborze opodatkowania VAT sprzedaży części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek A, B, C.

W konsekwencji złożenia ww. oświadczenia, dostawa Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

Ad. 2

W o cenie Wnioskodawców, sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej działki D podlega zwolnieniu od VAT przewidzianemu w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT dla dostawy terenów innych niz tereny budowlaną.

W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej działki D będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

Ad. 3

W ocenie Wnioskodawców, prawidłowe będzie udokumentowanie dla celów VAT sprzedaży Nieruchomości poprzez wystawienie przez Kontrahenta na rzecz Spółki faktury z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B, C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D.

Ad. 4

W ocenie Wnioskodawców, Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawców dla pytań 1-4:

  1. Odrębna kwalifikacja dla celów VAT dostawy działek A, B, C, D

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego, przedmiotem sprzedaży (dostawy) będą działki A, C i D objęte jedną księgą wieczystą oraz działka B objęta drugą księgą wieczystą. W ocenie Wnioskodawców, objęcie jedną księgą wieczystą kilku działek gruntów nie oznacza, że można traktować transakcję sprzedaży tak określonej Nieruchomości jako jedną dostawę. Każda działka gruntu wchodząca w skład Nieruchomości objętej ww. księgami wieczystymi stanowi samodzielnie wyodrębnioną całość, która może być przedmiotem odrębnej dostawy, podlegającej opodatkowaniu według właściwej stawki VAT lub zwolnionej od VAT.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawców, w pełni prawidłowe jest traktowanie dostawy działek A, B, C i D jako odrębnych dostaw.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie np. w interpretacji Indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 7 lutego 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1222/11/IK).

  1. Opodatkowanie VAT dostawy Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:
    1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
    2. eksport towarów;
    3. import towarów na terytorium kraju;
    4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
    5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Natomiast zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków i budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim.
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Jednocześnie, zgodnie z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT przez towary rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (a zatem również nieruchomości).

Biorąc pod uwagę, że przedmiotem transakcji między Spółką a Kontrahentem będzie Nieruchomość, w ocenie Wnioskodawców rozpatrywana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Zdaniem Wnioskodawców, w stosunku do części zabudowanej Nieruchomości w postaci działki A dojdzie do dostawy budowli w postaci parkingu utwardzonego z wjazdem oraz chodnika dla pieszych i wjazdu dla niepełnosprawnych, wraz z gruntem działki A. Wobec braku definicji budowli w ustawie o VAT należy odwołać się do definicji zawartej w art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2013 r. poz. 1409 ze zm.: dalej Prawo budowlane) dalej jako: Prawo budowlane), zgodnie z którym budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury. Budowlą jest m.in. obiekt liniowy lub urządzenie techniczne. Obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami (art. 3 pkt 3a Prawo budowlane). Natomiast parkingi jako place postojowe należą do urządzeń budowlanych traktowanych jako urządzenia techniczne (czyli budowle) związane z obiektem budowlanym (art. 3 pkt 9) Prawo budowlane.

Niewątpliwie zatem utwardzony parking z wjazdem, chodnik i wyjazd dla niepełnosprawnych stanowią budowle w rozumieniu ustawy Prawo budowlane, a tym samym budowle w rozumieniu przepisów o VAT. Natomiast w stosunku do części zabudowanej Nieruchomości w postaci działek B i C dojdzie do dostawy budynków (odpowiednio w części budynku posadowionej na działkach B i C) i budowli (parkingu, chodnika i zadaszenia dla działki B oraz parkingu wraz z wjazdem, chodnika i zadaszenia dla działki C), wraz z gruntem działek B i C. Wobec braku definicji budynku w ustawie o VAT, ponownie zasadne będzie odwołanie się do Prawa budowlanego, które w art. 3 pkt 2 definiuje jako budynek taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Dokonując kwalifikacji dostawy części nieruchomości w postaci działki A jako dostawy budowli oraz kwalifikacji dostawy części Nieruchomości w postaci działek B i C jako dostawy budynków i budowli, należy uwzględnić art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwałe z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jednocześnie, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, od pierwszego zasiedlenia Nieruchomości do momentu jej sprzedaży upłynie więcej niż dwa lata.

W konsekwencji, dostawa Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C mogłaby podlegać zwolnieniu od VAT jako dostawa budowli i budynków lub ich części, przewidziana w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Niemniej jednak, Spółka oraz Kontrahent zamierzają skorzystać z postanowień art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni oraz złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów, właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

W świetle powyższego, o ile Spółka oraz Kontrahent złożą określone w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT oświadczenie, to dostawa Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C będzie podlegała opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej 23%.

  1. Brak przesłanek do uznania dostawy Nieruchomości za dostawę przedsiębiorstwa/ zorganizowanej części przedsiębiorstwa zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do:
    1. transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
    2. czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Jak wskazano w stanowisku Wnioskodawców do pytania 1, w ocenie Wnioskodawców rozpatrywana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Wnioskodawcy pragną zauważyć, że wskutek zakupu Nieruchomości od Kontrahenta Spółka automatycznie wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu. Należy przy tym podkreślić, że przejście Umowy Najmu nie będzie warunkiem planowania umowy sprzedaży Nieruchomości. Przejście to nastąpi automatycznie z mocy prawa i de facto będzie skutkiem wtórnym w odniesieniu do zbycia Nieruchomości.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, w odniesieniu do planowej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie zostaną spełnione przesłanki zbycia przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ustawa o VAT nie zawiera definicji „przedsiębiorstwa”, dlatego też zgodnie z poglądem powszechnie przyjętym w orzecznictwie oraz w interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy stosować dyspozycję art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z analizy przepisów Kodeksu cywilnego wynika, że przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa oznacza istnienie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach pomimo jego zbycia. Przedmiotem planowej transakcji sprzedaży będzie Nieruchomość, która nie stanowi odrębnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do samodzielnego funkcjonowania na rynku, dlatego też nie można uznać, że w rezultacie transakcji dojdzie do zbycia przedsiębiorstwa. W szczególności, transakcja sprzedaży nie będzie obejmować przejścia elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa takich jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo, prawa własności do ruchomości, wierzytelności, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi itp.

W konsekwencji, w ocenie Wnioskodawców brak jest podstaw do uznania, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości, wskutek której Spółka wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu, będzie stanowiła zbycie przedsiębiorstwa.

Wnioskodawcy uważają również, że sprzedaż Nieruchomości, wskutek której Spółka automatycznie wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu, nie będzie mogła być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z powyższą definicją zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić o pięciu warunkach konstytuujących daną jednostkę jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa dla celów VAT. Są to:

  • istnienie jednostki organizacyjnie i finansowo wyodrębnionej,
  • istnienie tej jednostki w istniejącym przedsiębiorstwie,
  • stanowienie przez jednostkę zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
  • przeznaczenie jednostki do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • możliwość stanowienia przez jednostkę niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego te zadania.

Natomiast zgodnie z utrwalonym na postawie ww. kryteriów stanowiskiem zarówno organów podatkowych, jak i sądów administracyjnych, dla uznania, że zespół składników materialnych i niematerialnych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, muszą być spełnione przesłanki dotyczące trzech płaszczyzn wyodrębnienia:

  • wyodrębnienie organizacyjne,
  • wyodrębnienie finansowe,
  • wyodrębnienie funkcjonalne.

Brak zaistnienia któregokolwiek z powyższych elementów wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do sprzedaży Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyć również automatyczne (tj. z mocy prawa) przeniesienie praw i obowiązków wynikających z Umowy Najmu, nie można mówić o spełnieniu żadnej z wymienionych wyżej przesłanek.

Zgodnie z utrwalonym poglądem organów podatkowych, wyodrębnienie organizacyjne występuje wówczas, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Co więcej, takie organizacyjne wydzielenie powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnym charakterze. Takie stanowisko zostało zaprezentowane m.in. w interpretacji Indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-872/15-2/RK).

Należy podkreślić, iż w przedstawionym zdarzeniu przyszłym działalność prowadzona za pośrednictwem Nieruchomości (tj. jej wynajem) nie została w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta. Lokalizacja jest wyłącznie jednym z kilku miejsc prowadzenia działalności gospodarczej przez Kontrahenta. W szczególności, przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału Kontrahenta. Tym samym, nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym składników majątkowych będących przedmiotem planowanej transakcji, a co za tym idzie, nie jest możliwe traktowanie planowej transakcji sprzedaży Nieruchomości, wskutek której Spółka wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające ze stosunku najmu, jako zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Kolejnym warunkiem, jaki musi być spełniony, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, jest wyodrębnienie finansowe składników materialnych i niematerialnych. Zgodnie z podejściem wypracowanym przez organy podatkowe, wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Taki pogląd został wyrażony m.in. w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 10 września 2013 r. (sygn. IPTPP4/443-419/13-2/OS).

Jednocześnie - zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych - o wyodrębnieniu finansowym można mówić tylko wówczas, gdy do danej jednostki funkcjonującej w ramach przedsiębiorstwa możliwe jest przypisanie zobowiązań związanych z jej działalnością. Potwierdza to interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 stycznia 2015 r. (sygn. IPPB1/415-1122/14-5/MT), w której organ podatkowy wskazał, że „konsekwencją finansowego wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest konieczność przypisania do niej wszelkich zobowiązań związanych z jej działalnością. Zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest zatem możliwe tylko w przypadku, gdy na nabywcę zostaną przeniesione wszystkie zobowiązania wcześniej jej przypisane. (...) Oddział pozbawiony choćby części zobowiązań związanych z prowadzoną przez niego działalnością traci status zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy wskazać, że jakkolwiek Kontrahent prowadzi odrębną ewidencję przychodów i kosztów dotyczących Nieruchomości, to jednak na jej podstawie nie jest możliwe przypisanie zobowiązań i należności do działalności prowadzonej za pośrednictwem Nieruchomości. Tym samym należy uznać, że skoro nie jest możliwe wyodrębnienie zobowiązań i należności związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej za pośrednictwem Nieruchomości, to brak jest podstaw do uznania, że Nieruchomość ta jest finansowo wyodrębniona w strukturze Kontrahenta. A zatem należy uznać, iż zbycie składników majątkowych będących przedmiotem transakcji (tj. zbycie Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyć przejście Umowy Najmu z mocy prawa) nie będzie spełniać kolejnego z warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (tj. nie będzie posiadać przymiotu wyodrębnienia finansowego).

Trzecim z warunków, jaki musi być spełniony, aby można było mówić o zorganizowanej części przedsiębiorstwa jest wyodrębnienie funkcjonalne. Z wyodrębnieniem funkcjonalnym danej jednostki mamy do czynienia, gdy jest ona w stanie przejąć określone zadania gospodarcze oraz samodzielnie funkcjonować na rynku. Oznacza to, iż aby wydzielona część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych, musi ona posiadać potencjalną zdolność do niezależnego działania gospodarczego jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe, materialne i niematerialne, wchodzące w skład danej jednostki, muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa. Takie stanowisko potwierdza m.in. interpretacja indywidualna Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 1 sierpnia 2014 r. (sygn. ILPP2/443-526/14-2/JK).

W świetle powyższego należy uznać, iż aby zespół składników materialnych i niematerialnych mógł być traktowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, musi on mieć potencjał do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące określone zadania gospodarcze. Oznacza to, że nie jest wystarczające jakiekolwiek zaistnienie lub zorganizowanie masy majątkowej, ale musi ona odznaczać się odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zdaniem Spółki, w przypadku zakupu Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyło przejście praw i obowiązków wynikających z Umowy Najmu z Kontrahenta (tj. sprzedawcy) na nabywcę (tj. Spółkę), nie można mówić o wyodrębnieniu funkcjonalnym. W ramach transakcji nie dojdzie bowiem do przeniesienia zasobów ludzkich z Kontrahenta na Spółkę, ani do przeniesienia umów, zobowiązań czy wierzytelności związanych z Nieruchomością. Dopiero w gestii Spółki jako nabywcy będzie leżało zawarcie umów koniecznych do wykorzystywania Nieruchomości na działalność w zakresie wynajmu, w tym umów dotyczących jej obsługi, administrowania, ubezpieczenia, utrzymania w należytym stanie. Nie można też uznać, że możliwe jest samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym zespołu składników materialnych i niematerialnych bez odpowiednich zasobów ludzkich, których pozyskanie będzie leżało po stronie Spółki. Mając powyższe na uwadze należy uznać, iż zbycie nieruchomości wraz z przejściem Umowy Najmu nie spełnia również ostatniego z warunków określonych w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (tj. nie będzie spełniać warunku wyodrębnienia funkcjonalnego), a co za tym idzie nie będzie mogło być traktowane jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Reasumując, ze względu na brak spełnienia przesłanek wyodrębnienia organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego należy uznać, iż planowane zbycie składników majątkowych tj. zbycie Nieruchomości, któremu będzie towarzyszyło - na podstawie przepisów Kodeksu cywilnego - przejście praw i obowiązków wynikających z Umowy Najmu z Kontrahenta na Spółkę, nie będzie mogło zostać uznane za zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 w zw. z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT (tj. nie będzie mogło zostać uznane za transakcję wyłączoną z opodatkowania VAT).

  1. Brak przesłanek do uznania dostawy Nieruchomości za czynności, która nie mogą być przedmiotem skutecznej umowy.

Zgodnie z art. 6 ustawy o VAT, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do:

  1. transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa;
  2. czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy.

Zdaniem Wnioskodawców, w odniesieniu do planowej transakcji sprzedaży Nieruchomości nie wystąpi przesłanka określona art. 6 pkt 2 ustawy o VAT. Zgodnie z tym artykułem, nie podlegają opodatkowaniu VAT (są wyłączone z opodatkowania) transakcje nie mogące być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Należy podkreślić, że sprzedaż nieruchomości jest dozwolona przepisami Kodeksu cywilnego i dla swojej skuteczności wymaga formy aktu notarialnego. Tym samym, skoro Spółka i Kontrahent zamierzają zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości (wskutek której Spółka automatycznie wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu) w formie aktu notarialnego, to taka umowa będzie skuteczna i nie wystąpi przesłanka negatywna, określona art. 6 ust. 2 ustawy o VAT.

  1. Zwolnienie od VAT sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej działki D

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Jednocześnie, zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta Nieruchomość (zarówno w części dotyczącej działek A, B, C, jak i D) znajduje się na terenie, który nie jest objęty ustaleniami żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, natomiast poprzednio obowiązujący dla Nieruchomości plan zagospodarowania przestrzennego stracił ważność zgodnie z art. 87 ust. 3 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Nie istnieje również decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tej Nieruchomości. Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na działce D znajduje się tylko trawnik częściowo zalesiony (brak budynków i budowli).

W świetle powyższego, działkę D należy uznać za niezabudowaną i niebędącą terenem budowlanym w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej działki D będzie podlegała zwolnieniu od VAT.

  1. Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury w stosunku do Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C.

Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy o VAT, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jednocześnie, stosownie do treści art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z kolei w myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego faktury w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazanego na fakturze, jeśli zostały spełnione następujące warunki:

  1. zakup towarów / usług stanowi czynność opodatkowaną VAT (tj. nie jest to ani czynność niepodlegająca VAT ani czynność zwolniona od VAT);
  2. zakup towarów / usług jest udokumentowany fakturą,
  3. zakup towarów / usług związany jest z działalnością opodatkowaną VAT podatnika.

W ocenie Wnioskodawców, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym wszystkie ww. warunki zostaną spełnione, a co za tym idzie Spółka będzie uprawniona do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że transakcja zakupu Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C nie będzie stanowić ani czynności niepodlegąjącej VAT ani też czynności zwolnionej od VAT. Rozpatrywana dostawa Nieruchomości nie będzie stanowić transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a także nie będzie stanowić czynności, która nie może być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Jak wskazano w stanowisku Wnioskodawców do pytania 1, w ocenie Wnioskodawców rozpatrywana transakcja sprzedaży Nieruchomości powinna być traktowana dla potrzeb VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Ponadto, do sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C strony transakcji, mimo zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, Wnioskodawcy zamierzają wybrać opcję opodatkowania przewidzianą w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

W rezultacie należy uznać, że w przypadku, gdy Spółka i Kontrahent złożą przed dniem dokonania transakcji zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C, to wówczas sprzedaż tej Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C będzie traktowana jako czynność opodatkowana VAT a nie zwolniona od VAT. Tym samym nie wystąpi okoliczność, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne, w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Mając na uwadze fakt, że transakcja sprzedaży Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C nie będzie stanowić ani czynności niepodlegąjącej VAT ani też czynności zwolnionej, nie wystąpi tym samym przesłanka negatywna, o której mowa w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT. Zostanie tym samym spełniona pierwsza z przesłanek, warunkująca obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W ocenie Spółki, w okolicznościach przedstawionych w zdarzeniu przyszłym zostanie też spełniony drugi z warunków, konieczny do zaistnienia możliwości obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a mianowicie sprzedaż Nieruchomości zostanie udokumentowana przez Kontrahenta fakturą zawierającą stawkę VAT.

Ponadto, w ocenie Wnioskodawców, w odniesieniu do nabycia Nieruchomości zostanie spełniona również trzecia z przesłanek, od której uzależnione jest powstanie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, tj. wystąpi bezpośredni związek między zakupem Nieruchomości a działalnością opodatkowaną prowadzoną przez Spółkę. Należy wskazać, że przedmiotem działalności Spółki jest wyszukiwanie korzystnie położonych lokalizacji w celu oddawania ich w późniejszy najem / dzierżawę (czynności opodatkowane VAT) i czerpania z tego tytułu zysków. Spółka zamierza nabyć Nieruchomość w celu oddania jej w późniejszy wynajem, opodatkowany VAT. Tym samym, nie ulega wątpliwości, że zakup Nieruchomości będzie wiązał się ściśle z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę. W konsekwencji należy uznać, że pomiędzy nabyciem Nieruchomości i działalnością opodatkowaną Spółki wystąpi związek przyczynowo-skutkowy, a zatem zostanie spełniony warunek, o którym mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując powyższe, w ocenie Wnioskodawców w pełni prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym Spółce będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wykazaną na fakturze wystawionej przez Kontrahenta, dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B, C.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 cyt. ustawy rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Na podstawie art. 6 pkt 1 ww. ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Zatem dla potrzeb przepisów ustaw podatkowych należy posiłkować się definicją zawartą w art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz.U. z 2016 r., poz. 380). Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym, co oznacza, że najistotniejsze dla przedmiotowego zagadnienia jest ustalenie, czy przenoszony majątek stanowi na tyle zorganizowany kompleks praw, obowiązków i rzeczy, że zdolny jest do realizacji zadań gospodarczych przypisywanych przedsiębiorstwu. Przedsiębiorstwo w rozumieniu powyższego przepisu powinno więc łączyć mienie w funkcjonalnie zorganizowane przedsięwzięcie gospodarcze, a nie tylko stanowić zgromadzone niematerialne i materialne składniki stanowiące sobą przedsiębiorstwo w powyżej przedstawionym znaczeniu przedmiotowym. Organizacyjna i funkcjonalna istota przedsiębiorstwa kreuje powstanie samodzielnego podmiotu gospodarczego, zdolnego do funkcjonowania w obrocie na niezmienionych zasadach, pomimo jego zbycia. Ponadto, przepis art. 551 Kodeksu cywilnego wskazuje, że przedsiębiorstwo jest „zespołem składników”. Pojęcie zespół (a nie zbiór) zakłada istnienie pewnego poziomu powiązań organizacyjnych pomiędzy składnikami przedsiębiorstwa.

Ponadto ustawodawca na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług wyłączył z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa wynika z art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług przez którą rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Dla uznania zbywanego majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa podstawowym wymogiem jest to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jeżeli spełnione są wszystkie następujące przesłanki:

  • istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  • zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  • składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych) wchodzących w skład przedsiębiorstwa, ale wyodrębnionym organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespołem tych składników, zdolnym do samodzielnej realizacji określonych zadań gospodarczych. Przy czym, organizacyjne i finansowe wyodrębnienie musi istnieć w ramach istniejącego przedsiębiorstwa. Nie jest wystarczające, aby zbywane składniki majątkowe utworzyły przedsiębiorstwo u nabywcy. Zbywane składniki majątkowe muszą stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa u zbywcy. Zatem zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług okolicznością determinującą możliwość wyłączenia na mocy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług określonego zespołu składników niematerialnych i materialnych jest takie ich zorganizowanie, żeby wspomniany zespół mógł służyć do prowadzenia działalności gospodarczej. Zespół składników materialnych i niematerialnych obejmować powinien elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie miały zastosowania do zbywanego mienia musi ono - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w jego skład muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W świetle przywołanych przepisów i przedstawionych okoliczności należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że przedmiotowa transakcja sprzedaży nie będzie zbyciem przedsiębiorstwa, ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Nie dojdzie więc do zastosowania wyłączenia spod przedmiotowego zakresu opodatkowania podatkiem VAT przewidzianego w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Jak wynika z ww. treści wniosku planowana transakcja sprzedaży nie obejmie istotnych składników majątkowych służących do prowadzenia działalności gospodarczej, o których stanowi art. 551 Kodeksu cywilnego. W szczególności, jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotem planowanej transakcji sprzedaży będzie Nieruchomość, która nie stanowi odrębnego podmiotu gospodarczego zdolnego do samodzielnego funkcjonowania na rynku. W szczególności transakcja sprzedaży nie będzie obejmować przejścia elementów charakterystycznych dla przedsiębiorstwa takich jak: oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwa, prawa własności do ruchomości, wierzytelności, koncesje, licencje, patenty, majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne, tajemnice przedsiębiorstwa, księgi, itp. Zatem, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że opisanego przedmiotu transakcji nie można uznać za przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, ponieważ nie stanowi on zorganizowanego zespołu składników niematerialnych i materialnych, o którym mowa w tym przepisie pozwalającego na samodzielne realizowanie celów gospodarczych.

Opisany przedmiot transakcji nie będzie również stanowił zorganizowanej części przedsiębiorstwa ze względu na niespełnienie przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Jak wskazał Wnioskodawca, działalność prowadzona za pośrednictwem Nieruchomości (tj. wynajem) nie została w żaden sposób wydzielona w strukturze organizacyjnej Kontrahenta. W szczególności przedmiotowa Nieruchomość nie stanowi odrębnego działu, wydziału czy też oddziału Kontrahenta. Ponadto brak jest podstaw do uznania, że Nieruchomość ta jest finansowo wyodrębniona w strukturze Kontrahenta. Kontrahent prowadzi odrębną ewidencję przychodów i kosztów dotyczących Nieruchomości, to jednak na jej podstawie nie jest możliwe przypisanie zobowiązań i należności do działalności prowadzonej za pośrednictwem Nieruchomości. W niniejszej sprawie nie można mówić także o wyodrębnieniu funkcjonalnym, bowiem nie dojdzie do przeniesienia zasobów ludzkich z Kontrahenta na Spółkę, ani do przeniesienia umów, zobowiązań czy wierzytelności związanych z Nieruchomością. Dopiero w gestii Spółki jako nabywcy będzie leżało zawarcie umów koniecznych do wykorzytywania Nieruchomości na działalność w zakresie wynajmu, w tym umów dotyczących jej obsługi, administrowania, ubezpieczenia, utrzymania w należytym stanie. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie jest możliwe samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym zespołu składników materialnych i niematerialnych bez odpowiednich zasobów ludzkich, których pozyskanie będzie leżało po stronie Spółki. Zatem skoro przedmiot planowanego nabycia nie wykazuje odrębności organizacyjnej, finansowej ani nie stanowi zespołu składników majątkowych wraz z zobowiązaniami, które mogłyby funkcjonować jako niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące określone cele gospodarcze, to nie będzie mógł zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, skoro przedmiot transakcji nie będzie stanowił ani przedsiębiorstwa ani zorganizowanej części przedsiębiorstwa jego zbycie nie będzie podlegało wyłączeniu z opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Tym samym, transakcja ta będzie - na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług - czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

Należy ponadto zgodzić się z Wnioskodawcą, że w odniesieniu do planowanej transakcji nie będzie miał również zastosowania art. 6 pkt 2 ustawy o VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do czynności, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy. Jak wskazała Strona umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta między Spółką i Kontrahentem w formie aktu notarialnego. Tym samym, skoro pomiędzy Spółką i Kontrahentem zostanie zawarta umowa sprzedaży Nieruchomości (wskutek której Spółka automatycznie wstąpi w prawa i obowiązki Kontrahenta wynikające z Umowy Najmu) w formie aktu notarialnego, to taka umowa będzie skuteczna i nie wystąpi przesłanka negatywna, określona art. 6 pkt 2 ustawy o VAT.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, stosownie do art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy przewidują dla niektórych towarów i usług stawki obniżone lub zwolnienie od podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ww. ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Pierwsze zasiedlenie będzie miało miejsce wówczas, gdy wybudowany lub zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu. Zatem należy uznać, że pierwsze zasiedlenie zachodzi w momencie sprzedaży lub oddania budynku, budowli lub ich części do użytkowania pierwszemu nabywcy lub najemcy (dzierżawcy).

Należy zauważyć, że w kwestii rozumienia definicji „pierwszego zasiedlenia” wypowiedział się NSA w wyroku z dnia 14 maja 2014 r. o sygn. I FSK 382/14. Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”.

Przy czym, jak wynika z art. 43 ust. 10 ww. ustawy podatnik może zrezygnować ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10, i wybrać opodatkowanie dostawy budynków, budowli lub ich części, pod warunkiem że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni;
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla ich nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Stosownie do art. 43 ust. 11 ww. ustawy oświadczenie, o którym mowa w ust. 10 pkt 2, musi również zawierać:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

W przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT ustawodawca umożliwił podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

Zgodnie do art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Co więcej, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki lub budowle rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Co do zasady zatem grunt będący przedmiotem sprzedaży, podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki/budowle na nim posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również sprzedaż gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Stosownie do treści art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2016 r. poz. 290), przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Przez budowlę rozumie się natomiast każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolnostojące maszty antenowe, wolnostojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolnostojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową (art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane).

Zgodnie z art. 3 pkt 3a ww. ustawy przez obiekt liniowy należy rozumieć obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość, w szczególności droga wraz ze zjazdami, linia kolejowa, wodociąg, kanał, gazociąg, ciepłociąg, rurociąg, linia i trakcja elektroenergetyczna, linia kablowa nadziemna i, umieszczona bezpośrednio w ziemi, podziemna, wał przeciwpowodziowy oraz kanalizacja kablowa, przy czym kable w niej zainstalowane nie stanowią obiektu budowlanego lub jego części ani urządzenia budowlanego;

Z kolei w myśl art. 3 pkt 9 ww. ustawy przez urządzenia budowlane należy rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

W niniejszym wniosku wskazano, że Wnioskodawca 1 jest spółką należącą do Grupy E., prowadzącą działalność gospodarczą polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu ich późniejszego wynajmu. Spółka jest zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

W przyszłości Spółka zamierza nabyć od Kontrahenta, będącego czynnym podatnikiem VAT, Nieruchomość, w skład której będą wchodzić:

  • działka gruntu nr 20/8 o powierzchni 2.778,00 m2, na której znajdują się budowle w postaci parkingu utwardzonego i wjazdu na parking o powierzchni łącznej 2.605 m2 oraz chodnika dla pieszych i wjazdu dla niepełnosprawnych o powierzchni łącznej 18 m2 (działka A);
  • działka gruntu nr 21/21 o powierzchni 2.445,00 m2, zabudowana częścią budynku handlowo-usługowego o liczbie kondygnacji naziemnej 1,5 i powierzchni zabudowy 250 m2 oraz budowlami w postaci parkingu o powierzchni 1.434 m2, chodnika o powierzchni 121 m2, stacji gazu o powierzchni 102 m2 i zadaszenia o powierzchni 62 m2 (działka B);
  • działka gruntu nr 410/2 o powierzchni 16.441,00 m2, zabudowana główną częścią budynku handlowo-usługowego o liczbie kondygnacji naziemnej 1,5 i powierzchni zabudowy 7.355 m2 oraz budowlami w postaci parkingu wraz z wjazdem o powierzchni łącznej 6.522 m2, zadaszenia o powierzchni 457 m2 i chodnika wokół budynku o powierzchni 732 m2 (działka C);
  • działka gruntu nr 410/1 o powierzchni 2.775,00 m2 (sklasyfikowana - zgodnie z rejestrem gruntów wydanym przez Starostwo Powiatowe - jako zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczone symbolem Bp) na której znajduje się tylko trawnik częściowo zalesiony, w związku z tym działka ta pozostaje niezabudowana (działka D).

Umowa sprzedaży Nieruchomości zostanie zawarta między Spółką i Kontrahentem w formie aktu notarialnego. W stosunku do Nieruchomości Kontrahentowi służyło prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. Kontrahent nie poniósł wydatków na ulepszenie wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej. Kontrahent od wielu lat wynajmuje Nieruchomość na prowadzenie działalności handlowej, zatem od pierwszego jej zasiedlenia upłynęły dwa lata. Obecnie Nieruchomość wynajmowana jest przez Kontrahenta spółce P. Sp. z o. o., należącej tak jak Wnioskodawca 1 do Grupy E. Za wyjątkiem Umowy Najmu zawartej z P. Sp. z o. o., Kontrahent aktualnie nie zawarł i nie zamierza zawrzeć innych umów obejmujących prawo do korzystania z Nieruchomości.

Zgodnie z zaświadczeniem Prezydenta Miasta z dnia 4 grudnia 2015 r. ww. Nieruchomość znajduje się na terenie, który nie jest objęty ustaleniami żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta, natomiast poprzednio obowiązujący dla Nieruchomości plan zagospodarowania przestrzennego stracił ważność dnia 31 grudnia 2003 r. Nie istnieje również decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tej Nieruchomości.

Zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 odnosi się do naniesień stanowiących budynek lub budowlę w rozumieniu ustawy Prawo budowlane. Wnioskodawca wskazał, że na Nieruchomości będącej przedmiotem planowanej sprzedaży znajdują się oprócz budynku handlowo – usługowego posadowionego na działkach B, C także budowle takie jak: parking utwardzony i wjazd na parking, chodnik dla pieszych i wjazd dla niepełnosprawnych (działka A); parking, chodnik, stacja gazu i zadaszenie (działka B); parking wraz z wjazdem, zadaszenie i chodnik wokół budynku (działka C).

Biorąc pod uwagę okoliczności niniejszej sprawy oraz przepisy Prawo budowlane zgodzić się należy z Wnioskodawcą, że przedmiotem dostawy oprócz budynku będą budowle w postaci parkingu, chodnika oraz wjazdu.

Ponadto analiza okoliczności przedstawionych we wniosku oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług pozwala stwierdzić, że planowane nabycie zabudowanych budynkami i budowlami działek A, B i C wchodzących w skład przedmiotowej Nieruchomości może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Jak wynika z przedstawionych okoliczności sprawy, dostawa budynku i budowli nie będzie odbywać się w ramach pierwszego zasiedlenia lub też przed nim - Wnioskodawca wskazuje, że Kontrahent od wielu lat wynajmuje Nieruchomość na prowadzenie działalności handlowej, zatem od pierwszego zasiedlenia upłynęły dwa lata. Kontrahent nie poniósł wydatków na ulepszenie wynoszących co najmniej 30% wartości początkowej.

W konsekwencji po uwzględnieniu powyższych okoliczności niniejszej sprawy oraz obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa należy stwierdzić, że dostawa ww. budynku i budowli posadowionych na działkach A, B, i C wchodzących w skład Nieruchomości korzysta ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o VAT.

Zgodnie z ww. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu, zatem dostawa gruntu będzie również korzystała ze zwolnienia z podatku od towarów i usług, z uwagi na to, że ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT korzysta dostawa budynku i budowli posadowionych na tym gruncie.

Jednakże jak wskazano wyżej ww. zwolnienie jest fakultatywne i przy spełnieniu warunków wynikających z art. 43 ust. 10 i 11 ustawy o podatku od towarów i usług dostawca budynku/budowli może z niego zrezygnować. Z wniosku wynika, że zarówno Spółka jak i Kontrahent są zarejestrowanymi czynnymi podatnikami podatku VAT. Zatem Strony będą uprawnione do rezygnacji ze zwolnienia przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług i wyboru opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży zabudowanych działek A, B i C wchodzących w skład Nieruchomości.

W konsekwencji, w sytuacji kiedy Spółka jako Nabywca Nieruchomości i Kontrahent jako Zbywca przedmiotowej Nieruchomości złożą do właściwego dla nabywcy naczelnika urzędu skarbowego, przed dniem dokonania sprzedaży tej nieruchomości zgodne oświadczenie o wyborze opodatkowania sprzedaży budynku i budowli korzystającej ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT to przedmiotowa dostawa nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku i podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku będzie opodatkowana dostawa gruntu, na którym budynek i budowle są posadowione.

Podsumowaniem powyższych rozważań jest stwierdzenie, że na mocy art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż budynku i budowli posadowionych na działkach A, B, i C składających się na przedmiotową Nieruchomość będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług z zastosowaniem stawki podstawowej w wysokości 23% przy rezygnacji ze zwolnienia w odniesieniu do sprzedaży budynku i budowli posadowionych na działkach A, B i C, których dostawa spełniać będzie warunki do zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług. Taką samą stawką podatku VAT w z zw. art. 29a ust. 8 ustawy o VAT objęta będzie dostawa gruntu, na którym posadowione są budynek i budowle.

Z uwagi na to, że dostawa ww. budynku i budowli może korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług analiza zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 stała się bezzasadna.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą czy sprzedaż niezabudowanej działki D podlega zwolnieniu od podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Oznacza to, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy o podatku od towarów i usług przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wskazać jednocześnie należy, że kluczowa dla sprawy regulacja stanowi implementację art. 135 ust. 1 lit. k Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz. UE. L Nr 347, poz. 1 ze zm.), zgodnie z którym, państwa członkowskie zwalniają z VAT dostawy terenów niezabudowanych, inne niż dostawy terenów budowlanych, o których mowa w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Zatem także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Wprowadzony do ustawy o podatku od towarów i usług art. 2 pkt 33 w zgodny sposób odpowiada zatem także treści orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Zatem w przypadku dostawy nieruchomości gruntowych niezabudowanych ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy nie korzystają tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, dla których nie obowiązuje plan zagospodarowania przestrzennego oraz nie wydano decyzji o warunkach zabudowy – są zwolnione od podatku VAT.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że działka D zgodnie z rejestrem gruntów wchodząca w skład przedmiotowej Nieruchomości sklasyfikowana jest jako zurbanizowane tereny niezabudowane oznaczone symbolem Bp, na której znajduje się tylko trawnik częściowo zalesiony, w związku z tym działka ta pozostaje niezabudowana. Wnioskodawca wskazał, że Nieruchomość (zarówno w części dotyczącej A, B i C jak i D) znajduje się na terenie, który nie jest objęty ustaleniami żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Nie istnieje również decyzja w warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu dla tej Nieruchomości.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że nabycie niezabudowanej działki D przez Spółkę korzystać będzie ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług, jak bowiem wskazano we opisie sprawy ww. niezabudowana działki D nie jest objęta ustaleniami żadnego obowiązującego miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta. Dla działki D wchodzącej w skład Nieruchomości nie została wydana również decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Zatem należy zgodzić się z Wnioskodawcą 1, że sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej działki D będzie podlegała zwolnieniu od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Z uwagi na to, że dostawa ww. niezabudowanej działki D korzysta ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku od towarów i usług analiza zwolnienia wskazanego w art. 43 ust. 1 pkt 2 stała się bezzasadna.

W konsekwencji stanowisko w zakresie pytania nr 2 należy uznać za prawidłowe.

Ad. 3

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą także czy prawidłowe będzie udokumentowanie dla celów VAT sprzedaży Nieruchomości poprzez wystawienie przez Kontrahenta na rzecz Spółki faktury z 23% stawką VAT w części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działki A, B i C) oraz ze zwolnieniem od VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D.

Jak stanowi art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Natomiast w myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Stosownie do art. 106b ust. 2 ww. ustawy, podatnik nie jest obowiązany do wystawienia faktury w odniesieniu do sprzedaży zwolnionej od podatku na podstawie art. 43 ust. 1, art. 113 ust. 1 i 9 lub przepisów wydanych na podstawie art. 82 ust. 3.

Zgodnie z art. 106b ust. 3 pkt 2 ww. ustawy, na żądanie nabywcy towaru lub usługi podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż zwolnioną, o której mowa w ust. 2, z zastrzeżeniem art. 117 pkt 1 i art. 118

- jeżeli żądanie jej wystawienia zostało zgłoszone w terminie 3 miesięcy, licząc od końca miesiąca, w którym dostarczono towar lub wykonano usługę bądź otrzymano całość lub część zapłaty.

Tym samym, mając na uwadze obowiązujące przepisy prawa podatkowego, w celu udokumentowania sprzedaży nieruchomości, dokonanej przez Kontrahenta jako podatnika w ramach prowadzonej działalności gospodarczej na rzecz Spółki, Kontrahent będzie zobowiązany do wystawiania faktury VAT z tytułu odpłatnej dostawy towarów, zgodnie z art. 106b ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla przedmiotu dostawy, tj. w niniejszej sytuacji wystawienie faktury ze stawką 23% dla części dotyczącej zabudowanych działek Nieruchomości (działek A, B, C) oraz na żądanie zgłoszone przez Wnioskodawcę faktury ze zwolnieniem od podatku VAT w odniesieniu do niezabudowanej działki D.

Ad. 4

W odniesieniu do prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta dokumentującej zakup Nieruchomości w części dotyczącej działek A, B i C należy wskazać, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ww. ustawy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Jak stanowi art. 86 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy.

Stosownie do art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny.

Jeżeli podatnik nie dokonał obniżenia kwoty podatku należnego w terminach określonych w ust. 10, 10d i 10e, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji podatkowej za jeden z dwóch następnych okresów rozliczeniowych (art. 86 ust. 11 ww. ustawy).

Powyższe przepisy wskazują, że prawo podatnika do odliczenia podatku naliczonego przy zakupach towarów i usług wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 ww. ustawy) kształtuje się w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych towarów i usług powstał obowiązek podatkowy. W przypadku kiedy kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług zdarzeniem uprawniającym do obniżenia podatku należnego –co wprost wynika z art. 86 ust. 10b pkt 1 ww. ustawy – jest otrzymanie faktury lub dokumentu celnego. Ewentualne późniejsze rozliczenie podatku jest konsekwencją nabytego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego.

Na podstawie art. 87 ust. 1 ww. ustawy w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy.

Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z nabyciem których podatek został naliczony są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Należy podkreślić, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 tej ustawy.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że po nabyciu Nieruchomości Spółka zamierza ją wynajmować za wynagrodzeniem. Przedmiotem działalności Spółki jest wyszukiwanie korzystnie położonych lokalizacji w celu oddawania ich w późniejszy najem / dzierżawę (czynności opodatkowane VAT) i czerpania z tego tytułu zysków. Spółka zamierza nabyć Nieruchomość w celu oddania jej w późniejszy wynajem, opodatkowany VAT. Zakup Nieruchomości będzie wiązał się ściśle z czynnościami opodatkowanymi wykonywanymi przez Spółkę. Z wniosku wynika także, że Kontrahent i Spółka są zarejestrowanymi podatnikami VAT czynnymi.

Natomiast sprzedaż Nieruchomości, jak wywiedziono wyżej, przy rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do zabudowanych działek A, B i C wchodzących w skład Nieruchomości dla których na moment dokonania planowanej dostawy od momentu ich pierwszego zasiedlenia upłynęły co najmniej 2 lata, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT według podstawowej stawki podatku VAT.

Przywołane przepisy oraz przedstawiony opis sprawy pozwalają uznać, że skoro Spółka będzie zarejestrowana jako podatnik VAT czynny a planowana transakcja nabycia przedmiotowej Nieruchomości (w części dotyczącej działek A, B i C) spełnia warunki dla uznania jej za czynność opodatkowaną podatkiem VAT niekorzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług (dokonując rezygnacji ze zwolnienia z opodatkowania przewidzianego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług) Spółce po nabyciu Nieruchomości i otrzymaniu prawidłowo wystawionej faktury dokumentującej nabycie Nieruchomości będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o kwotę podatku VAT naliczonego wnikającego z faktury wystawionej przez Kontrahenta dokumentującej sprzedaż Nieruchomości w części dotyczącej zabudowanych działek A, B i C.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 4 należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania niniejszej interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.