IPPB4/415-526/14/18-5/S/JM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 539/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 3 października 2018 r.) oraz wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1757/16 (data wpływu 30 lipca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 3 lipca 2014 r. (data wpływu 11 lipca 014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem z dnia 23 września 2014 r. Nr IPPB4/415-526/14-2/AM (data nadania 23 września 2014 r., data doręczenia 1 października 2014 r.), tut. organ wezwał Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku poprzez doprecyzowanie stanu faktycznego.

Pismem z dnia 2 października 2014 r. (data nadania 6 października 2014 r., data wpływu 8 października 2014 r.) Wnioskodawczyni uzupełniła wniosek w terminie.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 13 października 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację Nr IPPB4/415-526/14-4/AM, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, wskazując, że aby uznać spłatę pożyczki na własne cele mieszkaniowe musi z umowy pożyczki wynikać, że została ona zaciągnięta na cel mieszkaniowy, o którym mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie wystarczy bowiem, aby pożyczkę zaciągnąć przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, a środki wydatkować począwszy od dnia sprzedaży nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiła ta sprzedaż na spłatę tej pożyczki. Istotne jest, aby z umowy pożyczki jasno wynikał cel pożyczki, gdyż cel zaciągnięcia pożyczki jest jedną z podstawowych przesłanek zwolnienia. To oznacza, że – skoro Wnioskodawczyni nie spełnia tej przesłanki – nie można uznać, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w O. jest zwolniony z opodatkowania w związku z jego przeznaczeniem na własne cele mieszkaniowe w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy.

Zatem, dochód jaki Wnioskodawczyni uzyskała ze sprzedaży domu w O. podlegał opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy, a przychód ze sprzedaży należy wykazać w zeznaniu PIT-39 za 2014 r., który zostanie złożony w terminie do 30 kwietnia 2015 r.

Interpretacja została doręczona Wnioskodawczyni w dniu 21 października 2014 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, Wnioskodawczyni, wniosła pismem z dnia 29 października 2014 r. (data wpływu 3 listopada 2014 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 2 grudnia 2014 r. Nr IPPB4/415-526/W/14-8/AM (skutecznie doręczonym w dniu 27 grudnia 2014 r.) stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni, na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 13 października 2014 r. Nr IPPB4/415-526/14-4/AM, złożyła skargę z dnia 20 stycznia 2015 r. (data wpływu 23 stycznia 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 539/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 13 października 2014 r. Nr IPPB4/415-526/14-4/AM. Od powyższego wyroku została złożona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Wyrokiem z dnia 29 czerwca 2018 r., sygn. akt II FSK 1757/16 Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną.

W związku z powyższym, wyrok z dnia 9 lutego 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 539/15 stał się prawomocny z dniem 29 czerwca 2018 r. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wraz z aktami wpłynął do tut. Organu w dniu 3 października 2018 r.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku uzupełnionym pismem z dnia 3 października 2014 r. (data nadania 6 października 2014 r., data wpływu 8 października 2014 r.) przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni w styczniu 2014 r. nabyła nieruchomość gruntową zabudowaną budynkiem mieszkalnym jednorodzinnym, położoną w miejscowości A. (dalej „dom w A.”). W budynku tym Wnioskodawczyni zamieszkuje od wiosny 2014 r. i zamierza wykorzystywać go wyłącznie w celu zaspokojenia swoich potrzeb mieszkaniowych. Zakup nieruchomości został sfinansowany z pożyczki bankowej, zaciągniętej w banku. Pożyczkę bankową Wnioskodawczyni zaciągnęła wyłącznie w celu sfinansowania nabycia domu w A. Umowa pożyczki została zawarta w dniu 27 grudnia 2013 r., po wyszukaniu nieruchomości odpowiadającej oczekiwaniom Wnioskodawczyni oraz wstępnym uzgodnieniu warunków transakcji ze zbywcą. Kwota pożyczki została przelana przez Bank na rachunek bankowy Wnioskodawczyni i w całości przeznaczona na zapłatę ceny za nieruchomość. Zapłata ceny została dokonana na rachunek bankowy wskazany przez zbywcę nieruchomości, co zostało potwierdzone w treści aktu notarialnego. Po zakupie domu w A.. Wnioskodawczyni rozpoczęła działania zmierzające do sprzedaży domu w miejscowości O. (dalej: „dom w O..”), w którym dotychczas zamieszkiwała wraz ze swoim niepełnosprawnym synem. Nieruchomość ta stanowiła własność syna, którego Wnioskodawczyni ze względu na niepełnosprawność była opiekunem prawnym. Jednakże ze względu na śmierć syna w lutym 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła własność domu w O. w drodze dziedziczenia. Ostatecznie dom w O. Wnioskodawczyni zbyła w czerwcu 2014 r., a uzyskane tytułem ceny środki finansowe przeznaczyła w części na spłatę pożyczki zaciągniętej w celu nabycia domu w A. wraz z odsetkami, a w części na przeprowadzenie niezbędnych remontów nabytego domu. Dom w A. jest domem całorocznym i nie jest przeznaczony na cele rekreacyjne. W związku z nabyciem domu w A. Wnioskodawczyni nie korzystała z ulg podatkowych w rozumieniu Ordynacji podatkowej. Umowa pożyczki zawarta przez Wnioskodawczynię nie zawiera postanowienia (zapisu) o przeznaczeniu kwoty pożyczki na cel mieszkaniowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy część dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu w O., przeznaczona na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia domu w A. oraz odsetek od tej pożyczki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, dochód uzyskany ze sprzedaży domu w O., w części w jakiej został wydatkowany na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia domu w A. oraz odsetek od tej pożyczki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. („ustawa o PIT”). Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, zwolnione od podatku dochodowego od osób fizycznych są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30 lit. e) ustawy, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Za wydatki na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT, uznaje się m. in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o PIT, w tym także nabycie budynku mieszkalnego oraz gruntu związanego z tym budynkiem. Zdaniem Wnioskodawczyni, w opisanym stanie faktycznym spełnione zostały wszystkie wymagane przepisami ustawy o PIT przesłanki skorzystania ze zwolnienia:

  • dom w A. (nieruchomość gruntowa wraz z posadowionym na niej budynkiem mieszkalnym) został nabyty przez Wnioskodawczynię w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych,
  • przychód ze sprzedaży domu w O. został w części wydatkowany na spłatę pożyczki bankowej wraz z odsetkami, zaciągniętej wyłącznie w celu sfinansowania zakupu domu,
  • zaciągnięta pożyczka bankowa została faktycznie, w całości, przeznaczona na zakup domu w A.,
  • pożyczka na zakup domu w A. została zaciągnięta w banku mającym siedzibę w Polsce,
  • wydatkowanie przychodu ze sprzedaży domu w O. na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni nastąpiło przed upływem dwóch lat od dnia uzyskania przychodu.

W szczególności Wnioskodawczyni uważa, że nie stanowi negatywnej przesłanki skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego okoliczność, że zakup domu w A. został sfinansowany z zaciągniętej w tym celu pożyczki bankowej, nie zaś kredytu hipotecznego. Ustawodawca, w art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT wprost wskazał, że źródłem finansowania zakupu nieruchomości może być również pożyczka. Zgodnie z art. 5 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe udzielanie pożyczek, jeżeli jest dokonywane przez bank, należy do czynności bankowych. Przez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości (art. 720 § 1 Kodeksu cywilnego). Definicję kredytu zawiera natomiast art. 69 ust. 1 Prawa bankowego, zgodnie z którym przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Z powyższych przepisów wynika, że cel na jaki została udzielona pożyczka nie stanowi – odmiennie niż w przypadku umowy kredytu – treści czynności prawnej (umowy). Skoro zatem ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych dopuszcza objęcie zwolnieniem od podatku również dochody przeznaczone na spłatę pożyczki, cel na jaki pożyczka została udzielona nie musi wynikać z treści umowy pożyczki, lecz może być wykazany również innymi okolicznościami. W stanie faktycznym będącym przedmiotem niniejszego wniosku jest oczywiste, że Wnioskodawczyni nie tylko przeznaczyła środki pochodzące z pożyczki na cele związane z własnymi potrzebami mieszkaniowymi (zakup domu w A.), ale również zaciągnęła tę pożyczkę wyłącznie w tym celu. Wskazują na to takie okoliczności jak, zaciągnięcie pożyczki po wyszukaniu nieruchomości, którą Wnioskodawczyni następnie zakupiła oraz po uzgodnieniu ze sprzedawcą warunków transakcji (w tym ceny), zawarcie pożyczki na kwotę jaka brakowała Wnioskodawczyni do zapłaty uzgodnionej ceny za nieruchomość, wpływ pożyczki na rachunek bankowy Wnioskodawczyni, z którego następnie dokonana została zapłata ceny za nieruchomość. Nie ulega zatem wątpliwości, że w omawianym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zaciągnęła pożyczkę wyłącznie w celu i z zamiarem sfinansowania uzyskanymi w ten sposób środkami zapłaty ceny za dom w A.. Wobec powyższego, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że spłata pożyczki bankowej z dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu w O. uprawnia do skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o PIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie wydania pierwotnej interpretacji, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 539/15.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku sprzedaży nieruchomości bądź jej części decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma data nabycia tej nieruchomości i forma prawna jej nabycia.

Zgodnie z art. 924 i 925 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, natomiast otwarcie spadku następuje z chwilą śmierci spadkodawcy. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Tak więc, dniem nabycia przez Wnioskodawczynię domu w Po. jest data śmierci spadkodawcy, tj. luty 2014 r. Nieruchomość ta została sprzedana w czerwcu 2014 r. W związku z powyższym, przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy i podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, na podstawie art. 30e ww. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2009 r.

Jednakże, w myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 pkt 1 i 2 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

  1. wydatki poniesione na:
    1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziały w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4. budowę, rozbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    - położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,
  2. wydatki poniesione na:
    1. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) na cele określone w pkt 1,
    2. spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o którym mowa w lit. a),
    3. spłatę każdego kolejnego kredytu (pożyczki) oraz odsetek od kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w lit. a) lub b)
    - w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, z zastrzeżeniem ust. 29 i 30.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
  2. budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Dodatkowo ustawodawca w art. 21 ust. 29 ww. ustawy wskazuje, że w przypadku gdy kredyt (pożyczka), o którym mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c), stanowi część kredytu (pożyczki) przeznaczonego na spłatę również innych niż wymienione w tych przepisach zobowiązań kredytowych (pożyczkowych) podatnika, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki przypadające na spłatę kredytu (pożyczki) określonego w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c) oraz zapłacone odsetki od tej części kredytu (pożyczki), która proporcjonalnie przypada na spłatę kredytu (pożyczki), o których mowa w ust. 25 pkt 2 lit. a)-c).

Należy również wskazać, że przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym (art. 21 ust. 30 ustawy).

Wyjaśnić należy, że z wykładni językowej przedstawionych wyżej przepisów, a w szczególności z zawartego w art. 21 ust. 1 pkt 131 ww. ustawy sformułowania: „(...) wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości (...), jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe (...)” wynika, że podstawową okolicznością decydującą o stosowaniu powyższego zwolnienia jest przeznaczenie przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych na cele mieszkaniowe.

Wyliczenie zawartych w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja tych wydatków, przy jednoczesnym niespełnieniu wymienionych m.in. w ust. 29-30 przesłanek negatywnych, pozwala na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z przywołanym powyżej art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – zwolnienie ma zastosowanie do przychodów, które zostały przeznaczone na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego na cele mieszkaniowe. Istotne jest to, aby kredyt (pożyczka) zaciągnięty był przed uzyskaniem przychodu ze zbycia. W świetle tego przepisu celem mieszkaniowym będzie spłata kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętych wyłącznie przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia. Ważny jest moment uzyskania przychodu i poniesienia wydatku. Środki przeznaczone na ww. cele mieszkaniowe, czyli m.in. na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) muszą bezwzględnie pochodzić ze sprzedaży nieruchomości. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy jasno wskazuje, że wydatkowanie przychodów z odpłatnego zbycia ma nastąpić począwszy od dnia odpłatnego zbycia.

Przy czym, podkreślić należy, że przepis art. 21 ust. 25 pkt 2 ustawy o PIT stanowi jedynie, że za wydatki na własne cele mieszkaniowe uznaje się m. in. wydatki poniesione na spłatę kredytu (pożyczki) oraz odsetek od tego kredytu (pożyczki) zaciągniętego przez podatnika w banku lub w spółdzielczej kasie oszczędnościowo – kredytowej, mających siedzibę w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej, przed dniem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, na cele wymienione w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w tym także nabycie budynku mieszkalnego oraz gruntu związanego z tym budynkiem.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, regulujące zasady korzystania z ulgi związanej z finansowaniem zakupu nieruchomości mieszkalnej, nie wprowadzają wymogu, aby cel zaciągnięcia pożyczki wynikał z treści zawartej umowy.

W sprawach spornych, gdy w umowie pożyczki nie wskazano celu, na jaki została ona zaciągnięta, podatnik może udowadniać cel zaciągnięcia pożyczki wszelkimi dostępnymi środkami dowodowymi, również np. aktami notarialnymi potwierdzającymi zawarcie umowy sprzedaży i zakupu nieruchomości, dowodami przelewów bankowych na konto Wnioskodawczyni oraz na konta stron umów zakupu (sprzedaży) nieruchomości. Z dowodów tych wynikają daty czynności zawarcia umów zakupu i sprzedaży nieruchomości jak i daty dokonania zapłaty za nie i oczywiście daty przelewu kwoty pożyczki, którą bank udzielił Wnioskodawczyni.

Powyższe twierdzenie ma oparcie w analizie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, która nie wprowadza w tym zakresie ograniczeń co do sposobu wykazania przez podatnika celu pożyczki, jak również nie zawiera wymogu wprowadzenia wpisu o przeznaczeniu pożyczki a cele mieszkaniowe do treści umowy, jako warunku skorzystania z ulgi podatkowej. Oczywiście, wskazanie celu zawarcia umowy pożyczki w treści tej umowy, uprościłoby badanie i ustalanie zasadności twierdzeń podatnika o możliwości zastosowania przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Brak wskazania celu zawarcia umowy pożyczki nie wyłącza jednak udowodnienia celu jej zaciągnięcia w przyszłości, dla osiągnięcia m.in. skutków prawnopodatkowych.

W stanie faktycznym będącym przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji zostały przedstawione okoliczności jednoznacznie wskazujące, że wyłącznym celem zaciągnięcia pożyczki przez Wnioskodawczynię był zakup domu w A.. Do okoliczności tych należy przede wszystkim zaciągnięcie pożyczki po wyszukaniu nieruchomości, którą Wnioskodawczyni następnie zakupiła oraz po uzgodnieniu ze sprzedawcą warunków transakcji (w tym ceny), zawarcie pożyczki na kwotę, jaka brakowała Wnioskodawczyni do zapłaty uzgodnionej ceny za nieruchomość, wpływ pożyczki na rachunek bankowy Wnioskodawczyni, z którego następnie dokonana została zapłata ceny za nieruchomość. Nie budzi zatem wątpliwości, że w przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawczyni zaciągnęła pożyczkę wyłącznie w celu i z zamiarem sfinansowania uzyskanymi w ten sposób środkami zapłaty ceny za dom w A..

Wnioskodawczyni w opisanym stanie faktycznym spełniła wszystkie wymagane przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przesłanki skorzystania ze zwolnienia. Nie można więc wykluczyć skorzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego okoliczność, że zakup domu w A. został sfinansowany z zaciągniętej w tym celu pożyczki bankowej, nie zaś kredytu hipotecznego. Ustawodawca, w art. 21 ust. 25 pkt 2 ww. ustawy, wprost wskazał, że źródłem finansowania zakupu nieruchomości może być również pożyczka.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 lutego 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 579/15, należy uznać, że część dochodu uzyskanego ze sprzedaży domu w O., przeznaczona na spłatę pożyczki bankowej zaciągniętej w celu nabycia domu w A. oraz odsetek od tej pożyczki, korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 2 lit. a) ustawy o PIT.

Stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 9 lutego 2016 r. sygn. akt III SA/Wa 539/15.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.