IPPB1/4511-307/15-2/MT | Interpretacja indywidualna

W zakresie kosztów uzyskania przychodów
IPPB1/4511-307/15-2/MTinterpretacja indywidualna
  1. działalność gospodarcza
  2. nieruchomości
  3. pożyczka
  4. roszczenia
  5. zabezpieczenie
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie i wysokość kosztów uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Wydatki nieuznawane za koszty uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 lutego 2015 r. (data wpływu 2 marca 2015 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z PKD jest i będzie m.in.: 68 Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Na sekcję tę składają się m.in. następujące rodzaje działalności: 68.1, 68.10, 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca dokonuje i będzie dokonywał transakcji zakupu, sprzedaży i zamiany nieruchomości niemieszkalnych lub mieszkalnych (dalej: „nieruchomości”). Nieruchomości, które są i będą nabywane i zbywane przez Wnioskodawcę, nie są i nie będą wynajmowane na rzecz osób trzecich, ani wykorzystywane na siedzibę Wnioskodawcy. Nieruchomości nie są i nie będą wprowadzane do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Nieruchomości są i będą traktowane przez Wnioskodawcę jak towar w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, w szczególności w zakresie ich ujęcia w księgach rachunkowych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest i będzie również udzielanie pożyczek, wskazane w PKD jako: 64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów. Zabezpieczeniem udzielanych pożyczek są m.in. nieruchomości (dalej: „nieruchomości stanowiące zabezpieczenie”). Zabezpieczenia dokonuje się w ten sposób, że nieruchomości stanowiące zabezpieczenie przewłaszczane są na Wnioskodawcę, który zobowiązany jest do ich powrotnego przewłaszczenia na pożyczkobiorcę w przypadku spłaty pożyczki. Natomiast w przypadku braku spłaty pożyczki Wnioskodawca staje się ostatecznie właścicielem nieruchomości stanowiących zabezpieczenie niespłaconych pożyczek.

Również w takiej sytuacji nieruchomości stanowiące zabezpieczenie nie są i nie będą wynajmowane na rzecz osób trzecich, ani wykorzystywane na siedzibę Wnioskodawcy. Nie są one także i nie będą wprowadzane do ewidencji środków trwałych Wnioskodawcy. Nieruchomości stanowiące zabezpieczenie są i będą traktowane przez Wnioskodawcę jak towar w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, w szczególności w zakresie ich ujęcia w księgach rachunkowych.

Następnie Wnioskodawca może sprzedać nieruchomości stanowiące zabezpieczenie. W umowach pożyczki może znajdować się zapis, że w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie przez Wnioskodawcę (po jej finalnym przejęciu - w przypadku braku spłaty pożyczki), Wnioskodawca będzie zobowiązany do wypłaty pożyczkobiorcy różnicy pomiędzy: (a) kwotą uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie, a (b) całkowitą wartością roszczenia Wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, na którą to wartość może składać się kapitał, odsetki, koszty egzekucji, koszty utrzymania nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie i inne (dalej: „nadwyżka zwracana pożyczkobiorcy”).

Wnioskodawca wybrał opodatkowanie podatkiem liniowym w wys. 19%. Wnioskodawca prowadzi i będzie prowadził dokumentację podatkową w formie ksiąg rachunkowych. Wpis działalności gospodarczej Wnioskodawcy zawiera i będzie zawierał wskazane powyżej ekd: 68.10.Z, 68.20.Z i 64.92.Z.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:

Czy nadwyżka zwracana pożyczkobiorcy, będąca różnicą pomiędzy: (a) kwotą uzyskaną przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie, a (b) całkowitą wartością roszczenia wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, na którą to wartość może składać się kapitał, odsetki, koszty egzekucji, koszty utrzymania nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie i inne, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie...

Zdaniem Wnioskodawcy nadwyżka zwracana pożyczkobiorcy, będąca różnicą pomiędzy: (a) kwotą uzyskaną przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie, a (b) całkowitą wartością roszczenia Wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, na którą to wartość może składać się kapitał, odsetki, koszty egzekucji, koszty utrzymania nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie i inne, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie.

Uzasadnienie

W przypadku niespłaconej w terminie pożyczki jedyną możliwością odzyskania należnych kwot przez Wnioskodawcę jest sprzedaż nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie. Wnioskodawca jest zobowiązany do zwrotu pożyczkobiorcy różnicy pomiędzy kwotą uzyskaną ze sprzedaży przewłaszczonej nieruchomości, a całkowitym roszczeniem Wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, zgodnie z zapisami umowy pożyczki. Zapis ten stanowił w chwili zawierania umowy pożyczki warunek jej zawarcia przez pożyczkobiorcę: jego brak narażałby pożyczkobiorcę na utratę nieruchomości, której wartość jest niejednokrotnie znacznie wyższa od wartości pożyczki. Tym samym bez umieszczenia w umowie pożyczki zapisu o rozliczeniu z pożyczkobiorcą nadwyżki uzyskanej ze sprzedaży nieruchomości (nadwyżki zwracanej pożyczkobiorcy) umowa pożyczki nie doszłaby do skutku. W ten sposób wnioskodawca pozbawiłby się potencjalnych przychodów z tytułu odsetek od udzielonej pożyczki. Odsetki te byłyby przychodami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a zatem i koszty poniesione w celu ich uzyskania nie są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów. Zatem dokonanie takiego zapisu w umowie pożyczki niewątpliwie śłuży celowi, jakim jest uzyskanie przychodu przez Wnioskodawcę.

W sytuacji braku spłaty pożyczki po stronie Wnioskodawcy nie wystąpią wprawdzie przychody z tytułu dobrowolnie zapłaconych odsetek, jednakże zastąpią je przychody z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie. Przychody te nie będą wolne od podatku dochodowego; brak jest zatem podstaw do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów tych wydatków Wnioskodawcy, które poniesione zostały w celu uzyskania przychodu. Niewątpliwie, bez udzielenia pożyczki, a także bez jej późniejszej obsługi niemożliwe byłoby przejęcie własności nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie przez Wnioskodawcę, a zatem niemożliwa byłaby także jej późniejsza sprzedaż. Jednakże sprzedaż omawianych nieruchomości nie byłaby także możliwa, gdyby nie zawarto umowy pożyczki, a warunkiem zawarcia tej umowy było zobowiązanie Wnioskodawcy do rozliczenia z pożyczkobiorcą. W konsekwencji należy przyjąć, że nadwyżka zwracana pożyczkobiorcy, będąca różnicą pomiędzy: (a) kwotą uzyskaną przez Wnioskodawcę ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie, a (b) całkowitą wartością roszczenia Wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, na którą to wartość może składać się kapitał, odsetki, koszty egzekucji, koszty utrzymania nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie i inne, będzie dla Wnioskodawcy kosztem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Stosownie do art. 22 ust. 1 ustawyustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2012 r. poz. 361 z późń. zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Decydującym czynnikiem pozwalającym zaliczyć dany wydatek do kosztów uzyskania przychodów jest poniesienie go w celu osiągnięcia przychodu, bądź zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów, przy czym każdy wydatek, poza wyraźnie wskazanym w ustawie wymaga indywidualnej oceny pod kątem adekwatnego związku z przychodami i racjonalności działania podmiotu. Przywołana regulacja wskazuje, iż definicja kosztów uzyskania przychodów – dla celów podatku dochodowego – składa się z dwóch podstawowych elementów, które łącznie tworzą swego rodzaju normatywną klauzulę generalną.

Pierwszy z tych elementów określić można mianem przesłanki pozytywnej, zakładającej spełnienie łącznie dwóch warunków, tj.:

  • konieczność faktycznego – co do zasady – poniesienia wydatku,
  • poniesienie wydatku musi nastąpić w celu osiągnięcia przychodu, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów.

Drugi z tych elementów określić można mianem przesłanki negatywnej, zgodnie z którą ponoszony wydatek nie został ujęty w zamkniętym katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, określonym w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 27 ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, udzielonych pożyczek, w tym straconych pożyczek.

Z przepisu tego wynika, że udzielone pożyczki nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Jednakże w przypadku braku spłaty pożyczek przez pożyczkobiorców, których spłata zabezpieczona była przeniesieniem na pożyczkodawcę własności nieruchomości pożyczkobiorcy i sprzedaży tych nieruchomości przez pożyczkodawcę, wartość udzielonych pożyczek zmienia swój charakter i staje się swego rodzaju ceną nabycia nieruchomości. Gdyby bowiem, pożyczkodawca nie udzielił pożyczki, nie osiągnąłby przychodu ze sprzedaży nieruchomości, która zabezpieczała jej spłatę. W tym przypadku, udzielenie pożyczki wiąże się z faktycznym pomniejszeniem majątku pożyczkodawcy i przyczynia się do powstania przychodu z tytułu sprzedaży tej nieruchomości.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy zgodnie z ekd jest i będzie m.in.: 68 Działalność związana z obsługą rynku nieruchomości. Na sekcję tę składają się m.in. następujące rodzaje działalności: 68.1, 68.10, 68.10.Z Kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Wnioskodawca dokonuje i będzie dokonywał transakcji zakupu, sprzedaży i zamiany nieruchomości niemieszkalnych lub mieszkalnych (dalej: „nieruchomości”). Nieruchomości są i będą traktowane przez Wnioskodawcę jak towar w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, w szczególności w zakresie ich ujęcia w księgach rachunkowych. Przedmiotem działalności Wnioskodawcy jest i będzie również udzielanie pożyczek, wskazane w ekd jako: 64.92.Z Pozostałe formy udzielania kredytów. Zabezpieczeniem udzielanych pożyczek są m.in. nieruchomości (dalej: „nieruchomości stanowiące zabezpieczenie”). Zabezpieczenia dokonuje się w ten sposób, że nieruchomości stanowiące zabezpieczenie przewłaszczane są na Wnioskodawcę, który zobowiązany jest do ich powrotnego przewłaszczenia na pożyczkobiorcę w przypadku spłaty pożyczki. Natomiast w przypadku braku spłaty pożyczki Wnioskodawca staje się ostatecznie właścicielem nieruchomości stanowiących zabezpieczenie niespłaconych pożyczek. Nieruchomości stanowiące zabezpieczenie są i będą traktowane przez Wnioskodawcę jak towar w rozumieniu przepisów ustawy o rachunkowości, w szczególności w zakresie ich ujęcia w księgach rachunkowych. Następnie Wnioskodawca może sprzedać nieruchomości stanowiące zabezpieczenie. W umowach pożyczki może znajdować się zapis, że w przypadku sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie przez Wnioskodawcę (po jej finalnym przejęciu - w przypadku braku spłaty pożyczki), Wnioskodawca będzie zobowiązany do wypłaty pożyczkobiorcy różnicy pomiędzy: (a) kwotą uzyskaną ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie, a (b) całkowitą wartością roszczenia Wnioskodawcy wobec pożyczkobiorcy z tytułu udzielonej pożyczki, na którą to wartość może składać się kapitał, odsetki, koszty egzekucji, koszty utrzymania nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie i inne (dalej: „nadwyżka zwracana pożyczkobiorcy”).

Należy zatem przyjąć, że w opisanej sytuacji mamy do czynienia z umową przewłaszczenia na zabezpieczenie, która należy do umów nienazwanych i jest zawierana na podstawie przepisów art. 155, art. 156 oraz art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z poźn. zm.). Przewłaszczenie na zabezpieczenie polega na zabezpieczeniu wierzytelności przez przeniesienie na wierzyciela własności oznaczonej rzeczy z równoczesnym zobowiązaniem wierzyciela do korzystania z rzeczy w sposób określony w umowie i do powrotnego przeniesienia własności rzeczy na dłużnika po zaspokojeniu zabezpieczonej wierzytelności. Nie budzi wątpliwości, że przedmiotem umowy przewłaszczenia mogą być także nieruchomości. W tej kwestii Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 29 maja 2000 r., sygn. akt III CKN 246/00 stwierdził, że: "umowa przeniesienia własności nieruchomości na zabezpieczenie spłaty kredytu, w której kredytodawca zobowiązał się do przeniesienia z powrotem na kredytobiorcę własności nieruchomości niezwłocznie po spłacie kredytu, nie jest umową przeniesienia własności zawartą pod warunkiem (art. 157 § 1 Kodeksu cywilnego)”. Warunek pojawia się natomiast przy oświadczeniu w umowie przewłaszczenia odnośnie zwrotnego przeniesienia na dłużnika własności nieruchomości. Przeniesienie to odbywa się właśnie pod warunkiem, którym jest spełnienie świadczenia kredytowego przez dłużnika.

W orzecznictwie utrwalony jest również pogląd, że przy przewłaszczeniu nieruchomości na zabezpieczenie wierzyciel uzyskuje jej własność bezwarunkowo, stając się powiernikiem dłużnika co do jego nieruchomości. Umowa przewłaszczenia zawiera bowiem w sobie, jeżeli chodzi o oświadczenie dłużnika, podwójny skutek zobowiązująco-rozporządzający, zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Stanowi ona również podstawę zmiany wpisu w księdze wieczystej. Powiernik ma również możność zbycia nieruchomości. Natomiast stosunkiem prawnym, w oparciu o który dokonujący przewłaszczenia, zachowa posiadanie nieruchomości, podobnie jak w sytuacji rzeczy ruchomych oznaczonych indywidualnie i rodzajowo, jest stosunek użyczenia. Czas trwania użyczenia będzie w tym wypadku oznaczony - pokrywać się będzie z czasem trwania stosunku prawnego, stanowiącego przyczynę przeniesienia własności nieruchomości.

Zatem mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że do kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości stanowiącej zabezpieczenie spłaty pożyczki wraz z należnymi odsetkami Wnioskodawca może zaliczyć kwotę udzielonej pożyczki w wartości nominalnej (kwota główna bez odsetek za zwłokę ).

Zatem wbrew opinii Wnioskodawcy nie będzie stanowiła kosztu uzyskania przychodu nadwyżka zwracana pozyczkobiorcy.

Reasumując, w przypadku sprzedaży nieruchomości, która była zabezpieczeniem pożyczki kosztem uzyskania przychodu z tej sprzedaży będzie wartość nominalna udzielonej pożyczki (kwota główna pożyczki bez odsetek i prowizji).

Wobec powyższego, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegać będzie dochód, stanowiący różnicę między przychodem ze sprzedaży nieruchomości, a kosztami uzyskania przychodu, którymi w tym przypadku jest wartość nominalna udzielonej przez Wnioskodawcę pożyczki.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.