ILPP3/4512-1-43/16-5/NF | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 2 lutego 2016 r. (data wpływu 12 lutego 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 12 lutego 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania transakcji sprzedaży działek. Wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 maja 2016 r. doprecyzowującym opis sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 marca 2015 r. Wnioskodawca nabył na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego następujące nieruchomości gruntowe:

  • niezabudowaną działkę gruntu nr 9/32 o powierzchni 0,1913 ha,
  • niezabudowaną działkę gruntu nr 9/44 o powierzchni 0,3273 ha,
  • niezabudowaną działkę gruntu nr 8/41 o powierzchni 0,1124 ha,

za łączną cenę 880.000 zł (osiemset osiemdziesiąt tysięcy złotych).

Powyższe nieruchomości Wnioskodawca nabył z majątku osobistego z zamiarem wprowadzenia i wykorzystywania ich w prowadzonej działalności gospodarczej (...).

W dniu 15 września 2014 r. Wnioskodawca, jako osoba fizyczna zwrócił się do Urzędu Miasta z wnioskiem o ustalenie warunków zabudowy na terenie ww. działek. Decyzją Prezydent Miasta z dnia 30 kwietnia 2015 r. ustalił warunki zabudowy dla działek nr 8/41, nr 9/32, nr 9/43 i nr 9/44 oraz w pasie drogowym - działka nr 1.

Z powodu zaistnienia nieprzewidzianych okoliczności, ze względów osobistych plany Wnioskodawcy dotyczące rozwoju firmy nie mogły zostać zrealizowane i w związku z tym nabyte nieruchomości nie zostały wprowadzone do działalności gospodarczej, nie zostały również podjęte żadne dalsze czynności mające na celu wykorzystanie przedmiotowych nieruchomości w prowadzonej działalności. Ww. grunty nie zostały ujęte w ewidencji środków trwałych, jak również żadne koszty związane z ich nabyciem nie zostały ujęte w ewidencji księgowej firmy.

Z powodu zmiany decyzji dotyczącej położenia miejsca siedziby i dalszego rozwoju firmy Wnioskodawca postanowił sprzedać przedmiotowe nieruchomości za pośrednictwem agencji nieruchomości.

W dniu 24 września 2015 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży wszystkich ww. nieruchomości nowemu nabywcy za łączną cenę 1.480000 zł (jeden milion czterysta osiemdziesiąt tysięcy złotych).

W odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku Wnioskodawca wyjaśnił, że:

  1. jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług;
  2. na przedmiotowej nieruchomości miał zamiar wybudować budynek magazynowy oraz w II etapie część biurową i mieszkalną na potrzeby własne;
  3. została wydana decyzja nr 102/15 o warunkach zabudowy dla I etapu przeznaczenie: budynek handlowo-usługowo-magazynowy;
  4. nie ponosił żadnych kosztów w celu przygotowania nieruchomości gruntowych do sprzedaży - teren nie został uzbrojony ani ogrodzony, nie podjął żadnych działań mających na celu zwiększenie atrakcyjności nieruchomości. Nie zostały zamieszczone żadne ogłoszenia o sprzedaży oraz nie prowadzono jakichkolwiek czynności marketingowych;
  5. do czasu sprzedaży nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób. Nie została podpisana żadna umowa cywilnoprawna dot. odpłatnego lub nieodpłatnego udostępnienia przedmiotowej nieruchomości osobom trzecim;
  6. posiada mieszkanie, które zamieszkuje podczas przebywania i realizacji zleceń. Nie zamierza go zbyć. Innych nieruchomości nie posiada;
  7. środki finansowe uzyskane ze sprzedaży nieruchomości gruntowej ma zamiar przeznaczyć na zakup nieruchomości na cele mieszkaniowe oraz na użytek własny;
  8. nie udzielał agencji nieruchomości żadnych pełnomocnictw;
  9. agencja nieruchomości, za pośrednictwem której nieruchomość została sprzedana nie ponosiła żadnych kosztów związanych z przygotowaniem gruntów do sprzedaży.

Ponadto, Wnioskodawca doprecyzował, że nabył nieruchomość z zamiarem wprowadzenia i wykorzystywania jej w działalności gospodarczej. Położenie działek odpowiadało jego pierwotnym zamiarom i w związku z tym złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy. Zgodnie z obowiązującymi przepisami wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy może złożyć każdy; nie trzeba być właścicielem. Nie jest w tym celu również wymagana umowa przedwstępna z właścicielem działki.

Zmiana planów odnośnie dalszego rozwoju firmy spowodowała, że Wnioskodawca nie wprowadził przedmiotowej nieruchomości do działalności gospodarczej ani nie wykorzystywał jej w żaden sposób w związku z prowadzoną działalnością. W chwili obecnej Wnioskodawca prowadzi działalność w (...).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy transakcja polegająca na sprzedaży stanowiących prywatną własność Wnioskodawcy przedmiotowych nieruchomości gruntowych podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, transakcja sprzedaży niezabudowanych nieruchomości gruntowych podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż w zakresie tej transakcji Wnioskodawca nie działał w charakterze podatnika, a więc osoby prowadzącej działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zawierając umowę sprzedaży przedmiotowych nieruchomości Wnioskodawca występował jako osoba fizyczna dokonująca sprzedaży majątku osobistego, który nie został nabyty w celu dalszej odsprzedaży.

Należy podkreślić, że Wnioskodawca z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, jednak żaden ze zgłoszonych przedmiotów działalności nie jest związany z obrotem nieruchomościami. Są to:

70.22.Z Pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania,

46.11.Z Działalność agentów zajmujących się sprzedażą płodów rolnych, żywych zwierząt, surowców dla przemysłu tekstylnego i półproduktów,

46.19.Z Działalność agentów zajmujących się sprzedażą towarów różnego rodzaju,

46.90.Z Sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana,

47.91.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet,

47.99.Z Pozostała sprzedaż detaliczna prowadzona poza siecią sklepową, straganami i targowiskami,

58.19.Z Pozostała działalność wydawnicza,

62.02.Z Działalność związana z doradztwem w zakresie informatyki,

62.09.Z Pozostała działalność usługowa w zakresie technologii informatycznych i komputerowych,

63.11.Z Przetwarzanie danych; zarządzanie stronami internetowymi (hosting) i podobna działalność,

63.12.Z Działalność portali internetowych,

66.22.Z Działalność agentów i brokerów ubezpieczeniowych,

71.20.B Pozostałe badania i analizy techniczne,

73.12.C Pośrednictwo w sprzedaży miejsca na cele reklamowe w mediach elektronicznych (Internet),

73.20.Z Badanie rynku i opinii publicznej,

78.10.Z Działalność związana z wyszukiwaniem miejsc pracy i pozyskiwaniem pracowników, 8l.21.Z Niespecjalistyczne sprzątanie budynków i obiektów przemysłowych.

Jak wynika z powyższego celem Wnioskodawcy w żadnym wypadku nie była dalsza odsprzedaż nabytych nieruchomości. Powodem dokonania ich sprzedaży były względy osobiste mające wpływ na zmianę decyzji dotyczącej wyboru miejsca siedziby firmy. Transakcja sprzedaży przedmiotowych nieruchomości dokonana przez Wnioskodawcę wchodziła w zakres zarządu majątkiem prywatnym niemającym związku z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą pomimo wcześniejszych planów. Z tego też względu nie była ona czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Aby transakcja podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług muszą być spełnione dwa warunki:

  1. transakcja musi być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu;
  2. transakcja musi być dokonana przez podatnika podatku od towarów i usług.

W przedmiotowej sprawie został spełniony warunek pierwszy, natomiast nie doszło do spełnienia warunku drugiego. Jak wynika z art. 15 ustawy o VAT, podatnikiem jest osoba fizyczna wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą w sposób ciągły dla celów zarobkowych (ust. 2). Mając na uwadze powyższe należy stwierdzić, że dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Analizując przepisy art. 15 ust. 1 i 2 ustawy stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest wykazanie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Działalność ta powinna być wykonywana w sposób ciągły i zorganizowany. Podkreślić przy tym należy, że zwłaszcza w przypadku działalności gospodarczej w zakresie handlu, zamiar częstotliwego wykonywania czynności ujawniony być musi już w momencie nabycia towaru, a nie w momencie jego sprzedaży. Jeżeli zatem dana czynność została wykonana poza zakresem działań producenta, handlowca, usługodawcy, pozyskującego zasoby naturalne, rolnika, czy wykonującego wolny zawód to w świetle cytowanego powyżej art. 15 ust. 2 ustawy, nie można podmiotu dokonującego dostawy uznać za podatnika VAT z tytułu wykonania takiej czynności.

Taka właśnie sytuacja występuje w przypadku Wnioskodawcy: sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład majątku prywatnego dokonuje on jako osoba fizyczna poza sferą działalności gospodarczej. Sprzedaż własnego majątku, który nie został wprowadzony do działalności gospodarczej i co za tym idzie nie był w niej wykorzystywany, innemu nabywcy, z zyskiem lub bez, nie może być zatem uznana za działalność handlową ze skutkiem w postaci uznania tej osoby za podatnika VAT.

Należy podkreślić, że analiza indywidualnych interpretacji podatkowych z okresu zarówno przed nowelizacją art. 15 ww. ustawy, jak i po niej pozwala na stwierdzenie, że jednorazowe i okazjonalne transakcje sprzedaży nieruchomości nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż nie są dokonywane w sposób zorganizowany i ciągły. W kwestii opodatkowania dostawy gruntów istotne jest, czy w świetle zaprezentowanego we wniosku stanu Wnioskodawca w celu dokonania sprzedaży gruntu podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania jego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej - Dz. U. UE L 347.1 ze zm. - (a tym samym art. 15 ust. 2 ustawy) jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Ponadto, jak wynika z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10, dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

W podobnej sprawie wypowiedział się Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w wydanej interpretacji indywidualnej nr IPTPP2/4512-427/15-4/SM z dnia 9 października 2015 r. Zdaniem organu podatkowego przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomości działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną, np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich. W przypadku gdy warunki, o których mowa powyżej nie zostaną spełnione należy uznać, że transakcja sprzedaży jest działaniem wchodzącym w zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym i stanowi jedynie wykonywanie prawa własności.

Organ podatkowy pomocniczo - dla wyjaśnienia zakresu zwykłego wykonywania prawa własności - odwołał się dodatkowo do zapisów prawa cywilnego, tj. ustawy Kodeks cywilny.

Wyjaśnił, że zgodnie z art. 140 ustawy Kodeks cywilny, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą. Podkreślił, że rozporządzanie rzeczą jest drugim spośród wymienionych wyraźnie w art. 140 ustawy Kodeks cywilny uprawnień właściciela do rozporządzania rzeczą (ius disponendi). Stwierdził zatem, że dokonanie sprzedaży określonej rzeczy materialnej stanowi naturalny (oczywisty, podstawowy) element wykonywania prawa własności.

W świetle powyższych argumentów należy stwierdzić, że Wnioskodawca dokonując sprzedaży zakupionych gruntów, których pomimo pierwotnych planów nie wykorzystywał w działalności gospodarczej, nie wprowadził ich do ewidencji środków trwałych firmy oraz nie zaliczył do kosztów uzyskania przychodów żadnych wydatków związanych z ich zakupem wykonywał jedynie prawo własności i w związku z tym nie może być uznany z tytułu tej czynności jako podatnik podatku od towaru i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, że przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast w art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Jednak, nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem, aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Pojęcia „podatnik” i „działalność gospodarcza”, na potrzeby podatku od towarów i usług, zostały określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy.

I tak, w świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest spełnienie dwóch przesłanek:

  • po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
  • po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy, mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „zamiar”. Zgodnie z definicją zawartą we „Współczesnym słowniku języka polskiego” (Wydawnictwo Langenscheidt, Warszawa 2007 r.) „zamiar” oznacza „intencję zrobienia czegoś, zamysł, plan, projekt, chęć”. Wobec powyższego istotą zamiaru są intencje jakie przyświecają dokonywanym czynnościom oraz cel, który dana osoba ma osiągnąć dokonując tych czynności.

W orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej ugruntowało się stanowisko, że za podatnika uznaje się również osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej i dokonała w tym celu pewnych nakładów, mimo że sama sprzedaż jeszcze się nie rozpoczęła, czy nawet nigdy nie zostanie rozpoczęta. Bardzo istotnym elementem, przesądzającym o prowadzeniu działalności gospodarczej są czynności przygotowawcze, jakich dokonuje dany podmiot w związku z rozpoczęciem działalności. Sam zamiar prowadzenia działalności powiązany z zakupami realizowanymi w tym celu nadaje status podatnika podatku od towarów i usług, już nawet w fazie dokonywania czynności przygotowawczych, co wynika m.in. z orzeczenia TSUE z dnia 29 lutego 1996 r. C-10/94 w sprawie Intercommunale voor zeewaterontzilting (INZO).

Za podatnika należy zatem uznać także osobę, która zadeklarowała zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, czyniąc w tym celu pewne nakłady, mimo że sama działalność gospodarcza jeszcze się nie rozpoczęła, nawet w sytuacji jeśli nigdy nie zostanie rozpoczęta. Działalność gospodarcza może składać się z kilku następujących po sobie etapów. Czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być również traktowane jako działalność gospodarcza. Poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych w celu i z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy również uznać za działalność gospodarczą.

W związku z powyższym zaznacza się, że każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Skutkiem powyższego, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Podkreślić także należy, że w kwestii opodatkowania dostawy nieruchomości istotne jest, czy zbywca w celu dokonania sprzedaży podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. Zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi bowiem wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu obrotu w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy jako, że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy.

Należy również zauważyć, że Trybunał Sprawiedliwości UE w wyroku z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) orzekł, że za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, producenta tj. wykazuje aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Z powołanego wyżej orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej jednoznacznie wynika, że rozstrzygnięcie, czy podmiot w związku z realizacją określonej czynności występuje w charakterze podatnika wymaga każdorazowo oceny okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

W przedmiotowej sprawie zasadnym jest też przywołanie innego orzecznictwa TSUE (w tym wyroku z dnia 1 marca 2012 r. sygn. akt C-280/10 Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawetyn, jak również w wyroku z dnia 8 czerwca 2000 r. sygn. akt. C-400/98 Breitshol), z którego wynika, że poniesienie wstępnych wydatków inwestycyjnych z zamiarem rozpoczęcia przyszłej działalności gospodarczej należy uznać za działalność gospodarczą. Sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika VAT nawet wtedy, gdy przewidywana transakcja gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana.

W wyroku w sprawie C-280/10 Trybunał zwrócił uwagę, że zgodnie z orzecznictwem Trybunału na działalność gospodarczą może składać się wiele następujących po sobie czynności, a czynności przygotowawcze, takie jak nabycie towarów, powinny być zaliczane do działalności gospodarczej. Trybunał stwierdził również, że zasada neutralności podatku VAT w odniesieniu do obciążenia podatkowego przedsiębiorstwa wymaga, aby pierwsze wydatki inwestycyjne dokonane na potrzeby i cele przedsiębiorstwa były uznawane za działalność gospodarczą, oraz że z ową zasadą byłoby sprzeczne, gdyby rzeczona działalność rozpoczynała się dopiero w chwili, gdy towar jest faktycznie wykorzystywany, to znaczy gdy powstaje dochód podlegający opodatkowaniu. Jakakolwiek inna interpretacja prowadziłaby do obciążenia podmiotu gospodarczego podatkiem VAT w ramach jego działalności gospodarczej, nie stwarzając możliwości odliczenia tego podatku, i wprowadzałaby arbitralne rozróżnienie między wydatkami inwestycyjnymi dokonanymi przed faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości i w jego trakcie. W konsekwencji TSUE powołując się na wyrok z dnia 14 lutego 1985 r. w sprawie D.A. Rompelman and E.A. Rompelman – Van Deeln sygn. akt C-268/83 uznał, że ktokolwiek dokonuje takich działań inwestycyjnych ściśle związanych z przyszłym wykorzystywaniem nieruchomości i koniecznych do tego celu, powinien być uważany za podatnika w rozumieniu szóstej dyrektywy.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług prowadzącym działalność gospodarczą. W dniu 20 marca 2015 r. nabył nieruchomości, tj. niezabudowaną działkę gruntu nr 9/32 o powierzchni 0,1913 ha, niezabudowaną działkę gruntu nr 9/44 o powierzchni 0,3273 ha, a także niezabudowaną działkę gruntu nr 8/41 o powierzchni 0,1124 ha, za łączną cenę 880.000 zł, z zamiarem wprowadzenia i wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej. Wnioskodawca celem realizacji powyższego zamiaru złożył wniosek o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla przedmiotowych gruntów. Ww. decyzję otrzymał i na przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawca miał w planach (etap I) pobudować budynek handlowo-usługowo-magazynowy, a w II etapie część biurową i mieszkalną na własne potrzeby.

W związku z zaistnieniem nieprzewidzianych okoliczności, Wnioskodawca nie wprowadził przedmiotowych nieruchomości do działalności gospodarczej, nie zostały one ujęte w ewidencji środków trwałych oraz żadne koszty związane z ich nabyciem nie zostały uwzględnione w ewidencji księgowej firmy. Nie zostały również podjęte żadne czynności, które pozwoliłyby na wykorzystanie przedmiotowych nieruchomości w prowadzonej działalności.

Wnioskodawca nie ponosił żadnych kosztów w celu przygotowania nieruchomości gruntowych do sprzedaży, tzn. teren nie został uzbrojony ani ogrodzony, nie zostały podjęte żadne działania mające na celu zwiększenie atrakcyjności, nie zostały zamieszczone żadne ogłoszenia o sprzedaży, nie prowadzono żadnych działań marketingowych.

Do czasu sprzedaży nieruchomość nie była wykorzystywana w żaden sposób, nie była udostępniania odpłatnie bądź nieodpłatnie.

Oprócz nieruchomości będących przedmiotem zapytania Wnioskodawca posiada mieszkanie, które nie będzie przedmiotem zbycia.

Na skutek powyższego w dniu 24 września 2015 r. Wnioskodawca, za pośrednictwem agencji nieruchomości, dokonał sprzedaży ww. nieruchomości nowemu nabywcy za łączną kwotę 1.480.000 zł. Uzyskane ze sprzedaży środki Wnioskodawca zamierza przeznaczyć na zakup nieruchomości na cele mieszkaniowe oraz na użytek własny.

Agencja nieruchomości, za pośrednictwem której nieruchomość została sprzedana, nie ponosiła żadnych kosztów związanych z przygotowaniem gruntów do sprzedaży. Wnioskodawca nie udzielał tej agencji żadnych pełnomocnictw.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą podlegania opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług transakcji sprzedaży działek.

Podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy ma całokształt działań jakie Wnioskodawca podejmował w odniesieniu do tych nieruchomości przez cały okres ich posiadania.

W niniejszej sprawie należy wskazać, że Zainteresowany nabywając w dniu 20 marca 2015 r. przedmiotowe nieruchomości, kierował się zamiarem wprowadzenia, a następnie wykorzystania ich – poprzez wybudowanie na nich budynku handlowo-usługowo-magazynowego – w prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem powyższa koncepcja wykorzystania działek na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, dowodzi, że zostały wykonane czynności, które świadczą o tym, że przyszła sprzedaż nie może stanowić jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Jednocześnie należy wskazać, że Wnioskodawca w celu realizacji powyższej inwestycji w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, tj. budowy budynku handlowo-usługowo-magazynowego, wystąpił o wydanie decyzji kształtującej warunki zabudowy dla przedmiotowego gruntu. Jednak ze względu na zmianę planów dotyczących zmiany położenia miejsca siedziby i dalszego rozwoju firmy Wnioskodawcy, zamierzona inwestycja nie została zrealizowana i w związku z tym – jak wskazał Wnioskodawca – nabyte nieruchomości nie zostały wprowadzone do działalności gospodarczej. W konsekwencji Wnioskodawca podjął decyzję o sprzedaży ww. gruntów za pośrednictwem agencji nieruchomości. Przedmiotowej sprzedaży dokonał w dniu 24 września 2015 r. za łączną kwotę 1.480.000 zł.

Należy podkreślić, że przez termin „zamiar” należy pojmować nie wolę wewnętrzną, ale wolę dającą się określić na podstawie obiektywnych możliwych do stwierdzenia okoliczności. Przy ustalaniu zamiaru nie można poprzestawać tylko na oświadczeniach zainteresowanej osoby, lecz muszą istnieć obiektywne dowody potwierdzające przeznaczenie danej nieruchomości wyłącznie do celów prywatnych. Jak wynika z powyższego w niniejszej sprawie nie miało to miejsca.

Z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach C-180/10 i C-181/10 wynikają przesłanki do analogicznego rozstrzygnięcia tylko i wyłącznie w przypadku gdy mamy do czynienia z tożsamym stanem faktycznym, co niewątpliwie w przedmiotowej sprawie nie ma miejsca.

Orzeczenie to zapadło na tle innych stanów faktycznych, bowiem w przypadku pierwszej sprawy dotyczyło sprzedaży przez osobę fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, działek wydzielonych z gruntu przeznaczonego pierwotnie zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego do produkcji rolnej i użytkowanego przez tę osobę na potrzeby działalności rolniczej w latach 1996-1998. W 1997 r. plan zagospodarowania przestrzennego uległ zmianie, w wyniku czego omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę letniskową. Wskutek tej zmiany właściciel podzielił grunt na 64 działki, które od 2000 r. zaczął kolejno sprzedawać osobom fizycznym.

Druga sprawa dotyczyła natomiast małżonków będących od 1996 r. właścicielami gospodarstwa rolnego, które nabyli jako grunt rolny bez prawa do zabudowy. Do końca 2006 r. użytkowali ten grunt na potrzeby działalności rolniczej, to jest hodowli koni, a następnie uprawy roślin przeznaczonych na paszę dla zwierząt. Wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którą omawiany grunt został przeznaczony pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, rozpoczęli sprzedaż, niektórych części gospodarstwa.

Na tle takich stanów faktycznych Trybunał orzekł, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego i treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro zakupu nieruchomości Wnioskodawca dokonał w związku z zamiarem wprowadzenia i wykorzystania ich w prowadzonej działalności gospodarczej, poprzez wybudowanie w pierwszej kolejności budynku handlowo-usługowo-magazynowego, to oznacza, że nie miały być one wykorzystywane w celu zaspokojenia jego potrzeb osobistych (np. budowa domu), tylko w celach handlowych. Takie postępowanie jest charakterystyczne dla podmiotów występujących profesjonalnie w obrocie gospodarczym.

Zatem nie cele osobiste – w przypadku Wnioskodawcy brak jest czynności charakteryzujących zarząd majątkiem osobistym – a cele gospodarcze leżały u podstaw nabycia nieruchomości, wobec czego czynność zbycia tego gruntu nie stanowiła – jak wskazał Wnioskodawca w treści wniosku – rozporządzania majątkiem osobistym. Dokonana dostawa wpisuje się w katalogu czynności, które zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Sprzedaż ta zatem wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności i w związku z tym stanowiła działalność gospodarczą podjętą w celach zarobkowych, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, a Wnioskodawca wystąpił w charakterze podatnika tego podatku zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy.

Podsumowując, dokonana transakcja sprzedaży nieruchomości gruntowych zakupionych w celu wprowadzenia i wykorzystania ich w działalności gospodarczej, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi –Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.