0114-KDIP3-3.4011.445.2018.2.AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Otrzymanie spłaty w wyniku zniesienia współwłasności a możliwość skorzystania ze zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 28.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 6 września 2018 r. (data wpływu 18 września 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności – jest:

  • prawidłowe – w zakresie pytania Nr 1 i pytania Nr 4,
  • nieprawidłowe – w zakresie pytania Nr 2.

UZASADNIENIE

W dniu 18 września 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania przychodu z tytułu odpłatnego zniesienia współwłasności.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W dniu 11 czerwca 2018 roku Wnioskodawczyni zawarła aktem notarialnym z bratem umowę znoszącą współwłasność pięciu nieruchomości. Przedmiotowe nieruchomości według wypisów z ewidencji gruntów stanowią grunty orne RVI, lasy Ls VI i pastwiska, a jedna z nieruchomości zabudowana jest domem jednorodzinnym do rozbiórki. W wyniku dokonanego zniesienia współwłasności brat Wnioskodawczyni stał się wyłącznym właścicielem działek gruntu za co zobowiązał się do spłaty na rzecz Wnioskodawczyni kwoty 850.000 zł., które to zobowiązanie zostało już wykonane. Udziały we współwłasności nieruchomości będących przedmiotem umowy o zniesienie współwłasności Wnioskodawczyni nabyła na podstawie:

  • stwierdzenia nabycia spadku po ojcu w roku 1986,
  • stwierdzenia nabycia spadku po drugim bracie w roku 1993,
  • darowizny od matki w listopadzie 2015 r., styczniu 2016 r. i w czerwcu 2016 r.

Za otrzymaną od brata kwotę spłaty w wysokości 850.000 zł. Wnioskodawczyni zamierza nabyć w okresie 2 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło zniesienie współwłasności, dom, w którym będzie zamieszkiwać i niewielki lokal mieszkalny, w którym będzie przebywać sporadycznie. Aktualnie Wnioskodawczyni zamieszkuje wraz z matką w lokalu komunalnym, którego najemcą jest matka. Wnioskodawczyni nie jest właścicielką domu ani lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy istnieje obowiązek opłacenia podatku od uzyskanego dochodu z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska Ps przed upływem 5 lat od nabycia?
  2. Czy istnieje zwolnienie z opłacenia podatku od dochodu z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  3. Czy w przypadku uznania, że dochód z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska jest opodatkowany, to wydatek na nabycie dwóch nieruchomości w okresie 2 lat od końca roku, w którym powstał dochód z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości korzysta ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust.1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  4. Czy w przypadku uznania, że dochód z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska Ps jest opodatkowany to podatkowi podlega tylko ta część dochodu, która odpowiada proporcji udziałów nabytych przed upływem 5 lat od zbycia?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest rozstrzygnięcie w zakresie pytania Nr 1, Nr 2 i Nr 4. W zakresie pytania Nr 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawczyni,

Ad. 1.

Organy podatkowe (podobnie jak sądy administracyjne) wyrażają konsekwentnie stanowisko, że odpłatne zniesienie współwłasności jest – co do zasady – opodatkowane podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Spłaty lub dopłaty w związku ze zniesieniem współwłasności określonych rzeczy (w szczególności nieruchomości) należy traktować analogicznie, jak przychód ze zbycia tych rzeczy. W interpretacjach przepisów prawa podatkowego podkreśla się, że spłata (dopłata) pochodzi z majątku tego współwłaściciela, który w wyniku zniesienia współwłasności otrzymał majątek o wartości przekraczającej jego udział w całym majątku. Zniesienie współwłasności dla jednych współwłaścicieli skutkuje nabyciem prawa do rzeczy, a dla drugich jego utratą. Czynność zniesienia współwłasności w świetle prawa cywilnego stanowi więc formę zbycia, a jeżeli następuje za spłatą (dopłatą), wówczas mamy do czynienia z odpłatnym zbyciem objętym opodatkowaniem. Po stronie dokonującego odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, tj. w zamian za spłatę, powstaje zatem obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli zdarzenie to ma miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zbywanego udziału w nieruchomości. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Zatem dochód z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska Ps przed upływem 5-lat od nabycia podlega opodatkowaniu.

Ad. 2.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnione od podatku dochodowego są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji pojęcia „gospodarstwo rolne”. W celu wyjaśnienia tej kwestii odsyła, zgodnie z dyspozycją art. 2 ust. 4 ww. ustawy, do przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1892, z późn. zm.). Zgodnie z art. 1 tej ustawy, opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza. Natomiast art. 2 ust. 1 ustawy stanowi, że za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej. Rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, określone są w klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2016 r., poz. 1034, z późn. zm.).

Stosownie do treści § 68 ust. 1 ww. rozporządzenia grunty rolne dzielą się na:

  1. użytki rolne, do których zalicza się:
    1. grunty orne, oznaczone symbolem – R
    2. sady, oznaczone symbolem – S,
    3. łąki trwałe, oznaczone symbolem – Ł,
    4. pastwiska trwałe, oznaczone symbolem – Ps,
    5. grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem – Br,
    6. grunty pod stawami, oznaczone symbolem – Wsr,
    7. grunty pod rowami, oznaczone symbolem – W,
    8. grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone symbolem – Lzr;
  2. nieużytki, oznaczone symbolem – N.

W związku z dokonanym zniesieniem współwłasności udziały w gruntach, które otrzymał brat Wnioskodawczyni od Wnioskodawczyni w zamian za dokonana spłatę nie spowodują utraty charakteru rolnego gruntu.

Z uwagi na powyższe, Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, że dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię z tytułu zniesienia współwłasności nieruchomości oznaczonych w ewidencji jako grunty orne RVI, lasy LsVI i pastwiska Ps jest zwolniony z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 4.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika , że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  • nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  • spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  • prawa wieczystego użytkowania gruntów, innych rzeczy,
  • jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W związku z tym podatnik stoi na stanowisku, że opodatkowaniu podlega tylko ta część jego dochodu , która odpowiada proporcji jego udziałów we współwłasności nabytych przed upływem 5 lat.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe – w zakresie pytania Nr 1 i Nr 4, oraz nieprawidłowe – w zakresie pytania Nr 2.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Natomiast w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

− jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. prawa następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec wyżej powołanych regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zaistniałym stanie faktycznym i zdarzeniu przyszłym, dla powstania obowiązku zapłaty podatku dochodowego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomościach istotne znaczenie ma data i forma ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła udziały w nieruchomościach na podstawie:

  • stwierdzenia nabycia spadku po ojcu w roku 1986,
  • stwierdzenia nabycia spadku po drugim bracie w roku 1993,
  • darowizny od matki w listopadzie 2015 r., styczniu 2016 r. i w czerwcu 2016 r.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości.

W przypadku nabycia nieruchomości lub udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia – w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Zgodnie bowiem z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, jako data nabycia spadku.

Odnosząc się do udziałów w nieruchomościach nabytych w drodze darowizn należy zauważyć, że zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Mając powyższe na uwadze, należy wskazać, że Wnioskodawczyni nabyła udziały we współwłasności nieruchomości w następujący sposób:

  • w spadku po ojcu (stwierdzenie nabycia spadku w 1986 r.),
  • w spadku po drugim bracie (stwierdzenie nabycia spadku w 1993 r.),
  • w darowiźnie od matki w listopadzie 2015 r., styczniu 2016 r. i czerwcu 2016 r.

Należy podkreślić, że datą nabycia udziałów w nieruchomości w drodze spadku jest data śmierci spadkodawców.

W dniu 11 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni zawarła z bratem umowę znoszącą współwłasność nieruchomości. W wyniku dokonanego zniesienia, brat Wnioskodawczyni stał się wyłącznym właścicielem nieruchomości, za co zobowiązał się do spłaty na rzecz Wnioskodawczyni kwoty 850.000 zł, które to zobowiązanie zostało już dokonane.

Termin odpłatne zbycie obejmuje szeroki zakres umów. W myśl art. 155 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązującą do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Tym samym określenie „zbycie” odnosi się do wszystkich przypadków przeniesienia własności, nie ogranicza się wyłącznie do sprzedaży czy zamiany, lecz ma zastosowanie do wszystkich czynności prawnych, których skutkiem jest przeniesienie prawa własności do całej rzeczy lub udziału. Pod pojęciem „odpłatnego zbycia” należy rozumieć zatem każde zdarzenie i każdą czynność prawną, w wyniku których dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości lub praw (lub udziału w nich) za wynagrodzeniem.

Odnosząc się do pojęcia współwłasności, należy zauważyć, że w świetle art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Natomiast w myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego, o czym stanowi art. 196 § 2 tej ustawy. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego).

Zgodnie z art. 210 ww. Kodeksu każdy ze współwłaścicieli może domagać się zniesienia współwłasności. Jednym ze sposobów zniesienia współwłasności nieruchomości jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli bądź tylko niektórym współwłaścicielom z obowiązkiem spłaty i dopłaty na rzecz pozostałych współwłaścicieli bądź bez takiego obowiązku. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan majątku osobistego. Analogicznie, gdy udział współwłaściciela ulega pomniejszeniu, okoliczność taka musi być traktowana w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Odnosząc się do odpłatnego zbycia w 2018 r. udziałów nabytych przez Wnioskodawczynię w drodze spadków, należy stwierdzić, że odpłatne zbycie tych udziałów nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w których nastąpiły nabycia tych udziałów – nie jest źródłem przychodu, w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z ich odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Natomiast, odpłatne zbycie w 2018 r. udziałów w nieruchomościach nabytych przez Wnioskodawczynię w drodze darowizn, w 2015 r. i w 2016 r., tj. przed upływem 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w ww. brzmieniu – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Zgodnie z zasadą wynikającą z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej.

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości). Pomiędzy tymi wydatkami, a dokonanym odpłatnym zbyciem, musi istnieć związek przyczynowo – skutkowy. Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ww. ustawy za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e cytowanej ustawy).

Stosownie do art. 22 ust. 6f ww. ustawy koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”.

Zgodnie z art. 30e ust. 4 ww. ustawy po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Wątpliwość Wnioskodawczyni budzi kwestia możliwości skorzystania ze zwolnienia wynikającego z treści art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl ww. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy wolne od podatku są przychody uzyskane z tytułu sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; przy czym zwolnienie to nie dotyczy przychodu uzyskanego ze sprzedaży gruntów, które w związku z tą sprzedażą utraciły charakter rolny.

Z powołanego przepisu jasno wynika, że z obowiązku zapłaty podatku zwolnieni mogą być, pod pewnymi warunkami wyłącznie podatnicy, którzy dokonali sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy nie dotyczy podatników, którzy dokonali odpłatnego zbycia w jakiejkolwiek formie, lecz wyraźnie wskazuje, że dotyczy wyłącznie podatników, którzy dokonali sprzedaży całości lub części nieruchomości wchodzących w skład gospodarstwa rolnego. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy dotyczy zatem wyłącznie jednego rodzaju odpłatnego zbycia – sprzedaży i brak jest jakichkolwiek podstaw prawnych do twierdzenia, że przepis mógłby mieć zastosowanie również do odpłatnego zbycia w wyniku zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności nie stanowi umowy sprzedaży, inne są elementy przedmiotowo istotne dla tej czynności prawnej i podlega odrębnym regulacjom zawartym w Kodeksie cywilnym.

Skoro więc w przedmiotowej sprawie przeniesienie przez Wnioskodawczynię własności udziałów w nieruchomościach nastąpiło na podstawie innej niż umowa sprzedaży czynności prawnej, to tym samym uzyskany przychód nie może korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie ww. art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Bez znaczenia pozostaje przy tym fakt, czy przedmiotowa nieruchomość utraci czy też nie utraci charakteru rolnego.

Podkreślić należy, że zgodnie z konstrukcją i systematyką ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wszelkie ulgi i zwolnienia podatkowe stanowią wyjątek od generalnej zasady powszechności opodatkowania wyrażonej w art. 9 ust. 1 tej ustawy. Oznacza to, że wszelkie odstępstwa od tej zasady muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. Tym samym tylko określone zdarzenia prawne bądź spełnienie określonych przesłanek, od których ustawodawca uzależnia prawo do zwolnienia skutkuje zwolnieniem z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 2, tj. dotyczące możliwości skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Natomiast stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania Nr 1 i Nr 4, tj. skutków podatkowych z tytułu zniesienia współwłasności i określenia dochodu podlegającego opodatkowaniu jest prawidłowe.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe postępowanie jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.