0114-KDIP3-2.4011.408.2018.1.MM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Reasumując należy wskazać, iż dokonując przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, przeniesienia 1/2 udziału w nieruchomości przy ul. G. na rzecz Irminy P., Wnioskodawczyni dokona odpłatnego zbycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsze zbycie podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat od daty nabycia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 10 lipca 2018 r. (data wpływu 20 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się ze zobowiązania – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych przeniesienia własności nieruchomości w celu zwolnienia się ze zobowiązania.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Postanowieniem z dnia 23 maja 2016 r. Wnioskodawczyni nabyła spadek po swoim bracie Jerzym P., zmarłym dnia 22 stycznia 2016 r. Nabycie spadku nastąpiło na podstawie testamentu. Wnioskodawczyni była jedynym spadkobiercą. W testamencie Jerzy P. wydziedziczył, pozbawiając prawa do zachowku swoją żonę Irminę P. oraz dzieci – Radosława P. i Lidię D. Nie zostały wydziedziczone małoletnie wnuki Jerzego P. – Borys B., Bruno D. i Oliwia P. Jerzy P. nie miał innych spadkobierców ustawowych. W chwili śmierci Jerzy P. i Irmina P. mieli rozdzielność majątkową. W skład masy spadkowej wchodziły udziały w dwóch nieruchomościach. Jerzy P. był współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/2 części nieruchomości położonej przy ul. K. Wnioskodawczyni była współwłaścicielem pozostałej części (1/2) ww. nieruchomości. Jerzy P. był również współwłaścicielem w udziale wynoszącym 1/2 części w nieruchomości położonej przy ul. G. Współwłaścicielem w pozostałej części (1/2) nieruchomości położonej przy ul. G. była Irmina P. W wyniku nabycia spadku Wnioskodawczyni i Irmina P. są współwłaścicielami nieruchomości przy ul. G., każda z nich po 1/2 udziału.

Irmina P. twierdzi, że dokonywała nakładów na nieruchomość położoną przy ul. G. ze swojego majątku osobistego w kwocie ok. 100.000 zł. Irmina P. nie wezwała do zapłaty Wnioskodawczyni w związku z nakładami, ani też nie wystąpiła przeciwko Wnioskodawczyni o zwrot nakładów do sądu. Nie skierowano również wobec Wnioskodawczyni żadnych roszczeń o zapłatę zachowku, ani bezpośrednio, ani przed sądem. Irmina P. oraz Radosław P. i Lidia D. (oboje w imieniu swoich małoletnich dzieci – wnuków Jerzego P.) zaproponowali Wnioskodawczyni zawarcie ugody kompleksowo rozwiązującej wszelkie kwestie związane ze śmiercią Jerzego P. – zachowku i współwłasności nieruchomości.

Zaproponowana ugoda ma zostać zawarta w formie aktu notarialnego i zawierać następujące postanowienia:

  1. Wnioskodawczyni przeniesie własność udziału 1/2 w nieruchomości przy ul. G. na Irminę P.,
  2. Irmina P. zrzeknie się wobec Wnioskodawczyni wszelkich roszczeń związanych z nakładami na nieruchomość przy ul. G.,
  3. Irmina P. zobowiąże się wobec Wnioskodawczyni do spłaty za nią wszelkich roszczeń z tytułu zachowku należnego po Jerzym P., jeżeli zostaną one podniesione.

Ugoda ma zostać zawarta w 2018 r., zatem przed upływem pięciu lat od nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w nieruchomości przy ul. G. w drodze spadku. Zgodnie z ugodą – Irmina P. nie dokona zapłaty za przekazany udział w nieruchomości, a jedynie zobowiąże się do zwolnienia Wnioskodawczyni z ewentualnych roszczeń z tytułu nakładów na nieruchomość i zachowku, jeżeli takie roszczenie zostanie wobec Wnioskodawczyni skierowane. Wysokość należności z tytułu zachowku i nakładów na nieruchomość, które mogą być zasądzone przez sąd w chwili obecnej są nieznane. Ugoda ma na celu uniknięcia ewentualnych sporów w przyszłości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy zawarcie ugody polegającej na przeniesieniu własności udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od nabycia udziału w drodze dziedziczenia w zamian za zrzeczenie się ewentualnych roszczeń z tytułu nakładów na nieruchomość stanowiącą współwłasność i zobowiązanie do pokrycia ewentualnych roszczeń z tytułu zachowku stanowi odpłatne zbycie w rozumieniu art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i skutkuje powstaniem obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych po stronie Wnioskodawczyni?

Zdaniem Wnioskodawczyni, zawarcie ugody polegającej na przeniesieniu własności udziału w nieruchomości przed upływem pięciu lat od nabycia udziału w drodze dziedziczenia w zamian za zrzeczenie się ewentualnych roszczeń z tytułu nakładów i zobowiązanie do zwolnienia Wnioskodawczyni ze zobowiązania z tytułu zachowku nie stanowi odpłatnego zbycia w rozumieniu art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawczyni. Zobowiązań Irminy P. zawartych w projektowanej ugodzie nie można uznać za zapłatę.

W myśl ugody Irmina P. nie przekazuje żadnego świadczenia, które byłoby ekwiwalentem udziału w nieruchomości, a jedynie zobowiązuje się do określonego zachowania w razie wystąpienia określonych zdarzeń w przyszłości. Żadne roszczenia nie zostały skierowane przeciwko Wnioskodawczyni. Skierowanie takich roszczeń jest zdarzeniem przyszłym, niepewnym, więc nie można uznać, że jest to zapłata. Obowiązek zwolnienia Wnioskodawczyni przez Irminę P. może w ogóle nie powstać, jeżeli osoby uprawnione do zachowku nie skierują roszczeń przeciwko Wnioskodawczyni.

Nie sposób wobec powyższego określić wartości zobowiązania Irminy P. w kwocie pieniężnej. Zapłata musiałaby natomiast stanowić kwotę pieniężną lub móc wyrazić się w kwocie pieniężnej. Wobec tego w ocenie Wnioskodawczyni przedmiotowa ugoda polega na nieodpłatnym przekazaniu udziału w nieruchomości z jednoczesnym zobowiązaniem Irminy P. do określonego zachowania w przypadku spełnienia się określonych w ugodzie zdarzeń i nie powoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego przez Wnioskodawczynię.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

W myśl art. 30e ust. 1, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do treści art. 155 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Jak natomiast stanowi art. 991 § 1 ww. ustawy zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni - dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach - połowa wartości tego udziału (zachowek).

Z § 2 tego przepisu wynika natomiast, że jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego mu zachowku bądź w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny, bądź w postaci powołania do spadku, bądź w postaci zapisu, przysługuje mu przeciwko spadkobiercy roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia.

Uregulowany w zacytowanych przepisach zachowek jest długiem spadkowym powstającym w chwili śmierci spadkodawcy. W chwili otwarcia spadku powstaje roszczenie o zachowek, a wierzycielami są osoby wymienione w art. 991 Kodeksu cywilnego, które w konkretnym stanie faktycznym doszłyby do dziedziczenia po spadkodawcy, gdyby nie określił on w testamencie odmiennego porządku dziedziczenia.

Z punktu widzenia osoby uprawnionej zachowek stanowi wierzytelność. Do kręgu wierzycieli należą osoby wymienione w art. 991 § 1 Kodeksu, przy czym rzeczywisty krąg uprawnionych zostaje określony z uwzględnieniem konkretnego przypadku. W zależności od sytuacji rodzinnej spadkodawcy roszczenie o zachowek może przysługiwać dzieciom i dalszym zstępnym oraz małżonkowi spadkodawcy (pierwszy krąg spadkobierców ustawowych), a w braku zstępnych małżonkowi spadkodawcy oraz jego rodzicom (drugi krąg spadkobierców ustawowych).

Odpowiedzialność za zapłatę kwoty pieniężnej ponoszą w pierwszej kolejności spadkobiercy lub osoby, na których rzecz został uczyniony zapis windykacyjny, a w razie niemożliwości uzyskania od nich zaspokojenia roszczenia o zachowek, osoby, które otrzymały od spadkodawcy darowiznę podlegającą doliczeniu do spadku.

Zachowek stanowi więc świadczenie pieniężne, do spełnienia którego zobowiązany jest spadkobierca, zapisobierca windykacyjny lub obdarowany. Co do zasady zatem odpowiedzialność spadkobiercy, który sam nie jest uprawniony do zachowku, kształtuje się analogicznie do odpowiedzialności za inne długi spadkowe. Spadkobierca przyjmujący spadek wprost odpowiada bez ograniczenia, natomiast spadkobierca przyjmujący spadek z dobrodziejstwem inwentarza do wysokości wartości stanu czynnego spadku. Jeżeli spadkobierców jest kilku, ich odpowiedzialność do działu spadku pozostaje solidarna.

W myśl w art. 453 ww. ustawy , jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się ze zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże, gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Przyjmuje się, że umowa, o której mowa w ww. przepisie ma charakter odpłatnej umowy rozporządzającej, gdyż wierzyciel w miejsce dotychczasowego roszczenia uzyskuje inne. Płatność za świadczenie (wynagrodzenie) nie musi mieć bowiem charakteru pieniężnego, może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. I tak, przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie zobowiązania, jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Irmina P. oraz Radosław P. i Lidia D. (oboje w imieniu swoich małoletnich dzieci – wnuków Jerzego P.) zaproponowali Wnioskodawczyni zawarcie ugody kompleksowo rozwiązującej wszelkie kwestie związane ze śmiercią Jerzego P. – zachowku i współwłasności nieruchomości.

Zaproponowana ugoda ma zostać zawarta w formie aktu notarialnego i zawierać następujące postanowienia:

  1. Wnioskodawczyni przeniesie własność udziału 1/2 w nieruchomości przy ul. G. na Irminę P.,
  2. Irmina P. zrzeknie się wobec Wnioskodawczyni wszelkich roszczeń związanych z nakładami na nieruchomość przy ul. G.,
  3. Irmina P. zobowiąże się wobec Wnioskodawczyni do spłaty za nią wszelkich roszczeń z tytułu zachowku należnego po Jerzym P., jeżeli zostaną one podniesione.

Zwolnienie zobowiązania będzie mieć w niniejszej sytuacji dla Wnioskodawczyni określoną wartość majątkową, gdyż w jego wyniku przestanie być zobowiązana wobec Irminy P. do zapłaty wszelkich roszczeń związanych z nakładami na nieruchomość przy ul. G., jak również do spłaty wszelkich roszczeń z tytułu zachowku należnego po jej bracie na rzecz jego wnuków, jeżeli zostaną podniesione.

Reasumując należy wskazać, iż dokonując przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia, przeniesienia ½ udziału w nieruchomości przy ul. G. na rzecz Irminy P., Wnioskodawczyni dokona odpłatnego zbycia tej nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Niniejsze zbycie podlegać będzie opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem zostało dokonane przed upływem pięciu lat od daty nabycia.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę do sądu administracyjnego wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.