0114-KDIP3-1.4011.248.2018.2.MG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 maja 2018 r. (data wpływu 9 maja 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 9 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-1.4011.248.2018.1.MG z dnia 27 czerwca 2018 r. (data nadania 27 czerwca 2018 r., data doręczenia 5 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

W lutym 2018 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy zgodnie z aktem poświadczenia dziedziczenia sporządzonym w dniu 29 maja 2017 r. Spadek po zmarłym nabył Wnioskodawca i jego siostra każde po ½ części. Od Naczelnika Urzędu Skarbowego Wnioskodawca uzyskał zaświadczenie, że podatek od spadków i darowizn z tytułu dziedziczenia nie należy się gdyż zastosowano zwolnienie od podatku. W skład nabytego majątku wchodził lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni 36,73 m2 położony w K. oraz lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni 34,29 m2 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej położony w W.

W dniu 18 sierpnia 2017 r. została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o częściowy nieodpłatny dział spadku zgodnie z którą dokonano częściowego działu spadku w ten sposób, że lokal mieszkalny w K. nabył w całości Wnioskodawca, a lokal mieszkalny w W. siostra Wnioskodawcy. Zgodnie z umową Wnioskodawca i jego siostra oświadczyli, że częściowego działu spadku dokonują bez spłat i dopłat oraz że nie zachowują wobec siebie żadnych roszczeń z tych tytułów. Wnioskodawca nabył spadek będąc żonatym, żadnych umów majątkowych małżeńskich nie zawierał w tym w szczególności rozszerzających wspólność majątkową co zostało zapisane w akcie notarialnym. W odstępie mniejszym niż 5 lat tj. w grudniu 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego w K. za cenę 158 000 zł zgodnie z umową sprzedaży sporządzoną w formie aktu notarialnego w dniu 11 grudnia 2017 r. Wnioskodawca złożył w urzędzie skarbowym zeznanie podatkowe o wysokości osiągniętego dochodu w roku podatkowych 2017 PIT-39, gdzie zawarł dane o odpłatnym zbyciu nieruchomości i praw majątkowych o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując kwotę przychodu (równą kwocie dochodu)158000 zł. Jednocześnie Wnioskodawca wskazał kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 158000 zł. Ze środków finansowych uzyskanych ze sprzedaży lokalu w K. w lutym 2018 r. zgodnie z umową sprzedaży w formie aktu notarialnego sporządzona w dniu 8 lutego 2018 r. Wnioskodawca nabył do majątku osobistego udział wynoszący 158/225 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego o powierzchni 29,72 m2 za cenę 158000 zł, wchodzącego w skład zasobów spółdzielni mieszkaniowej w W. Natomiast udział wynoszący 67/225 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu za cenę 67000 zł został nabyty przez Wnioskodawcę i jego małżonkę do ich majątku wspólnego. Całkowita cena nabytego lokalu wynosi 225000 zł.

Lokal mieszkalny w W. Wnioskodawca nabył dla własnych celów mieszkaniowych. Od lutego 2018 r. Wnioskodawca mieszka w nim sam a rodzina (żona i dwoje dzieci) mieszkają w dotychczasowym wspólnym miejscu zamieszkania (własność Wnioskodawcy i jego żony). Miejsce wykonywania przez Wnioskodawcę pracy to W., położona w odległości ok. 30 km. Czas jaki Wnioskodawca musiał każdego dnia przeznaczyć na dojazd do/z pracy wynosił ok. 3 godziny. Praca którą wykonuje Wnioskodawca wiąże się często z dłuższym pozostawaniem ponad wyznaczony czas pracy w miejscu świadczenia pracy. Wnioskodawca bardzo często wraca do domu późnym wieczorem. Dlatego zamieszkał w nowo nabytym mieszkaniu, które jest bliżej i lepiej skomunikowane z miejscem jego pracy. Z rodziną Wnioskodawca widuje się przede wszystkim w dni wolne od pracy. Mieszkanie w lokalu nabytym ze środków finansowych pochodzących ze spadku jest dla Wnioskodawcy wygodniejsze. Jednak po trzech miesiącach mieszkania w tym lokalu okazało się, że rodzina, a zwłaszcza dorastający syn domagają się aby cała rodzina mieszkała razem. Niestety mieszkanie 4 osób na powierzchni 29,72 m2 wydaje się trudne. W związku z tym Wnioskodawca chciałby tymczasowo wynająć mieszkanie nabyte ze środków ze spadku do czasu usamodzielnienia się dzieci, które obecnie mają 17 lat i 21 lat. Kiedy dzieci usamodzielnią się Wnioskodawca zamierza wraz z żoną zamieszkać w lokalu nabytym ze środków ze spadku, a w nieruchomości w W. mieszkałoby jedno lub dwoje dzieci albo zostanie ona sprzedana.

Pismem z dnia z dnia 9 lipca 2018 r. (data wpływu 13 lipca 2018 r.) Wnioskodawca doprecyzował zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej poprzez wskazanie, że składając wniosek omyłkowo podał datę śmierci spadkodawcy w 2018 r. Śmierć spadkodawcy nastąpiła w dniu 13 lutego 2017 r. Wartość nieruchomości nabytej w wyniku częściowego działu spadku mieści się w wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w ramach spadku po zmarłym ojcu. Zgodnie z umową o częściowy nieodpłatny dział spadku zawartą w formie aktu notarialnego w dniu 18 sierpnia 2017 r. łączna wartość częściowego działu spadku wynosi 347 000 PLN, w tym lokalu mieszkalnego w K. 151 000 PLN, a lokalu mieszkalnego w W. 196 000 PLN spadek po zmarłym ojcu nabył Wnioskodawca oraz siostra, po ½ części. Oznacza to, że wartość nabytej przez Wnioskodawcę w wyniku częściowego działu spadku nieruchomości w K. mieści się w wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w ramach spadku po zmarłym ojcu. Sprzedaż ww. nieruchomości w K. nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia ww. lokalu mieszkalnego w K. nabytego w spadku po ojcu na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do ww. lokalu mieszkalnego w W., w którym Wnioskodawca aktualnie mieszka i które zamierza wynająć tymczasowo do momentu usamodzielnienia się dzieci i ponownego wprowadzenia się do tego mieszkania Wnioskodawcy razem z żoną spełnia definicję wydatkowania środków finansowych na własne cele mieszkaniowe i w związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży ww. nieruchomości w K. korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy,

Przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia ww. nieruchomości w K., nabytej w spadku po ojcu, na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do ww. lokalu mieszkalnego w W., w którym obecnie mieszka i który zamierza tymczasowo wynająć do momentu usamodzielnienia się dzieci i ponownego wprowadzenia się Wnioskodawcy do tego mieszkania razem z żoną - spełnia definicję wydatkowania środków finansowych na własne cele mieszkaniowe. W związku z tym dochód uzyskany ze sprzedaży ww. lokalu w K. korzystać będzie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych odpłatne zbycie m.in. nieruchomości, czy spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego stanowi źródło przychodów – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat. Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Jednak w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidziane zostało zwolnienie dla dochodów z odpłatnego zbycia nieruchomości w razie przeznaczenia przychodów ze zbycia, w ustawowym terminie, tj. nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie na własne cele mieszkaniowe. Oznacza to, że mimo zbycia nieruchomości przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości zostanie w okresie dwóch lat od zbycia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w całości przeznaczony na własne cele mieszkaniowe to uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Definicję wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe zawiera przepis art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym za wydatki poniesione na cele o których mowa w ust. 1 pkt 131 uważa się m.in. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, położonego m.in. w państwie członkowskim Unii Europejskiej. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości, nabytej jako spadek po ojcu, został w całości przeznaczony na nabycie nieruchomości, w której aktualnie Wnioskodawca mieszka i którą zamierza tymczasowo wynająć. Nabycie lokalu nastąpiło w okresie dwóch lat od odpłatnego zbycia. Wnioskodawca mieszka w tym lokalu od lutego bieżącego roku. Tym samym realizuje on własny cel mieszkaniowy. Planowany tymczasowy wynajem nie ma znamion działalności gospodarczej prowadzącej do osiągnięcia zysków. Będzie miał miejsce jedynie w okresie przejściowym do czasu ponownego wprowadzenia się Wnioskodawcy do tego lokalu. Tymczasowy wynajem ma na celu utrzymanie lokalu w należytym stanie do czasu, gdy ponownie w nim Wnioskodawca zamieszka i własny cel mieszkaniowy będzie mógł być ponownie realizowany. Przepisy ustawy nie wskazują, że własny cel mieszkaniowy w zakupionym lokalu ma być realizowany nieprzerwanie od dnia jego nabycia. W związku z tym przeznaczenie przychodu z odpłatnego zbycia ww. lokalu w K., nabytego jako spadek po ojcu, na nabycie w okresie dwóch lat od daty zbycia ww. lokalu w W. spełnia definicję wydatkowania środków finansowanych na własne cele mieszkaniowe, a w związku z tym dochód uzyskany z odpłatnego zbycia będzie korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wynajem lokalu w okresie przejściowym, tj. do momentu Wnioskodawcy ponownego zamieszkania w nim, nie będzie wykluczał możliwości skorzystania z tego zwolnienia.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 200, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, kwota uzyskana z tego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Wobec powyższego przepisu należy wyjaśnić, że w przypadku sprzedaży udziału w nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania przychodu uzyskanego z tego tytułu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment i sposób nabycia tego udziału.

Z analizy wniosku wynika, że w dniu 13 lutego 2017 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy. Spadek po zmarłym nabył Wnioskodawca i jego siostra każde po ½ części. W skład nabytego majątku wchodziły dwa lokale mieszkalne. W dniu 18 sierpnia 2017 r. została zawarta umowa w formie aktu notarialnego o częściowy nieodpłatny dział spadku zgodnie z którą dokonano częściowego działu spadku w ten sposób, że jeden lokal mieszkalny nabył w całości Wnioskodawca, a drugi lokal mieszkalny nabyła siostra Wnioskodawcy. Zgodnie z umową Wnioskodawca i jego siostra oświadczyli, że częściowego działu spadku dokonują bez spłat i dopłat oraz że nie zachowują wobec siebie żadnych roszczeń z tych tytułów. Wartość nieruchomości nabytej w wyniku częściowego działu spadku mieści się w wartości udziału jaki przysługiwał Wnioskodawcy w ramach spadku po zmarłym ojcu. W grudniu 2017 r. Wnioskodawca dokonał sprzedaży lokalu mieszkalnego. W lutym 2018 r. Wnioskodawca nabył do majątku osobistego udział w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. Pozostały udział w tym prawie nabył ze swoją małżonką do ich majątku wspólnego. Wnioskodawca wskazuje, że lokal mieszkalny zostanie nabyty w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i wykorzystywany na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca zamieszkał w nowo nabytym mieszkaniu, jednak ze względu na rodzinę Wnioskodawca chciałby wrócić do poprzedniego miejsca zamieszkania, a nabyte mieszkanie tymczasowo wynająć. Kiedy dzieci się usamodzielnią Wnioskodawca zamierza wraz z żona zamieszkać w tym lokalu mieszkalnym.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 917, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Tak więc istotnym z punktu widzenia prawa jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy, jako data nabycia spadku.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zastrzeżeniem przepisów tytułu VIII (art. 1036 – 1046) Kodeksu cywilnego.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności.

Natomiast zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego współwłasność istnieje wówczas, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom. Istota współwłasności polega na tym, że współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, a nie o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności, a nie jedynie do jej części określonej wielkością jego udziału. Każdy ze współwłaścicieli ma jednakowe prawo do całej rzeczy, ograniczone jedynie takim samym prawem pozostałych współwłaścicieli, a mianowicie każdy jest uprawniony do współposiadania rzeczy wspólnej oraz do korzystania z niej w takim zakresie, jaki daje się pogodzić ze współposiadaniem i korzystaniem z rzeczy przez pozostałych współwłaścicieli (art. 206 Kodeksu cywilnego). W momencie nabycia udziału w prawie własności każdy ze współwłaścicieli staje się współwłaścicielem całej nieruchomości będącej przedmiotem współwłasności, a więc każdego metra kwadratowego tej nieruchomości. Będąca przedmiotem współwłasności rzecz jest niepodzielna i każdemu ze współwłaścicieli przysługuje prawo do całej rzeczy w trakcie trwania współwłasności.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego). W myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Natomiast zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

  • podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
  • wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Jeżeli spełnione są wymienione wyżej warunki, podział majątku nie może być rozpatrywany w kategoriach nabycia. W takiej sytuacji za datę nabycia nieruchomości uznać należy datę pierwotnego nabycia udziału w nieruchomości. Jeżeli jednak na skutek dokonanego podziału przysługujący danej osobie udział ulega powiększeniu wówczas czynność ta skutkuje nabyciem ponad dotychczas posiadany udział. Podkreślić należy, że w każdej sytuacji, kiedy w wyniku podziału majątku wspólnego, działu spadku lub zniesienia współwłasności jeden z dotychczasowych współwłaścicieli został zobowiązany do spłaty, mamy do czynienia z nieekwiwalentnym podziałem, a po stronie osoby zobowiązanej do spłaty następuje nabycie majątku przekraczające pierwotnie posiadany przez niego udział we współwłasności.

Z uwagi na fakt, że wartość nieruchomości nabytej w wyniku częściowego działu spadku mieści się w udziale jaki przysługiwał Wnioskodawcy w spadku, za datę nabycia przedmiotowej nieruchomości należy uznać dzień otwarcia spadku, tj. dzień śmierci spadkodawcy, czyli 13 luty 2017 r.

Wskazać należy, że w związku z odpłatnym zbyciem nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tj. w 2017 r. powstanie przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z art. 30e ust. 2 ww. ustawy – podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Stosownie natomiast do art. 30e ust. 4 ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Koszty te nie są kosztami nabycia, lecz jako koszty odpłatnego zbycia pomniejszają przychód.

Od powyższych kosztów odróżnić należy koszty uzyskania przychodu.

Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ww. ustawy w zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy nieodpłatnie.

W rozpatrywanym przypadku zastosowanie znajdzie art. 22 ust. 6d, bowiem udział w przedmiotowej nieruchomości został nabyty nieodpłatnie.

Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

W myśl art. 22 ust. 6e ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

Zauważyć należy, że ustawodawca poza wskazaniem w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych przepisów regulujących sposób opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości przewidział dla tej grupy zwolnienie przedmiotowe. Taka regulacja prawna wypływa z treści przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Stosownie do treści ww. przepisu, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 cytowanej ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się:

  1. wydatki poniesione na:
    1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
    4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
    5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego
    – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Katalog wydatków wymienionych w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty, jest to wyliczenie enumeratywne. Niezbędnym zatem warunkiem do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest wydatkowanie otrzymanego przychodu na cele mieszkaniowe określone w ww. ustawie. Przepis ww. artykułu wiąże też skutek prawny w postaci zwolnienia określonego przychodu od podatku dochodowego od osób fizycznych z terminem wydatkowania środków pieniężnych.

Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”, świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 i dopisując ten przymiotnik, przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie „własnych” potrzeb mieszkaniowych podatnika.

Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia udziału zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Rozpatrując sprawę w odniesieniu do możliwości skorzystania przez Wnioskodawcę z przedmiotowego zwolnienia w przypadku zamieszkiwania w nabytym lokalu mieszkalnym w początkowym okresie od momentu nabycia oraz ewentualnego wynajęcia tego lokalu stwierdzić należy, że warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez Wnioskodawcę, że wydatkuje on uzyskany przez siebie przychód na własne cele mieszkaniowe. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem Wnioskodawcy jest dążenie, aby w tym nowym lokalu zamieszkać.

Wskazać należy, że subiektywne deklaracje podatników o nabyciu lokalu w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych nie są wystarczające do uzyskania zwolnienia podatkowego. Nie wystarczy zatem samo poczynienie wydatków mieszkaniowych, lecz konieczne jest, aby nastąpiło to jednocześnie w celu realizacji własnych potrzeb mieszkaniowych. Organy podatkowe mają prawo do własnej oceny artykułowanych przez podatników subiektywnych motywów zakupu nieruchomości mieszkalnych i późniejszych decyzji co do dalszych losów tych nieruchomości. Weryfikacji takiej dokonuje się poprzez porównanie obiektywnych faktów związanych z zakupem i późniejszym losem nieruchomości do deklarowanych motywów działania podatnika. Przy czym motywy te muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że co do zasady wydatkowanie przez podatnika środków uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości na zakup lokalu mieszkalnego, w którym podatnik zaspokaja swoje potrzeby mieszkaniowe, uprawnia go do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zwolnieniu podlegać będzie taka część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia.

W rozpatrywanej sprawie Wnioskodawca wskazuje, że lokal mieszkalny zostanie nabyty w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych i wykorzystywany na własne cele mieszkaniowe. Wnioskodawca zamieszkał w nowo nabytym mieszkaniu, które jest bliżej i lepiej skomunikowane z miejscem jego pracy. Ze względu na rodzinę Wnioskodawca chciałby wrócić do poprzedniego miejsca zamieszkania, a mieszkanie nabyte w spadku tymczasowo wynająć. Kiedy dzieci się usamodzielnią Wnioskodawca zamierza wraz z żona zamieszkać w tym lokalu.

Wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego podkreślić należy, że przepisy prawa podatkowego nie określają kiedy i jak długo Wnioskodawca powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym, żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy Wnioskodawca nabędzie lokal mieszkalny w celu zamieszkania w nim na stałe, ale lokal ten – z różnych powodów – będzie wynajmowany. W takim przypadku prawa do zwolnienia nie pozbawia Wnioskodawcy okoliczność, iż lokal ten będzie sporadycznie wynajmowany na rzecz osób trzecich.

Mając na uwadze przedstawione zdarzenie przyszłe oraz powyższe uregulowania prawne należy stwierdzić, że przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości przeznczony na zakup lokalu mieszkalnego nabytego w celu zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych uprawnia Wnioskodawcę do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Sam fakt zamieszkiwania w lokalu w początkowym okresie od momentu zakupu oraz jego wynajmowania przez Wnioskodawcę, nie wyklucza możliwości skorzystania ze zwolnienia przy spełnieniu przesłanek wskazanych w cytowanych powyżej przepisach, w przypadku gdy ww. lokal mieszkalny został nabyty w związku z realizacją własnych celów mieszkaniowych Wnioskodawcy.

Wskazać ponadto należy, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tutejszy Organ nie ma uprawnień do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego w kontekście całokształtu okoliczności związanych z planowanym nabyciem i wykorzystywaniem nieruchomości, gdyż wykraczałoby to poza zakres wniosku wyznaczonego jego treścią oraz ustawowo określonymi ramami postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego. Procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega bowiem regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. W postępowaniu interpretacyjnym Organ nie może oceniać zdarzenia przyszłego w aspekcie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonana zostanie inna czynność prawna, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej. Zatem, jeżeli przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.