0113-KDIPT2-2.4011.190.2018.1.SŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości; Zwolnienie przedmiotowe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych oraz podatku od towarów i usług.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 15 stycznia 2014 r. (Rep. A nr ...) nabył do majątku prywatnego dwie działki gruntu rolnego: nr 42/52 o powierzchni 3 072 m2 i nr 42/54 o powierzchni 3 047 m2 wraz z udziałami w działce drogowej nr 42/69, położone w B., gmina K. Jedną z tych działek (nr 42/54) Wnioskodawca nabył z zamiarem darowania jej siostrze, która na działce tej miała rozpocząć budowę domu. Natomiast drugą z działek Wnioskodawca zakupił na powiększenie swojego gospodarstwa rolnego z zamiarem wybudowania na niej swojego siedliska domowego.

Po zakupie działki gruntu nr 42/52 Wnioskodawca rozpoczął poszukiwanie projektu domu, który chciał na tej działce wybudować oraz gromadził oszczędności na rozpoczęcie zamierzonej budowy. Niestety, w ciągu trzech lat od zakupu przedmiotowej nieruchomości, prywatna sytuacja ekonomiczna i gospodarcza Wnioskodawcy uległa pogorszeniu, jak również koszty związane z rozpoczęciem budowy domu okazały się znacznie wyższe, aniżeli początkowo to Wnioskodawca planował. Stąd, w 2017 r. postanowił, że swoje siedlisko domowe wybuduje na działce o mniejszym areale, a co za tym idzie, dokona podziału posiadanej nieruchomości na trzy mniejsze działki i dwie z nich sprzeda. Środki uzyskane ze sprzedaży tych działek Wnioskodawca planuje w całości przeznaczyć na rozpoczęcie budowy swojego prywatnego domu.

W celu realizacji zamierzonego planu w połowie 2017 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Gminy ..... wniosek o ustalenie warunków zabudowy dla posiadanej działki gruntu. W dniu 25 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie trzech wolnostojących domów jednorodzinnych z wbudowanymi garażami lub z garażami przylegającymi bezpośrednio do budynków, z niezbędną infrastrukturą techniczną. Kilka miesięcy po uzyskaniu niniejszej decyzji, Wnioskodawca podjął czynności zmierzające do podziału posiadanej nieruchomości na trzy mniejsze działki gruntu, co przejawiło się tym, że pod koniec grudnia 2017 r. wystąpił On do Urzędu Gminy o wydanie postanowienia opiniującego projekt podziału działki nr 42/52 na trzy mniejsze działki. Postanowienie takie otrzymał w dniu 5 stycznia 2018 r. Aktualnie Wnioskodawca planuje podjęcie kolejnych czynności zmierzających do uzyskania pozwolenia na budowę domu, w którym zamierza zamieszkać. Jednocześnie w celu rozpoczęcia i prowadzenia prac budowalnych zmierzających do wybudowania domu, podjął czynności zmierzające do uzyskania decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział nieruchomości. W tym celu Wnioskodawca zlecił geodecie przygotowanie odpowiedniej dokumentacji, a następnie w połowie marca 2018 r. złożył wniosek o wydanie decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział nieruchomości, którą to Urząd Gminy wydał w dniu 19 marca 2018 r. Po zakończeniu procesu podziału działki, który nastąpi po wprowadzeniu dokonanego podziału wspomnianej nieruchomości do ewidencji geodezyjnej prowadzonej przez WGKiK Starostwa Powiatowego ....., Wnioskodawca zamierza zlecić projektantowi przygotowanie dokumentacji, która jest niezbędna, aby móc wystąpić do starostwa o uzyskanie pozwolenia na budowę domu, położonego na jednej z trzech nowopowstałych działek. W odniesieniu do pozostałych dwóch działek Wnioskodawca planuje podjąć czynności zmierzające do znalezienia kupców na te działki. W tym celu najprawdopodobniej zamieści ogłoszenia na portalach ogłoszeniowych o sprzedaży działek i ewentualnie podejmie współpracę z biurem nieruchomości, które na Jego rzecz będzie szukało nabywców na te działki. Wnioskodawca planuje, że ze sprzedaży posiadanych dwóch działek gruntu, powstałych z podziału działki nr 42/52, będzie mógł w części sfinansować budowę domu mieszkalnego.

Dotychczas Wnioskodawca nigdy nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w zakresie obrotu nieruchomościami. Także nie jest i nie był zarejestrowany jako osoba prowadząca działalność gospodarczą.

Ponadto, Wnioskodawca nie zamierza dokonywać innych nakładów finansowych związanych z tymi dwiema działkami gruntu, powstałymi z podziału działki nr 42/52, w tym np. na uzbrojenie terenu. Nie planuje także zakupu innych gruntów.

Działki powstałe z podziału gruntu nr 42/52 stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy, a grunt ten nie był wynajmowany na podstawie umów cywilnoprawnych innym podmiotom i zakupiony został przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem wybudowania na nim prywatnego budynku mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy przy sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 Wnioskodawca będzie działał w charakterze podatnika podatku VAT?
  2. Czy przychód osiągnięty przez Wnioskodawcę ze sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 będzie przychodem, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, czy po sprzedaży przez Wnioskodawcę tych dwóch działek będzie On mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego na tej sprzedaży, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy pytania nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. Natomiast w zakresie pytania nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy (w odniesieniu do pytania oznaczonego we wniosku nr 2), przychód osiągnięty przez Niego ze sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 będzie przychodem, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, po sprzedaży tych dwóch działek będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego z tej sprzedaży, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Z uwagi na fakt, że działkę gruntu nr 42/52 Wnioskodawca nabył do majątku prywatnego z zamiarem wybudowania na tej nieruchomości prywatnego domu, a jedynie w wyniku sytuacji ekonomiczno-gospodarczej zmuszony był do wydzielania z tej nieruchomości dwóch mniejszych działek, a także z uwagi na to, że działki te nigdy nie były wykorzystywane w działalności gospodarczej, planowana czynność sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 będzie stanowiła sprzedaż w ramach majątku własnego niezwiązanego z prowadzoną działalnością gospodarczą. Dlatego też, przychód uzyskany ze sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 będzie przychodem, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, w przypadku osiągnięcia dochodu ze sprzedaży tych działek, dochód ten będzie mógł skorzystać ze zwolnienia na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że cała kwota uzyskanego przychodu z tej sprzedaży zostanie wydatkowana na cele określone w przepisie art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

  1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
  4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
  5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Reasumując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że przychód osiągnięty przez Niego ze sprzedaży dwóch działek powstałych z podziału działki gruntu nr 42/52 będzie przychodem, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie, po sprzedaży tych dwóch działek Wnioskodawca będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania dochodu osiągniętego z tej sprzedaży, na podstawie przepisu art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

‒ jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie.

Podkreślić należy, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

  • odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
  • zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej - oznacza to działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Użyte w ww. przepisie pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej opiera się na trzech przesłankach:

  • zarobkowym celu działalności,
  • wykonywaniu działalności w sposób zorganizowany i ciągły,
  • prowadzeniu działalności we własnym imieniu i na własny lub cudzy rachunek.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Natomiast, przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, nie powiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek, można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca aktem notarialnym z dnia 15 stycznia 2014 r. nabył do majątku prywatnego dwie działki gruntu rolnego: nr 42/52 i nr 42/54 wraz z udziałami w działce drogowej nr 42/69. Jedną z tych działek (nr 42/54) Wnioskodawca nabył z zamiarem darowania jej siostrze, która na działce tej miała rozpocząć budowę domu. Natomiast drugą z działek Wnioskodawca zakupił na powiększenie swojego gospodarstwa rolnego z zamiarem wybudowania na niej swojego siedliska domowego.

Po zakupie działki gruntu nr 42/52 Wnioskodawca rozpoczął poszukiwanie projektu domu, który chciał na tej działce wybudować oraz gromadził oszczędności na rozpoczęcie zamierzonej budowy. Niestety, w ciągu trzech lat od zakupu przedmiotowej nieruchomości, prywatna sytuacja ekonomiczna i gospodarcza Wnioskodawcy uległa pogorszeniu, jak również koszty związane z rozpoczęciem budowy domu okazały się znacznie wyższe, aniżeli początkowo to Wnioskodawca planował. Stąd, w 2017 r. postanowił, że swoje siedlisko domowe wybuduje na działce o mniejszym areale, a co za tym idzie, dokona podziału posiadanej nieruchomości na trzy mniejsze działki i dwie z nich sprzeda. Środki uzyskane ze sprzedaży tych działek Wnioskodawca planuje w całości przeznaczyć na rozpoczęcie budowy swojego prywatnego domu.

W celu realizacji zamierzonego planu w połowie 2017 r. Wnioskodawca złożył w Urzędzie Gminy wniosek o ustalenie warunków zabudowy dla posiadanej działki gruntu. W dniu 25 sierpnia 2017 r. Wnioskodawca otrzymał decyzję o warunkach zabudowy dla inwestycji polegającej na budowie trzech wolnostojących domów jednorodzinnych z wbudowanymi garażami lub z garażami przylegającymi bezpośrednio do budynków, z niezbędną infrastrukturą techniczną. Kilka miesięcy po uzyskaniu niniejszej decyzji, Wnioskodawca podjął czynności zmierzające do podziału posiadanej nieruchomości na trzy mniejsze działki gruntu, co przejawiło się tym, że pod koniec grudnia 2017 r. wystąpił On do Urzędu Gminy o wydanie postanowienia opiniującego projekt podziału działki nr 42/52 na trzy mniejsze działki. Postanowienie takie otrzymał w dniu 5 stycznia 2018 r. Aktualnie Wnioskodawca planuje podjęcie kolejnych czynności zmierzających do uzyskania pozwolenia na budowę domu, w którym zamierza zamieszkać. Jednocześnie w celu rozpoczęcia i prowadzenia prac budowalnych zmierzających do wybudowania domu, podjął czynności zmierzające do uzyskania decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział nieruchomości. W tym celu Wnioskodawca zlecił geodecie przygotowanie odpowiedniej dokumentacji, a następnie w połowie marca 2018 r. złożył wniosek o wydanie decyzji administracyjnej zatwierdzającej podział nieruchomości, którą to Urząd Gminy wydał w dniu 19 marca 2018 r. Po zakończeniu procesu podziału działki, który nastąpi po wprowadzeniu dokonanego podziału wspomnianej nieruchomości do ewidencji geodezyjnej, Wnioskodawca zamierza zlecić projektantowi przygotowanie dokumentacji, która jest niezbędna, aby móc wystąpić do starostwa o uzyskanie pozwolenia na budowę domu, położonego na jednej z trzech nowopowstałych działek. W odniesieniu do pozostałych dwóch działek Wnioskodawca planuje podjąć czynności zmierzające do znalezienia kupców na te działki. W tym celu najprawdopodobniej zamieści ogłoszenia na portalach ogłoszeniowych o sprzedaży działek i ewentualnie podejmie współpracę z biurem nieruchomości, które na Jego rzecz będzie szukało nabywców na te działki. Wnioskodawca planuje, że ze sprzedaży posiadanych dwóch działek gruntu, powstałych z podziału działki nr 42/52, będzie mógł w części sfinansować budowę domu mieszkalnego.

Dotychczas Wnioskodawca nigdy nie był zarejestrowany jako czynny podatnik VAT w zakresie obrotu nieruchomościami. Także nie jest i nie był zarejestrowany jako osoba prowadząca działalność gospodarczą.

Ponadto, Wnioskodawca nie zamierza dokonywać innych nakładów finansowych związanych z tymi dwiema działkami gruntu, powstałymi z podziału działki nr 42/52, w tym np. na uzbrojenie terenu. Nie planuje także zakupu innych gruntów.

Działki powstałe z podziału gruntu nr 42/52 stanowią majątek osobisty Wnioskodawcy, a grunt ten nie był wynajmowany na podstawie umów cywilnoprawnych innym podmiotom i zakupiony został przez Wnioskodawcę wyłącznie z zamiarem wybudowania na nim prywatnego budynku mieszkalnego.

Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że planowane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie dwóch nowo wydzielonych działek, nie nastąpi w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpywałaby znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, przychód jaki uzyska Wnioskodawca z odpłatnego zbycia działek nie będzie stanowił przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

W przypadku sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma moment i sposób ich nabycia.

Należy przy tym podkreślić, że przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nakazuje liczyć bieg określonego w nim pięcioletniego terminu od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie własności nieruchomości.

Zatem, dokonując oceny skutków podatkowych planowanego odpłatnego zbycia nieruchomości (działek) należy stwierdzić, że będzie stanowiło źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nastąpi przed upływem 5 lat podatkowych, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości, tj. 2014 r.

Stosownie do treści art. 30e ust. 1 i art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W myśl art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy, koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Natomiast, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Dochód zwolniony należy zatem obliczyć według następującego wzoru:

dochód zwolniony = D x W/P

gdzie:

D – dochód ze sprzedaży,

W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe,

P – przychód ze sprzedaży.

Podkreślić należy, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego.

Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

W myśl art. 21 ust. 25 pkt 1 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

  1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
  2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
  3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,
  4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,
  5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

‒ położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej;

Wskazać należy, że zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości. Inne wydatki, niewymienione w tym katalogu nie będą uprawniały do skorzystania z powyższego zwolnienia.

Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 cytowanej ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 21 ust. 28 ww. ustawy za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub
  2. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części

‒ przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Ww. zwolnienia są wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko wydatkowanie środków uzyskanych z odpłatnego zbycia – w terminie i na cele wskazane w art. 21 ust. 1 pkt 131, a szczegółowo opisane w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia.

Ustawodawca w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „własne cele mieszkaniowe”, aczkolwiek przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 poprzez to wyrażenie, w sposób niebudzący wątpliwości podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego dochodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie „własnych celów mieszkaniowych”. Termin „własne cele mieszkaniowe” należy rozpatrywać w powiązaniu z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który wymienia wydatki uprawniające do zwolnienia z opodatkowania uzyskanego dochodu. Tak więc uregulowane w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy zwolnienie od podatku dochodowego w zamierzeniach ustawodawcy realizować ma cel, jakim jest zaspokojenie wyłącznie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”, dążenie, aby w tym nowym miejscu mieszkać.

Przy zwolnieniu uwzględnić można tylko takie wydatki, które poniesione zostaną na „własne cele mieszkaniowe”, przy czym „własne cele mieszkaniowe” należy rozumieć jednoznacznie zgodnie z wykładnią literalną. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych.

Realizacja powinna polegać na tym, że w przypadku budowy budynku mieszkalnego podatnik faktycznie takie cele realizuje (tj. po wybudowaniu powinien w nim zamieszkiwać). Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania. Ocena czy działania Wnioskodawcy będą podejmowane w celu realizacji własnych celów mieszkaniowych nie może być dokonywana tylko na podstawie deklarowanych przez Wnioskodawcę motywów działania. Deklarowane motywy działania muszą być potwierdzone obiektywnymi faktami.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332) przez „budynek” należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Przez budowę budynku mieszkalnego w rozumieniu przepisu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy uznać wykonanie robót budowlanych prowadzonych na podstawie pozwolenia na budowę zgodnie z przedłożonym projektem budowlanym. Dla procesu budowy budynku mieszkalnego istotne jest wykonanie tylko tych elementów, które stanowią jego substancję lub są trwale z tym budynkiem związane, np. wykonanie wszystkich przyłączy i uzbrojeń działki w media (gaz, woda, kanalizacja, energetyka).

Zgodnie z przywołanym wyżej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Ponieważ przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont, to właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy Prawo budowlane. W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie, należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego. Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 ww. ustawy, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego.

Reasumując, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż nieruchomości (działek) wyodrębnionych w wyniku podziału działki nr 42/52 – nabytej przez Wnioskodawcę w 2014 r., nie ma związku z działalnością gospodarczą i nie będzie następowała w wykonywaniu działalności gospodarczej, zatem przychód ze sprzedaży tych nieruchomości nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a więc nie będzie stanowić przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej i Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tego tytułu.

Jednakże, planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż ww. nieruchomości przed upływem pięciu lat licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości będzie stanowiła źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Wydatkowanie przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości na budowę budynku mieszkalnego, w którym Wnioskodawca faktycznie będzie zaspakajał własne potrzeby mieszkaniowe, może zostać uznane za wydatek na własne cele mieszkaniowe, uprawniający do skorzystania ze zwolnienia od podatku uzyskanego dochodu z odpłatnego zbycia, na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w zw. z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli przychód zostanie wydatkowany nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpi odpłatne zbycie.

Jednakże, zwolniony od podatku będzie dochód w proporcji odpowiadającej iloczynowi dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości (działek).

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie tutejszy organ wydając interpretację indywidualną prawa podatkowego opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, potwierdzającego spełnienie przesłanek zastosowania zwolnienia przedmiotowego będącego przedmiotem wniosku. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Okoliczność czy zostały spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia wskazanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie podlegała weryfikacji przez organ podatkowy w toku ewentualnego postępowania podatkowego. Zastosowanie zwolnienia z opodatkowania leży w interesie podatnika, więc to po jego stronie spoczywa obowiązek wykazania, że spełnia przesłanki do zwolnienia.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.