IBPBI/2/423-411/12/PC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy zaliczki uiszczane przez właścicieli lokali użytkowych na rzecz Wspólnoty na poczet utrzymania nieruchomości wspólnej jak i lokalu oraz sfinansowane z nich koszty zarządu nieruchomością wspólną i media, mieszczą się w pojęciu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, korzystających ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 25 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z dnia 03 lipca 2012r., poz. 749) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wspólnoty, przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2012r. (data wpływu do tut. BKIP 19 kwietnia 2012r.), o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 kwietnia 2012r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania dochodów z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny :

Wspólnota Mieszkaniowa (dalej: Wnioskodawca lub Wspólnota) jest jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej utworzoną na podstawie ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80 poz. 903 ze zm., dalej: „Ustawa o własności lokali”). Wspólnota tworzona jest przez ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład tej nieruchomości, tj. przedmiotową Wspólnotę tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali o innym przeznaczeniu niż mieszkalne. Powyżej wskazani właściciele, na podstawie Ustawy o własności lokali, zobowiązani są uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej oraz z utrzymaniem lokalu. W związku z powyższym właściciele lokali mieszkalnych i użytkowych stanowiących Wspólnotę uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat tj.:

  1. zaliczki na opłaty za zarządzanie i utrzymanie nieruchomości wspólnej,
  2. zaliczki na media (w tym na wywóz odpadów, zużycie wody i ciepła, opłatę stałą za dostawę ciepła),
  3. fundusz remontowy.

Część z powyższych opłat naliczana jest w oparciu o regulamin rozliczenia mediów ustalony w drodze uchwały Wspólnoty oraz na podstawie innych uchwał Wspólnoty. Zaliczki na zużycie mediów za poszczególne lata są ustalone na podstawie średniego zużycia w roku poprzednim i odczytów liczników.

Powyżej wskazane opłaty przeznaczone są przez Wspólnotę na utrzymanie wszystkich zasobów lokalowych wchodzących w skład Wspólnoty.

Ponadto Wspólnota pobiera wynagrodzenie z tytułu wynajmu powierzchni nieruchomości, jednak takie przychody nie są przedmiotem niniejszego wniosku.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy zaliczki uiszczane przez właścicieli lokali użytkowych na rzecz Wspólnoty na poczet utrzymania nieruchomości wspólnej jak i lokalu oraz sfinansowane z nich koszty zarządu nieruchomością wspólną i media, mieszczą się w pojęciu dochodów uzyskanych z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, korzystających ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy z dnia 25 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, zaliczki otrzymywane od właścicieli lokali użytkowych na utrzymanie nieruchomości wspólnej korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi - w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Powyższej wskazane zwolnienie jest zwolnieniem podmiotowo-przedmiotowym, dotyczy ono bowiem określonej grupy podmiotów (spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego i samorządowych jednostek organizacyjnych) i jednocześnie obejmuje określoną kategorię dochodów, jeżeli spełniają one łącznie następujące warunki:

  • są to dochody uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi,
  • dochody te są przeznaczone na utrzymanie zasobów mieszkaniowych,
  • nie są to dochody uzyskane z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Ustawa o CIT nie zawiera definicji zwrotu „zasoby mieszkaniowe” oraz „gospodarka zasobami mieszkaniowymi". Tym samym zasadne jest odwołanie się do znaczenia takich zwrotów potwierdzonych w orzecznictwie sądowym, przy uwzględnieniu zasad doświadczenia życiowego. Przez "gospodarkę zasobami mieszkaniowymi" należy rozumieć dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi pomieszczeniami (lokalami) mieszkalnymi, mające zapewnić prawidłowe funkcjonowanie takich lokali mieszkalnych. Natomiast przez "zasoby mieszkaniowe", którymi "gospodaruje” wspólnota mieszkaniowa, rozumieć należy nie tylko lokale mieszkalne, ale także użytkowe W skład zasobów mieszkaniowych wchodzą również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców oraz ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego, jak również zapewniające jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie, tj.: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki.

Z kolei powstawanie i funkcjonowanie wspólnot mieszkaniowych regulują przepisy ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903, ze zm.; dalej zwana: Ustawa o własności lokali). Na podstawie art. 6 tej Ustawy, wspólnotę mieszkaniową tworzy ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości. Z art. 2 ust. 1 i ust. 2 tej Ustawy wynika natomiast, że: samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości; samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. Ponadto w myśl art. 12 Ustawy o własności lokali, właściciel lokalu ma prawo do współkorzystania z nieruchomości wspólnej zgodnie z jej przeznaczeniem. Pożytki i inne przychody z nieruchomości wspólnej służą pokrywaniu wydatków związanych z jej utrzymaniem, a w części przekraczającej te potrzeby przypadają właścicielom lokali w stosunku do ich udziałów. W takim samym stosunku właściciele lokali ponoszą wydatki i ciężary związane z utrzymaniem nieruchomości wspólnej w części nie znajdującej pokrycia w pożytkach i innych przychodach.

Mając powyższe na uwadze należy zatem stwierdzić, iż podmiotami tworzącymi wspólnotę mieszkaniową są właściciele wszystkich lokali wchodzących w skład określonej nieruchomości, przy czym z uwagi na zakres przedmiotowy Ustawy o własności lokali, chodzi tu zarówno o "samodzielne lokale mieszkalne", jak i "lokale o innym przeznaczeniu". Właściciel lokalu użytkowego jest bowiem członkiem Wspólnoty i podobnie jak inni członkowie Wspólnoty jest współwłaścicielem powierzchni wspólnej nieruchomości i z tego tytułu, podobnie jak inni członkowie Wspólnoty, płaci na rzecz Wspólnoty zaliczki, o których mowa w opisie stanu faktycznego. Wpłaty te są przeznaczane na poczet utrzymania części wspólnej nieruchomości. Należy zatem stwierdzić, że związane z lokalami mieszkalnymi i użytkowymi opłaty (zaliczki), płacone przez właścicieli tych lokali oraz sfinansowane z nich koszty zarządu (utrzymania) nieruchomości, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Oznacza to, że dochody wspólnot mieszkaniowych (na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną i media) będą podlegały zwolnieniu z podatku dochodowego bez względu na rodzaj wchodzących w ich skład lokali. W świetle powyższego należy zatem stwierdzić, że dla ustalenia, czy wpłaty można zakwalifikować do przychodów uzyskanych z gospodarki zasobem mieszkaniowymi, decydujące znaczenie ma dopuszczalny zakres działania wspólnoty i jej gospodarki finansowej, a nie charakter lokali wchodzących w skład nieruchomości.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż właściciele lokali użytkowych wchodzą w skład Wspólnoty, lokale użytkowe znajdują się w budynku, któremu na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (Dz. U. z 1999 r. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), można przypisać charakter mieszkalny, opłaty wnoszone przez właścicieli lokali użytkowych dotyczą zaliczek na pokrycie kosztów zarządu nieruchomością wspólną, opłaty te przeznaczane są faktycznie i wyłącznie na pokrycie wydatków związanych z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, opłaty wnoszone przez właścicieli lokali mieszkalnych i użytkowych uznać należy za wchodzące w zakres gospodarki mieszkaniowej i korzystające ze zwolnienia z podatku dochodowego na mocy art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT. Zdaniem Wnioskodawcy, Wspólnota powinna zaliczać powyższe wpłaty do gospodarki zasobami mieszkaniowymi, gdyż współwłasność w nieruchomości wspólnej budynku mieszkalnego właściciela lokali użytkowych nie różni się pod względem praw i obowiązków, ani pod żadnym innym względem (ewentualnie poza wielkością udziałów) od współwłasności, jaką posiadają właściciele lokali mieszkalnych.

Co więcej należy podkreślić, iż Wspólnota nie posiada osobowości prawnej i nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu np. ustawy o swobodzie działalności gospodarczej w zakresie pobierania przedmiotowych zaliczek. Działalność Wspólnot w zakresie pobierania opłat od właścicieli lokali użytkowych na poczet zarządu nieruchomości wspólnej i wydatkowania takich opłat na ten cel mieści się bowiem w zakresie przedmiotowym określonym w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT, tj. działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi. W związku z powyższym, mając na uwadze fakt, iż zaliczki otrzymywane od właścicieli lokali użytkowych dotyczą działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi i są wydatkowane na utrzymanie wszystkich zasobów lokalowych wchodzących w skład Wspólnoty, należy stwierdzić, iż przedmiotowe dochody Wnioskodawcy otrzymywane od lokali użytkowych powinny być zwolnione z opodatkowania podatkiem dochodowym.

Należy zwrócić także uwagę na okoliczność, że Ustawa o własności lokali nie różnicuje obowiązków członków wspólnoty mieszkaniowej na tych, którzy posiadają lokale użytkowe i tych którzy posiadają lokale mieszkalne. Wysokość wpłaty na utrzymanie nieruchomości zależna jest wyłącznie od wielkości udziału w częściach wspólnych i wynosi tyle samo za udział, bez względu na to, jaki lokal posiada członek wspólnoty. W związku z powyższym należy stwierdzić, że opodatkowanie wpłat pochodzących od osób posiadających lokale użytkowe byłoby dla nich dyskryminujące, gdyż konsekwencją opodatkowania odpowiedniej części przychodów musiałoby być podwyższenie dla tych członków wysokości opłat. Tytułem przykładu, gdyby Wspólnota poniosła stratę, tj. koszty utrzymania nieruchomości wspólnej przewyższałyby otrzymane zaliczki od właścicieli lokali stanowiących Wspólnotę, to w przypadku braku zastosowania zwolnienia o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT w przedmiotowym zakresie - Wspólnota w konsekwencji zobowiązana byłaby do uiszczenia podatku CIT z tytułu otrzymanych zaliczek od właścicieli lokali użytkowych. Takie postępowanie naruszałoby zaś zasadę równego traktowania członków wspólnoty mieszkaniowej. Co więcej, opodatkowanie przedmiotowych zaliczek otrzymywanych przez Wspólnotę od właścicieli lokali użytkowych naruszałoby zasadę równości obywateli wobec prawa, o której mowa w art. 32 ust. 1 Konstytucji RP poprzez uprzywilejowanie wspólnot mieszkaniowych nie posiadających lokali użytkowych względem tych, w których znajdują się takie lokale.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawcy wpłaty uiszczane przez właścicieli lokali użytkowych będących członkami wspólnoty na poczet zarządu (utrzymania) nieruchomości wspólnej oraz przeznaczenie przez Wspólnotę takich wydatków na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych objęte jest zwolnieniem z podatku od dochodów osób prawnych na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o CIT.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 ze zm.).

Zgodnie z art. 6 tej ustawy, ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Nie posiada jednak osobowości prawnej. Wspólnotę mieszkaniową tworzą zarówno właściciele odrębnych lokali mieszkalnych, jak i właściciele odrębnych lokali użytkowych. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu.

Stosownie do art. 13 cytowanej ustawy, właściciel ponosi wydatki związane z utrzymaniem jego lokalu, jest obowiązany utrzymywać swój lokal w należytym stanie, przestrzegać porządku domowego, uczestniczyć w kosztach zarządu związanych z utrzymaniem nieruchomości wspólnej, korzystać z niej w sposób nie utrudniający korzystania przez innych współwłaścicieli oraz współdziałać z nimi w ochronie wspólnego dobra.

Art. 14 tej ustawy stanowi natomiast, iż na koszty zarządu nieruchomością wspólną składają się w szczególności:

  1. wydatki na remonty i bieżącą konserwację,
  2. opłaty za dostawę energii elektrycznej i cieplnej, gazu i wody, w części dotyczącej nieruchomości wspólnej, oraz opłaty za antenę zbiorczą i windę,
  3. ubezpieczenia, podatki i inne opłaty publicznoprawne, chyba że są pokrywane bezpośrednio przez właścicieli poszczególnych lokali,
  4. wydatki na utrzymanie porządku i czystości,
  5. wynagrodzenie członków zarządu lub zarządcy.

Na podstawie art. 15 ustawy o własności lokali, na pokrycie kosztów zarządu właściciele lokali uiszczają zaliczki w formie bieżących opłat, płatne z góry do dnia 10 każdego miesiąca.

Wspólnoty mieszkaniowe jako jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), są podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 powyższej ustawy, przychodami (...) są w szczególności otrzymane pieniądze i wartości pieniężne (pkt 1), jak również inne, nie wymienione szczegółowo w ustawie zdarzenia, których skutkiem jest przyrost majątku podatnika. Bez znaczenia jest źródło pochodzenia tych środków, tzn. czy zostały one wypracowane wskutek prowadzenia działalności gospodarczej, uzyskane jako pożytki zrealizowane przez wspólnotę z nieruchomości wspólnej, czy też otrzymane w inny przewidziany tą ustawą sposób. Powyższe oznacza, że wszystkie środki pieniężne jakie wpływają na konto Wspólnoty Mieszkaniowej, bez względu na źródło ich pochodzenia, co do zasady stanowią przychód w rozumieniu ustawy podatkowej.

Natomiast wszelkie koszty ponoszone przez Wspólnotę, mające związek z uzyskanym przychodem są kosztami uzyskania przychodów w myśl art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, który stanowi, że kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Dochodem Wspólnoty, zgodnie z art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jest natomiast nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym, która – w myśl art. 7 ust. 1 ustawy – stanowi przedmiot opodatkowania podatkiem dochodowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą.

W celu prawidłowego zastosowania powyższych przepisów w odniesieniu do Wspólnoty Mieszkaniowej i Jej działalności w zakresie gospodarki zasobami mieszkaniowymi, należy przywołać także art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W myśl tego przepisu, wolne od podatku są dochody spółdzielni mieszkaniowych, wspólnot mieszkaniowych, towarzystw budownictwa społecznego oraz samorządowych jednostek organizacyjnych prowadzących działalność w zakresie gospodarki mieszkaniowej uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi – w części przeznaczonej na cele związane z utrzymaniem tych zasobów, z wyłączeniem dochodów uzyskanych z innej działalności gospodarczej niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi.

Jak wynika z jego treści, aby dochód podmiotów, o których w nim mowa, korzystał ze zwolnienia przedmiotowego muszą być spełnione dwa warunki, a mianowicie:

  • dochody muszą być uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi;
  • dochody te muszą być przeznaczone na utrzymanie tych zasobów mieszkaniowych.

Podkreślenia wymaga fakt, iż oba te warunki muszą być spełnione łącznie. Powyższe oznacza, iż nie podlegają zwolnieniu dochody inne niż uzyskane z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, niezależnie od ich przeznaczenia oraz dochody z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, w części nie przeznaczonej na utrzymanie tych zasobów.

W celu dokonania prawidłowej wykładni powyższego przepisu, należy odwołać się do definicji gospodarki zasobami mieszkaniowymi i zasobów mieszkaniowych. Wskazać w tym miejscu należy, iż ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie definiuje tych pojęć, a zatem zasadne jest skorzystanie w tym zakresie z reguł wykładni językowej.

Na gospodarkę zasobami mieszkaniowymi prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, składają się m.in. wpływy z opłat (zaliczek) pobieranych od właścicieli oraz pokrywane z nich koszty.

W języku potocznym, pojęcie „gospodarka” – w kontekście omawianego przypadku oznacza dysponowanie i zarządzanie czymś. „Zasób” zaś to m.in. pewna nagromadzona ilość czegoś. Natomiast pojecie „mieszkanie” jest równoznaczne w swojej treści z pomieszczeniem, w którym się mieszka (vide: Słownik Języka Polskiego, Wydawnictwo Naukowe PWN, http://sjp.pwn.pl). Tak więc przymiotnik „mieszkaniowy”, „mieszkaniowych” określa rzeczy związane z mieszkaniem. W konsekwencji, z interpretacji językowej pojęcia „gospodarka zasobami mieszkaniowymi” wynika, że gospodarka ta obejmuje dysponowanie i zarządzanie zgromadzonymi rzeczami związanymi z zamieszkiwaniem.

Jednocześnie wskazać należy, iż uwzględniając charakter opłat (zaliczek) oraz pokrywanych z nich kosztów uzasadnione jest objęcie pojęciem „zasoby mieszkaniowe” nie tylko lokali mieszkalnych, ale również pozostałych pomieszczeń i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniających jego sprawne funkcjonowanie oraz administrowanie.

Przez „zasoby mieszkaniowe” należy zatem rozumieć:

  1. budynki mieszkalne wraz z wyposażeniem technicznym oraz przynależnymi do nich pomieszczeniami, w szczególności: dźwigi osobowe i towarowe, aparaty do wymiany ciepła, kotłownie i hydrofornie wbudowane, klatki schodowe, strychy, piwnice, komórki, garaże,
  2. pomieszczenia znajdujące się w budynku mieszkalnym lub poza nim, związane z administrowaniem i zapewnieniem bezawaryjnego funkcjonowania osiedlowych budynków mieszkalnych, tj.: budynki (pomieszczenia) administracji osiedlowej, kotłownie i hydrofornie wolnostojące, osiedlowe warsztaty (zakłady) konserwacyjno – remontowe,
  3. urządzenia i uzbrojenie terenów, na których znajdują się ww. budynki: zbiorniki – doły gnilne, szamba, rurociągi i przewody sieci wodociągowo – kanalizacyjnej, gazowej i ciepłowniczej, sieci elektroenergetyczne i telekomunikacyjne, budowle inżynieryjne (studnie itp.), budowle komunikacyjne (np. drogi osiedlowe, ulice, chodniki), inne budowle i urządzenia związane z ukształtowaniem i zagospodarowaniem terenu, mające wpływ na prawidłowe funkcjonowanie osiedlowych budynków mieszkalnych (np. latarnie oświetleniowe, ogrodzenia),
  4. grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, na których posadowione są budynki mieszkalne.

Związane z wyżej wymienionymi budowlami (pomieszczeniami), obiektami i urządzeniami opłaty (zaliczki) oraz sfinansowane z nich koszty, stanowią przychody i koszty gospodarki zasobami mieszkaniowymi. Stanowią one jednocześnie przychody i koszty podatkowe w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 12 ust. 1 pkt 1 oraz art. 15 ust. 1, z uwzględnieniem art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych). Dochód powstały z tego tytułu, w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolny będzie od podatku dochodowego, o ile przeznaczony zostanie na cele związane z utrzymaniem zasobów mieszkaniowych.

W związku z powyższym, stwierdzić należy, że lokale użytkowe nie wchodzą w skład zasobów mieszkaniowych. Podkreślenia wymaga, że funkcja mieszkaniowa jest zasadniczą cechą pozwalającą uznać, że mamy do czynienia z zasobem mieszkaniowym. Tymczasem lokale użytkowe nie należą do żadnej ze wskazanych wyżej grup pomieszczeń pozostałych i urządzeń wchodzących w skład budynku mieszkalnego lub znajdujących się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców (ułatwiających im dostęp do budynku mieszkalnego, zapewniających sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie).

Stanowisko takie znajduje potwierdzenie zarówno w doktrynie, jak i judykaturze. Przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 4 maja 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1534/09 stwierdzono: „(...) przez "zasoby mieszkaniowe" należy rozumieć nie tylko lokale mieszkalne, ale również pozostałe pomieszczenia i urządzenia wchodzące w skład budynku mieszkalnego, lub znajdujące się poza nim, których istnienie jest niezbędne dla prawidłowego korzystania z mieszkań przez mieszkańców, jak również ułatwiające im dostęp do budynku mieszkalnego oraz zapewniające sprawne jego funkcjonowanie oraz administrowanie. Przedmiotem zaś zwolnienia mogą być jedynie dochody z "gospodarki" ww. zasobami mieszkaniowymi. Pogląd taki znajduje oparcie w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych - por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 17 czerwca 2009 roku sygn. akt I SA/Kr 581/09. Konsekwencją takiego, literalnego pojmowania "zasobów mieszkaniowych" jest uznanie, że prowadzenie gospodarki zasobami mieszkaniowymi odnosi się tylko do tych działań wspólnoty mieszkaniowej, które polegają na realizacji zadań mieszkaniowych. Z tego względu - dochodami z prowadzenia gospodarki zasobami mieszkaniowymi są przychody uzyskane bezpośrednio z tytułu korzystania z zasobów mieszkaniowych przez właścicieli lokali mieszkalnych, czyli opłaty (czynsze), pomniejszone o koszty związane z utrzymaniem tych zasobów. Taki dochód korzysta ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, o ile zostanie przeznaczony na cele związane z utrzymaniem zasobu mieszkaniowego (por. wyroki WSA w Gliwicach z dnia 21 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Gl 523/07 oraz z dnia 22 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 737/07 oraz wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 13 listopada 2007 r., sygn. akt I SA/Bd 641/07). Zasadnie zatem organy podatkowe uznały, że wynagrodzenie (czynsz) z tytułu wynajmu powierzchni budynku mieszkalnego pod reklamę, wynajmu lokali użytkowych, przychodów z tytułu zwrotu wydatków ponoszonych przez Wspólnotę na utrzymanie nieruchomości w zakresie wykraczającym poza zawartą umowę użyczenia oraz przychody finansowe z tytułu odsetek od lokaty bankowej - nie są wynikiem prowadzenia gospodarki zasobami mieszkaniowymi, chociaż z reguły dochody te przeznaczane są na utrzymanie zasobów mieszkaniowych.

Podobne stanowisko, w świetle którego lokale użytkowe nie stanowią zasobów mieszkaniowych, zaprezentowane zostało w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1551/08 lub Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 11 marca 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 631/08.

Co więcej podkreślić trzeba, że norma wynikająca z art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowi formę ulg podatkowych, które naruszają zasadę równości i powszechności opodatkowania. Tym samym powinna być interpretowana w sposób niezwykle precyzyjny i ścisły. Niedopuszczalne jest stosowanie wykładni rozszerzającej.

Opieranie się przez Wnioskodawcę na wykładni przepisów ustawy o własności lokali, jest w tym przypadku stosowaniem właśnie wykładni rozszerzającej, w świetle której dokonując oceny źródła konkretnego przysporzenia związanego z danym lokalem ocenia się poprzez porównanie praw i obowiązków właścicieli lokali (użytkowych i mieszkalnych) w nieruchomości wspólnej budynku mieszkalnego, a nie charakter tego lokalu oraz że dla ustalenia, czy wpłaty można zakwalifikować do przychodów uzyskanych z gospodarki zasobem mieszkaniowymi, decydujące znaczenie ma dopuszczalny zakres działania wspólnoty i jej gospodarki finansowej, a nie charakter lokali wchodzących w skład nieruchomości.

Należy podkreślić, iż w spornej kwestii istotne znaczenie mają regulacje prawne zawarte w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, a przede wszystkim treść art. 17 ust. 1 pkt 44 tej ustawy. W przedmiotowej sprawie pomocniczo odnieść można się do innych regulacji prawnych, aczkolwiek tylko tych, które wskazywać będą na charakter danego lokalu, będącego źródłem przysporzenia Wspólnoty. Natomiast okoliczność, iż prawa i obowiązki w utrzymaniu nieruchomości właścicieli lokali użytkowych i mieszkalnych niczym się nie różnią zgodnie z przepisami ustawy o własności lokali, nie ma znaczenia w przedmiocie sprawy.

Pomocniczo odnieść można się więc do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 6 października 2008 r. sygn. akt I SA/GL 158/08, w świetle którego: „(...)brak jest wyraźnej definicji "zasobów mieszkaniowych", to nie sposób uznać, że mają one do spełnienia inną funkcję niż zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych ludności. Można w tym zakresie odwołać się do ustawy z dnia 21 czerwca 2001 r. o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego (Dz. U. Nr 71, poz. 733 z późn. zm.), która za mieszkaniowy zasób gminy uznaje lokale przeznaczone na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych. W wielu innych aktach prawnych prawodawca wyraźnie odróżnia zasoby mieszkaniowe od lokali użytkowych (np. w § 2 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 7 listopada 1994 r. w sprawie dotacji dla gmin na dofinansowanie wypłat dodatku mieszkaniowego, czy w § 3 rozporządzenia Ministra Skarbu Państwa z dnia 16 stycznia 1998 r. w sprawie zakresie trybu składania informacji dotyczących przekształceń i prywatyzacji mienia komunalnego). Także w regulacjach dotyczących specjalistycznych zasobów mieszkaniowych np. wojskowych, wyraźnie wskazuje się, że w ich skład wchodzą lokale mieszkalne i kwatery. Podobnie we wszystkich przepisach regulujących kwestię dotacji do zaopatrzenia w ciepło, mowa jest o uprawnionych do otrzymania tych dotacji "gestorach zasobów mieszkaniowych" jako podmiotach dostarczających ciepła wyłącznie do lokali mieszkalnych. Tak więc funkcja mieszkaniowa jest zasadniczą cechą wyróżniającą dla uznania, czy mamy do czynienia z zasobem mieszkaniowym.

Przychody z tytułu opłat wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych nie generują zatem dochodów z gospodarki zasobami mieszkaniowymi (osiągane są z innej działalności niż gospodarka zasobami mieszkaniowymi). Dochody te są dochodami z działalności, która nie jest podstawową działalnością prowadzoną przez podatników, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a więc nie mogą korzystać ze zwolnienia przedmiotowego określonego w tym przepisie, bez względu na cel, na jaki zostaną przekazane. Stosownie więc do postanowień art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, dochody z tego tytułu podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy, w świetle którego dochody uzyskane z opłat (zaliczek) wnoszonych przez właścicieli lokali użytkowych pochodzą z gospodarki zasobami mieszkaniowymi, które podlegają zwolnieniu w myśl art. 17 ust. 1 pkt 44 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznać należy za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.