1462-IPPP3.4512.658.2016.2.IG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątkowych banku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony - przedstawione we wniosku z dnia 18 sierpnia 2016 r. (data wpływu 8 września 2016 r.), uzupełniony w dniu 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 8 grudnia 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 23 listopada 2016 r. otrzymane w dniu 28 listopada 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątkowych banku:

  • jest prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątkowych (pytanie 1) oraz
  • jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w X (pytanie 2) i nieruchomości zabudowanej w Y (pytanie 4).

UZASADNIENIE

W dniu 8 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży składników majątkowych banku. Wniosek został uzupełniony w dniu 5 grudnia 2016 r. (data wpływu 8 grudnia 2016 r.) w odpowiedzi na wezwanie do uzupełnienia wniosku z dnia 23 listopada 2016 r. otrzymane w dniu 28 listopada 2016 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe sformułowane w uzupełnieniu wniosku otrzymanym 8 grudnia 2016 r.:

Informacje ogólne:

Od dnia 22 lutego 2016 r. Bank jest w upadłości likwidacyjnej i Syndyk masy upadłościowej będzie dokonywał sprzedaży majątku banku: nieruchomości (budynki, grunty budowlane i rolne) samochodów, komputerów, wyposażenia (np. mebli).

Bank jest instytucją finansową, a działalność finansowa jest zwolniona z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-40. Bank poza działalnością finansową świadczy usługi opodatkowane takie jak wynajem części ułamkowej nieruchomości.

W deklaracji VAT - 7 w pozycji 19 Bank wykazuje dostawę towarów oraz świadczenie usług na terytorium kraju opodatkowane stawką 23%. Pozycja 19 zawiera usługi czynszu za wynajem oraz podnajem lokali w ich ułamkowej części przez inne podmioty. Od usług najmu, podnajmu, dzierżawy Bank nalicza i odprowadza podatek VAT należny. W 2015 roku wskaźnik proporcji wyniósł 0,03% i ze względu na znikomą wartość sprzedaży opodatkowanej, a tym samym wskaźnika proporcji zgodnie z art. 90 ustawy VAT Wnioskodawca uznaje, że wskaźnik ten wynosi 0 %. W związku z powyższym Bankowi nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

  1. Bank jest w upadłości likwidacyjnej. Na dzień dzisiejszy Syndyk nie zamierza dokonywać zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.
  2. Bank jest w upadłości likwidacyjnej. Syndyk zamierza również sprzedawać poszczególne składniki majątku, termin sprzedaży na dzień sporządzania wniosku nie jest znany. Sprzedaż będzie dotyczyła samochodów, komputerów, sprzętu, wyposażenia, które Bank nabył do działalności finansowej i nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W stosunku do samochodów w kolejnych latach od ich nabycia kilka samochodów Bank zaczął wykorzystywać zarówno do działalności nieopodatkowanej jak i opodatkowanej. W ramach działalności opodatkowanej Bank świadczył usługi ochrony transportu wartości pieniężnych i przedmiotów wartościowych na rzecz innych podmiotów.
  3. Bank jest w upadłości likwidacyjnej. Syndyk zamierza sprzedać Oddział Banku w X, termin sprzedaży na dzień sporządzania wniosku nie jest znany. W skład nieruchomości wchodzi: budynek o powierzchni 543,40 m2 oraz grunt o powierzchni 479 m2. Budynek został wybudowany w 1996 roku przez Bank na gruncie stanowiącym własność Gminy. Bank posiada użytkowanie wieczyste gruntu od Urzędu Miasta X. Wartość początkowa budynku wynosi 2.289.215,12 zł. Zwiększenia wartości następowały w latach 2012 r. na kwotę 42.261,35 zł; 2013 r. na kwotę 15.018,30 zł; 2015 r. na kwotę 142.286,40 zł. Łącznie wartość zwiększeń wyniosła 199.566,05 zł co stanowi 8,72% wartości początkowej nieruchomości. W związku z powyższym ulepszenie nie przekraczało 30% wartości początkowej nieruchomości. W styczniu 2008 roku została zawarła umowa dzierżawy powierzchni 15,5m2 od Banku na rzecz innego podmiotu. Z tytułu dzierżawy 15,5m2 powierzchni Bank wystawiał faktury i odprowadzał podatek VAT należny. Wypowiedzenie umowy dzierżawy nastąpiło z dniem 31 grudnia 2015 roku. Umowa trwała 8 lat. Jeśli Syndyk dokona sprzedaży nieruchomości do grudnia 2017 roku to nie upłynie okres 2 lat od momentu rozwiązania umowy dzierżawy. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności nieopodatkowanej w latach 1996 - 2007 w 100%. Od stycznia 2008 roku do grudnia 2015 roku Bank wydzierżawiał powierzchnię 15,5 m2 innemu podmiotowi i w tej części nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej. Ulepszenie nieruchomości zabudowanej będącej Oddziałem Banku w X nie przekroczyło 30% wartości początkowej nieruchomości.
  4. Bank jest w upadłości likwidacyjnej. Bank posiada grunty, w tym grunty rolne i leśne, które Bank nabył od osoby fizycznej na podstawie Aktu Notarialnego z 2012 roku jako realizacja zabezpieczenia kredytowego. W przypadku powyższych składników bank nie otrzymał faktury i transakcje nabycia nie były opodatkowane podatkiem VAT. Grunty leśne stanowią 0,5741 ha, grunty rolne stanowią 7,4088 ha (w tym grunty orne stanowią 2,4064 ha), zgodnie z Decyzją Urzędu Gminy z dnia 30 kwietnia 2010 roku część powołanych działek położonych jest na obszarze przeznaczonym pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. Na podstawie Decyzji Urzędu Gminy z gruntów leśnych powierzchnia 0,0214 ha jest przeznaczona pod budownictwo mieszkaniowe, z gruntów rolnych powierzchnia 5,9613 ha jest przeznaczona pod budownictwo mieszkaniowe. Ponadto pozostałe działki przeznaczone są: na drogi wewnętrzne o powierzchni 1,2435 ha, na ciągi piesze o powierzchnia 0,1001 ha, na zieleń parkową o powierzchni 0,0854 ha, na zieleń leśną o powierzchni 0,3687, na infrastrukturę techniczną o powierzchni 0,0120 ha, na drogę publiczną lokalną o powierzchni 0,0151 ha.
  5. Bank jest w upadłości likwidacyjnej. Syndyk zamierza sprzedać nieruchomość składającą się z gruntu, budynku mieszkalnego i garażu znajdującą się w Y, której powierzchnia gruntu stanowi 908 m2 , powierzchnia budynku mieszkalnego 150 m2 oraz powierzchnia garażu 138m2. Budynek oraz garaż zostały wybudowane przez pierwszego właściciela i są wykazane w ewidencji gruntów i budynków. Pierwszy właściciel mieszkał w budynku mieszkalnym, który został oddany do użytkowania w 1979 roku. Bank eksmitował pierwszego właściciela w lipcu 2013 roku. Omawianą nieruchomość Bank nabył na podstawie Postanowienia Sądu z 20 kwietnia 2009 r. w ramach przejęcia za długi, za cenę wywołania czyli za 232.000 zł. Nabycie to nie było opodatkowane podatkiem VAT i z tytułu nabycia tych nieruchomości nie przysługiwało bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W lipcu 2015 roku Bank powyższą nieruchomość przyjął na środki trwałe. Wartość początkowa nieruchomości zabudowanej to 236.360,05 zł (232.000 zł wartość budynku, garażu oraz gruntu plus koszt montażu alarmu 4,360,05 zł). Nieruchomość od dnia 20 kwietnia 2009 roku czyli od dnia przysądzenia przez Sąd na rzecz Banku nigdy nie była przez Bank wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej jak i opodatkowanej. Bank nigdy nie poniósł wydatków na ulepszenie powyższej nieruchomości zabudowanej położonej w Y. Bank ponosił jedynie koszty podatku od nieruchomości oraz ubezpieczenia.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku otrzymanym 8 grudnia 2016 r.:

  1. Czy w przypadku zbycia przez Syndyka poszczególnych składników majątku: samochodów, komputerów, sprzętu, wyposażenia, które Bank wykorzystywał do działalności finansowej (zwolnionej z VAT) i z tytułu nabycia składników majątku nie przysługiwało bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Bank może zastosować art. 43 ust. 1 punkt 2 ustawy o VAT?
  2. Czy przy sprzedaży przez Syndyka nieruchomości w X będącej Oddziałem Banku, wykorzystywanej do prowadzenia działalności zwolnionej oraz opodatkowanej (dzierżawa powierzchni 15,5m2 innemu podmiotowi), a z tytułu nabycia tej nieruchomości nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Bank może zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 punkt 10a ustawy o VAT?
  3. Czy Bank w upadłości likwidacyjnej może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalniający od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, czyli grunty rolne, leśne, które zostały przejęte za długi od osoby fizycznej na podstawie Aktu Notarialnego?
  4. Czy w przypadku zbycia przez Syndyka nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem i garażem, położonej w Y, którą Bank nabył na podstawie Postanowienia Sądu, w ramach przejęcia za długi i z tytułu nabycia tej nieruchomości nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego (brak faktury przy nabyciu), Bank może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 10a?

Zdaniem Wnioskodawcy, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku otrzymanym w dniu 8 grudnia 2016 r.

Ad. 1.

Według Banku zbycie przez Syndyka poszczególnych składników majątku: komputerów, sprzętu, wyposażenia i większości samochodów, które Bank wykorzystywał wyłącznie do działalności finansowej (zwolnionej od podatku), a z tytułu nabycia tych składników majątku Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Bank może zastosować art. 43 ust. 1 punkt 2 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku kilku samochodów, które Bank nabył do działalności zwolnionej z opodatkowania i w momencie ich nabycia nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego jednak w latach późniejszych wykorzystywał je zarówno do działalności zwolnionej jak i opodatkowanej według Banku Bank nie może zastosować zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. l punkt 2 ustawy o VAT, czyli musi opodatkować stawką VAT 23% sprzedaż samochodów wykorzystywanych zarówno do działalności zwolnionej jak i opodatkowanej.

Ad. 2.

Według Banku przy sprzedaży przez Syndyka nieruchomości zabudowanej położonej w X, będącej Oddziałem Banku, wybudowanej przez Bank w 1996 roku i wykorzystywanej do działalności finansowej nieopodatkowanej, a od 2003 roku w znikomej części do działalności opodatkowanej. Umowa dzierżawy trwała przez 8 lat. Zakończenie umowy dzierżawy nastąpiło w grudniu 2015 roku. Z tytułu nabycia (wybudowania) tej nieruchomości w 1996 roku Bankowi nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a ulepszenie nieruchomości zabudowanej będącej Oddziałem Banku w X nie przekroczyło 30% wartości początkowej nieruchomości. W związku z powyższym według Banku Bank może zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 punkt 10a ustawy o VAT .

Ad. 3.

Według Banku Bank może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 9 zwalniający od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane, czyli grunty rolne i leśne, które Bank nabył od osoby fizycznej na podstawie Aktu Notarialnego w ramach przejęcia za długi, a które nie są wykazane w Decyzji Urzędu Gminy jako działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną. W przypadku działek wykazanych w Decyzji Urzędu Gminy jako działki przeznaczone pod zabudowę mieszkaniową jednorodzinną według Banku należy zastosować art. 43 ust. l pkt 9 w części dotyczącej terenów budowlanych i dokonać ich opodatkowania.

Ad. 4.

Według Banku Bank może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 10a w przypadku zbycia przez Syndyka nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym wraz z garażem położonej w Y. Nieruchomość w Y Bank nabył na podstawie Postanowienia Sądu w ramach przejęcia za długi, a nabycie to nie było opodatkowane podatkiem VAT i z tytułu nabycia tej nieruchomości nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. Bank nie ponosił wydatków na ulepszenie nieruchomości położonej w Y, a nabytej na podstawie Postanowienia Sądu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży poszczególnych składników majątkowych (pytanie 1) oraz jest nieprawidłowe w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanej w X (pytanie 2) i nieruchomości zabudowanej w Y (pytanie 4).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W świetle art. 2 pkt 6 powołanej ustawy, towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z art. 7 ust. 1 cyt. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy, sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym, na mocy art. 146a pkt 1 ww. ustawy w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy jak i w przepisach wykonawczych do niej przewidziane zostały zwolnienia od podatku oraz obniżone stawki podatku VAT.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli w tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie określone w ww. przepisie dotyczy wszystkich towarów zarówno nieruchomości jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT.

Jednocześnie zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Na podstawie powyższego przepisu dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisie warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacji, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do dostawy upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT - rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można mówić o pierwszym zasiedleniu, zgodnie ze wskazanym art. 2 pkt 14 ww. ustawy musi dojść do oddania budynków, budowli lub ich części do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu. Pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności objętej przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Tym samym, może to być zarówno dostawa towarów, jak i świadczenie usług.

W kwestii rozumienia pojęcia „pierwsze zasiedlenie” wypowiedział się NSA w wyroku o sygn. I FSK 382/14 z dnia 14 maja 2015 r. W opinii Sądu, definicja „pierwszego zasiedlenia (zajęcia)” zawarta w Dyrektywie 112 ma charakter autonomiczny. Zatem nie było konieczne jej definiowanie w ustawie o VAT, poza przypadkami wskazanymi w treści art. 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112, czyli przebudowy budynku. Zdaniem Sądu polski ustawodawca nie miał uprawnienia do precyzowania warunków zastosowania kryterium pierwszego zasiedlenia w odniesieniu do sytuacji zaistniałych po wybudowaniu budynku. Stwierdzono też, że polski ustawodawca przekroczył granice swobodnego uznania pozbawiając podatników – takich jak w okolicznościach przedmiotowej sprawy – zwolnienia z VAT.

W konsekwencji, w kontekście analizowanej sprawy, a więc wybudowania i przyjęcia do użytkowania budynku Sąd w wyroku tym stwierdził, że „Wykładnia językowa, systematyczna i celowościowa dyrektywy 112 wskazuje wyraźnie, że ww. pojęcie należy rozumieć szeroko jako „pierwsze zajęcie budynku, używanie”. Zatem w taki sposób powinna być odczytywana definicja przewidziana w treści art. 2 pkt 14 ustawy o VAT”. Naczelny Sąd Administracyjny uznał więc, że skoro spółka użytkowała w części budynek na potrzeby działalności gospodarczej i czyniła to przez kilka lat, to spełniła warunki przewidziane dla zwolnienia od VAT na zasadach wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy VAT.

W odniesieniu natomiast do przebudowanych budynków w wyroku tym zauważono, że artykuł 12 ust. 2 zdanie drugie Dyrektywy 112 przewiduje możliwość określenia przez państwo członkowskie szczegółowych zasad stosowania kryterium pierwszego zasiedlenia jedynie w odniesieniu do sprecyzowanej kategorii czynności, a mianowicie przebudowy budynków (co potwierdził w swoim wyroku TS J.J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard BV, C-326/11, EU:C:2012:461, pkt 36). Polski ustawodawca zdecydował się na doprecyzowanie ww. pojęcia celem wyjaśnienia zakresu zwolnienia z VAT. Zatem w przypadku budynków/budowli na które poniesiono nakłady na ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej należy stosować definicję określoną w art. 2 ust. 14 lit. b) ustawy o VAT. W konsekwencji, w odniesieniu do budynków/budowli ulepszonych w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, gdzie ulepszenia stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej konieczne jest oddanie budynku (budowli lub ich części) do użytkowania w „wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu”. Budynek/budowla powinien być wydany nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania. Przy czym, wydanie przedmiotowego obiektu nabywcy powinno nastąpić w ramach wykonania przez sprzedawcę czynności podlegającej opodatkowaniu. Użyte w art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług sformułowanie „w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu” wskazuje na katalog czynności wymienionych w art. 5 ww. ustawy, czyli dana czynność musi podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, choć nie jest konieczne, aby faktycznie został naliczony podatek od tej czynności – może to być również czynność zwolniona od podatku.

W konsekwencji, pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT będzie miało miejsce wówczas, kiedy zmodernizowany budynek (obiekt) zostanie sprzedany lub np. oddany w najem, dzierżawę, gdyż zarówno sprzedaż, jak i najem, dzierżawa są czynnościami podlegającymi opodatkowaniu podatkiem VAT. Jeżeli natomiast po ulepszeniu podatnik przyjmie do używania budynek/budowlę w swojej działalności, pomimo że dojdzie do korzystania z budynku/budowli to nie dochodzi do ww. pierwszego zasiedlenia.

Natomiast na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

  1. w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
  2. dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Warunku, o którym mowa w ust. 1 pkt 10a lit. b, nie stosuje się, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez co najmniej 5 lat (art. 43 ust. 7a ustawy).

Zatem zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie jedynie do budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Należy ponadto wskazać, że kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle rozstrzyga przepis art. 29a ust. 8 ustawy, zgodnie z którym w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków, budowli lub ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny tych obiektów w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. Wskazany przepis obejmuje swoim zakresem także grunty będące w użytkowaniu wieczystym.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest w upadłości likwidacyjnej i Syndyk masy upadłościowej będzie dokonywał sprzedaży majątku banku. Bank jest instytucją finansową, a działalność finansowa jest zwolniona z VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 38-40. Bank poza działalnością finansową świadczy usługi opodatkowane takie jak wynajem części ułamkowej nieruchomości. Na dzień dzisiejszy Syndyk nie zamierza dokonywać zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ad. 1

Syndyk zamierza sprzedawać poszczególne składniki majątku, termin sprzedaży na dzień sporządzania wniosku nie jest znany. Sprzedaż będzie dotyczyła samochodów, komputerów, sprzętu, wyposażenia, które Bank nabył do działalności finansowej i nie miał prawa do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W stosunku do samochodów w kolejnych latach od ich nabycia kilka samochodów Bank zaczął wykorzystywać zarówno do działalności nieopodatkowanej jak i opodatkowanej. W ramach działalności opodatkowanej Bank świadczył usługi ochrony transportu wartości pieniężnych i przedmiotów wartościowych na rzecz innych podmiotów.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy w przypadku zbycia przez Syndyka poszczególnych składników majątku: samochodów, komputerów, sprzętu, wyposażenia, które Bank wykorzystywał do działalności finansowej (zwolnionej z VAT) i z tytułu nabycia składników majątku nie przysługiwało bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego Bank może zastosować art. 43 ust. 1 punkt 2 ustawy.

Jak wskazano zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów przy nabyciu, których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika - wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT. Zatem w stosunku do tych towarów, przy nabyciu których Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT i które były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT Wnioskodawcy przysługuje zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. Natomiast w stosunku do tych towarów, przy nabyciu których Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT ale nie były one wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej z podatku VAT Wnioskodawcy nie przysługuje zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy a sprzedaż tych towarów będzie opodatkowana stawką podatku właściwą dla danego towaru.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 1 należało uznać za prawidłowe.

Ad. 2

Syndyk zamierza sprzedać Oddział Banku w X, termin sprzedaży na dzień sporządzania wniosku nie jest znany. W skład nieruchomości wchodzi: budynek o powierzchni 543,40 m2 oraz grunt o powierzchni 479 m2. Budynek został wybudowany w 1996 roku przez Bank na gruncie stanowiącym własność Gminy. Bank posiada użytkowanie wieczyste gruntu od Urzędu Miasta X. Wartość początkowa budynku wynosi 2.289.215,12 zł. Zwiększenia wartości następowały w latach 2012 r. na kwotę 42.261,35 zł; 2013 r. na kwotę 15.018,30 zł; 2015 r. na kwotę 142.286,40 zł. Łącznie wartość zwiększeń wyniosła 199.566,05 zł co stanowi 8,72% wartości początkowej nieruchomości. W związku z powyższym ulepszenie nie przekraczało 30% wartości początkowej nieruchomości, W styczniu 2008 roku została zawarła umowa dzierżawy powierzchni 15,5m2 od Banku na rzecz innego podmiotu. Z tytułu dzierżawy 15,5m2 powierzchni Bank wystawiał faktury i odprowadzał podatek VAT należny. Wypowiedzenie umowy dzierżawy nastąpiło z dniem 31 grudnia 2015 roku. Umowa trwała 8 lat. Jeśli Syndyk dokona sprzedaży nieruchomości do grudnia 2017 roku to nie upłynie okres 2 lat od momentu rozwiązania umowy dzierżawy. Nieruchomość była wykorzystywana do prowadzenia działalności nieopodatkowanej w latach 1996 - 2007 w 100%. Od stycznia 2008 roku do grudnia 2015 roku Bank wydzierżawiał powierzchnię 15,5 m2 innemu podmiotowi i w tej części nieruchomość była wykorzystywana do działalności opodatkowanej. Ulepszenie nieruchomości zabudowanej będącej Oddziałem Banku w X nie przekroczyło 30% wartości początkowej nieruchomości.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy przy sprzedaży przez Syndyka nieruchomości w X będącej Oddziałem Banku, wykorzystywanej do prowadzenia działalności zwolnionej oraz opodatkowanej, a z tytułu nabycia tej nieruchomości nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, Bank może zastosować zwolnienie z art. 43 ust. 1 punkt 10a ustawy.

Budynek oddziału Banku w X został wybudowany przez Bank w 1996 r. i od momentu wybudowania był wykorzystywany w prowadzonej przez Bank działalności gospodarczej. Dodatkowo przez okres ośmiu lat 15,5m2 powierzchni budynku było przedmiotem dzierżawy. W związku z tym należy uznać, że w stosunku do całego budynku banku w X spełniona jest definicja pierwszego zasiedlenia ukształtowana na podstawie wcześniej cytowanego wyroku NSA I FSK 382/15 z 14 maja 2015 r. Przy czym, co istotne, Wnioskodawca nie ponosił wydatków na ulepszenie Budynku w X które przekroczyły 30% wartości początkowej tego Budynku. Wynika z tego, że w stosunku do tego Budynku znajdującego się na nieruchomości, doszło do pierwszego zasiedlenia, w wyniku oddania do użytkowania. Planowana dostawa tego obiektu nastąpi po pierwszym zasiedleniu, tj. po oddaniu go do używania w prowadzonej działalności gospodarczej, oraz od momentu pierwszego zasiedlenia do momentu planowanej sprzedaży Budynku oddziału w X upłynie okres dłuższy niż 2 lata. W związku z tym, dostawa Budynku oddziału w X będzie korzystała ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym zbycie gruntu, na którym jest posadowiony Budynek oddziału w X, przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zatem sprzedaż nieruchomości, na którą składają się budynek Banku oraz grunt będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wskazano wyżej zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie jedynie do budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 2 należało uznać za nieprawidłowe.

Ad. 4

Syndyk zamierza sprzedać nieruchomość składającą się z gruntu, budynku mieszkalnego i garażu znajdującą się w Y, której powierzchnia gruntu stanowi 908 m2 , powierzchnia budynku mieszkalnego 150 m2 oraz powierzchnia garażu 138m2. Budynek oraz garaż zostały wybudowane przez pierwszego właściciela i są wykazane w ewidencji gruntów i budynków. Pierwszy właściciel mieszkał w budynku mieszkalnym, który został oddany do użytkowania w 1979 roku. Bank eksmitował pierwszego właściciela w lipcu 2013 roku. Omawianą nieruchomość Bank nabył na podstawie Postanowienia Sądu z 20 kwietnia 2009 r. w ramach przejęcia za długi, za cenę wywołania czyli za 232.000 zł. Nabycie to nie było opodatkowane podatkiem VAT i z tytułu nabycia tych nieruchomości nie przysługiwało bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego. W lipcu 2015 roku Bank powyższą nieruchomość przyjął na środki trwałe. Wartość początkowa nieruchomości zabudowanej to 236.360,05 zł (232.000 zł wartość budynku, garażu oraz gruntu plus koszt montażu alarmu 4,360,05 zł). Nieruchomość od dnia 20 kwietnia 2009 roku czyli od dnia przysądzenia przez Sąd na rzecz Banku nigdy nie była przez Bank wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, zarówno zwolnionej jak i opodatkowanej. Bank nigdy nie poniósł wydatków na ulepszenie powyższej nieruchomości zabudowanej położonej w Y. Bank ponosił jedynie koszty podatku od nieruchomości oraz ubezpieczenia.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia czy w przypadku zbycia przez Syndyka nieruchomości gruntowej wraz z budynkiem i garażem, położonej w Y, którą Bank nabył na podstawie Postanowienia Sądu, w ramach przejęcia za długi i z tytułu nabycia tej nieruchomości nie przysługiwało Bankowi prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, o kwotę podatku naliczonego (brak faktury przy nabyciu), Bank może zastosować art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy.

Należy zauważyć, że opisaną nieruchomość składającą się z gruntu, budynku mieszkalnego i garażu Wnioskodawca nabył na podstawie Postanowienia Sądu z 20 kwietnia 2009 r. w ramach przejęcia za długi za określoną cenę. Pierwszy właściciel mieszkał w budynku mieszkalnym oddanym do użytkowania w 1979 roku. Należy wskazać, że wybudowanie i wykorzystywanie (w tym zamieszkanie) w budynku mieszkalnym stanowi pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Wybudowanie i wykorzystywanie budynku gospodarczego przez osobę fizyczną dla celów prywatnych (garaż) również stanowi pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy. Zatem przyjąć należy, że ponieważ pierwszy właściciel mieszkał w budynku mieszkalnym od 1979 roku i wykorzystywał garaż dla celów prywatnych do czasu eksmisji w 2013 roku, to w stosunku do budynku mieszkalnego jak i garażu spełnione są warunki pierwszego zasiedlenia i od pierwszego zasiedlenia upłynęły ponad 2 lata. Przy tym, co istotne, Wnioskodawca nie ponosił nakładów na ulepszenie w wysokości przekraczającej 30% wartości początkowej tych budynków.

Mając na uwadze powyższy opis sprawy oraz powołane przepisy należy stwierdzić, iż dostawa przez Wnioskodawcę przedmiotowego budynku mieszkalnego i garażu nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim a pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a ich dostawą upłynie okres dłuższy niż 2 lata. Zatem, w przypadku przedmiotowej dostawy, nie będzie miał zastosowania żaden z wyjątków wskazanych w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. W związku z tym, sprzedaż budynku mieszkalnego i garażu, będzie podlegała zwolnieniu od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Tym samym zbycie gruntu, na którym jest posadowiony budynek mieszkalny i garaż przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy, również objęte będzie zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Zatem sprzedaż nieruchomości, na którą składają się grunt, budynek mieszkalny i garaż będzie podlegała zwolnieniu na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy a nie jak wskazał Wnioskodawca na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy. Jak wskazano wyżej zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma zastosowanie jedynie do budynków, budowli lub ich części nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania 4 należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie tut. Organ wskazuje, że niniejsza interpretacja rozstrzyga jedynie w zakresie pytania 1, 2 i 4 natomiast w zakresie pytania 3 zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydana w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock