IBPBI/2/423-332/13/PP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
1. Czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez Spółkę z o.o. będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (dalej jako ustawa o CIT)?2. Czy zwolnienie przysługuje pod warunkiem dokonania wyodrębnienia NZOZ ze struktur Spółki, czy zwolnienie jest możliwe również w przypadku braku podjęcia dodatkowych czynności związanych z wyodrębnieniem?3. Czy zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych NZOZ oznacza, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z działalności medycznej, ponieważ jest to dochód zwolniony?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 3 lipca 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) po ponownym rozpatrzeniu, w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 19 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1263/11 oraz wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Op 2/11, wniosku z dnia 15 czerwca 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 18 czerwca 2010 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 czerwca 2010 r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej.

W dniu 27 sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Znak: IBPBI/2/423-805/10/PP, w której uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe. Pismem z dnia 13 września 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 20 września 2010 r.), wniesiono wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Pismem z dnia 19 października 2010 r. Znak IBPBI/2/423W-153/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, udzielił odpowiedzi na ww. wezwanie.

Pismem z dnia 19 listopada 2010 r. (data wpływu do tut. BKIP 29 listopada 2010 r.) wniesiono skargę na ww. interpretację indywidualną. Pismem z dnia 29 grudnia 2010 r. Znak IBPBI/2/4240-134/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów udzielił odpowiedzi na skargę przesyłając ją, wraz z aktami sprawy, do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 25 lutego 2011 r. Sygn. akt I SA/Op 2/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną, która została oddalona wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 lutego 2013 r. Sygn. akt II FSK 1263/11. Prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Op 2/11 wraz z aktami sprawy wpłynął do tut. BKIP w dniu 19 marca 2013 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Niepubliczny Zakład Opieki Zdrowotnej działający pod firmą X. Sp. z o.o. powstał w wyniku przekształcenia Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Y. s.c., którego organem założycielskim jest X. Sp. z o.o. (powstały w wyniku przekształcenia spółki cywilnej) funkcjonującego w strukturze Spółki.

Spółka świadczy usługi zdrowotne poprzez powołany Zakład, który zgodnie z ustawą o zakładach opieki zdrowotnej jest niepublicznym zakładem opieki zdrowotnej. NZOZ, jak każdy zakład opieki zdrowotnej, posiada statut. Świadczone usługi zdrowotne są refundowane z Narodowego Funduszu Zdrowia w ramach podpisanego kontraktu z NZOZ. Wszystkie zdarzenia gospodarcze związane z ww. działalnością, zarówno po stronie przychodów (kontrakt z NFZ, odpłatność pacjentów), jak i po stronie kosztów ewidencjonowane są w księgach Spółki na wyodrębnionych kontach księgowych, które dotyczą działalności NZOZ. Jak już wyżej wspomniano, przychody i koszty podatkowe zostaną odpowiednio przyporządkowane do NZOZ i Spółki, w szczególności do przychodów NZOZ będą zaliczane przychody wykazywane w fakturach wystawianych na NFZ, a do kosztów będą zaliczane wszystkie koszty bezpośrednio i pośrednio związane ze świadczeniem usług medycznych. Podatnikiem i płatnikiem wszystkich zobowiązań budżetowych jest Spółka.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez Spółkę z o.o. będzie mógł skorzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. (dalej jako ustawa o CIT)...
  2. Czy zwolnienie przysługuje pod warunkiem dokonania wyodrębnienia NZOZ ze struktur Spółki, czy zwolnienie jest możliwe również w przypadku braku podjęcia dodatkowych czynności związanych z wyodrębnieniem...
  3. Czy zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych NZOZ oznacza, że Wnioskodawca nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z działalności medycznej, ponieważ jest to dochód zwolniony...

Zdaniem Spółki, NZOZ utworzony przez Sp. z o.o. ma prawo skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Zwolnienie przysługuje niezależnie od podjęcia jakichkolwiek dodatkowych czynności dotyczących wyodrębnienia NZOZ ze struktur Sp. z o.o., gdyż NZOZ z mocy ustawy jest wyodrębnioną organizacyjnie jednostką co wynika z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (dalej jako „ustawa o zakładach opieki zdrowotnej”). Zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawych dla NZOZ oznacza, że Spółka nie będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób prawnych z działalności medycznej jako działalności zwolnionej. Dochód ten powinien być zwolniony z podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ zarówno przychód z NFZ, jak i z odpłatności pacjentów przeznaczany jest na działalność związaną z funkcjonowaniem NZOZ, który jest jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej i z tego tytułu może ubiegać się o zwolnienie z podatku dochodowego od osób prawnych, przeznaczając je na cele statutowe.

NZOZ jest jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, co oznacza, że jest podatnikiem w rozumieniu art. 1 ust. 2 ustawy o CIT, gdyż zgodnie z brzmieniem tego przepisu przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mają zastosowanie do jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku dochodowego od osób prawnych są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność w zakresie ochrony zdrowia w części przeznaczonej na te cele, przy czym przepis ten nie ma zastosowania m.in. w spółkach.

Wobec powyższego, jeżeli NZOZ na gruncie przepisów ustawy o CIT jest odrębnym podatnikiem, to nie ma do niego zastosowania wyłączenie przewidziane w art. 17 ust. 1c pkt 1 ustawy o CIT, które to wyłączenie obejmuje spółki, a nie jednostki organizacyjne nie posiadające osobowości prawnej. Przepis ten nie obejmuje niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej, które są jednostkami organizacyjnymi nie posiadającymi osobowości prawnej. Odnośnie uznania niepublicznych zakładów opieki zdrowotnej jako odrębnych jednostek organizacyjnych nie posiadających osobowości prawnej i tym samym mogących być podatnikiem na gruncie ustawy o CIT wypowiadał się Naczelny Sąd Administracyjny, doktryna oraz orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości. Ponadto w przypadku przyjęcia, iż NZOZ nie jest odrębnym podatnikiem na gruncie ustawy o CIT naruszona zostałaby zasada równości wyrażona w Konstytucji.

Zgodnie z wyrokiem NSA z 8 października 2008 r. (Sygn. II FSK 978/07) „niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania, odrębny majątek jest jako jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 ustawy o CIT”. W stanie faktycznym rozpatrywanym przez NSA stwierdzono wiele atrybutów odrębności NZOZ od spółki jednak istotnym jest to, że NSA podkreślił, iż dla istnienia jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej wystarczy posiadanie nawet jednego z atrybutów odrębności.

Analiza podmiotowości prawno-podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych przez NZOZ wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, a mianowicie ustawy o zakładach opieki zdrowotnej (ustawa z dnia 30 sierpnia 1991 r.).

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zakład opieki zdrowotnej jest wyodrębnionym organizacyjnie zespołem osób i środków majątkowych, utworzonym i utrzymywanym w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Jak wynika z treści przepisu art. 2 ust. 2 ustawy o zakładach opieki zdrowotnej, zakładem opieki zdrowotnej jest szpital, zakład pielęgnacyjno-opiekuńczy, sanatorium, prewentorium i inny nie wymieniony z nazwy zakład przeznaczony dla osób, których stan zdrowia wymaga udzielania całodobowych lub całodziennych świadczeń zdrowotnych w odpowiednim stałym pomieszczeniu (przychodnia, ośrodek zdrowia, poradnia, pogotowie ratunkowe, laboratorium diagnostyczne, pracownia protetyki stomatologicznej i ortodoncji, zakład rehabilitacji leczniczej, żłobek, inny zakład spełniający warunki określone w ustawie).

Zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej (art. 2 ust. 2 ustawy o zoz). Zakład opieki zdrowotnej udziela świadczeń zdrowotnych bezpłatnie, za częściową odpłatnością lub odpłatnie na zasadach określonych w ustawie, w przepisach odrębnych lub w umowie cywilnoprawnej (art. 6 ust. 1 ustawy o zoz).

NZOZ został uznany za jednostkę organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej również w wyroku WSA we Wrocławiu z 4 maja 2006 r. (Sygn. I SA/Wr 348/05), w którym Sąd uznał, że „Jednocześnie fakt posiadania przez niepubliczny zakład opieki zdrowotnej podmiotowości w podatku dochodowym od osób prawnych skutkuje możliwością zastosowania zwolnienia przedmiotowego przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy”.

Na odrębność NZOZ jako podatnika wskazują również kolejne wyroki, które uznają podmiotowość NZOZ jako podatnika również na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług. Należy tu wskazać w szczególności takie wyroki jak:

  • prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 12 czerwca 2008 r. (Sygn. I SA/Wr 313/08),
  • wyrok WSA w Szczecinie z 1 czerwca 2006 r. (Sygn. I SA/Sz 19/06).

Bardzo istotne jest wskazanie, że również przedstawiciele doktryny nie mają wątpliwości, że NZOZ jest odrębną od Spółki jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej. Należy tu wskazać na pogląd wyrażony przez M. Dercza i T. Reka w Komentarzu do (art. 8) ustawy zakładach opieki zdrowotnej (wyd. ABC a Wolters Kluwer business, 2007 r., s. 58):

W obecnym stanie prawnym straciła aktualność uchwała SN z dnia 22 września 1995 r., III CZP 115/95, zgodnie z którą świadczenia zdrowotne mogą być udzielane także przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością która - jeżeli taki jest przedmiot przedsiębiorstwa - jest zarazem ZOZ-em. Sąd Najwyższy orzekł wówczas na podstawie regulacji u.z.o.z. sprzed najpoważniejszej jej nowelizacji z 1997 r. Wyliczenie kategorii ZOZ-ów było we wcześniejszym brzmieniu ustawy przykładowe (można zatem przyjąć, że ZOZ-em mogła być np. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością), a jednocześnie nie wyłączono stosowania wobec ZOZ-ów przepisów o działalności gospodarczej. Obecnie ZOZ czy NZOZ nie może być utożsamiany ze spółką z o.o. czy fundacją jako jego założycielem, stanowi bowiem odrębną jednostkę organizacyjną od podmiotu, który go utworzył”.

Podobnie stwierdził Z. Kubot w glosie do uchwały SN z dnia 22 września 2004 r., I PZP 6/04 (PiZS 2005, nr 11, s. 27, teza 1): „W obowiązującym stanie prawnym spółka kapitałowa (spółka z o.o., akcyjna) nie jest zakładem opieki zdrowotnej. Spółka kapitałowa może być podmiotem, który utworzy niepubliczny zakład opieki zdrowotnej”.

Co więcej, stanowisko, że NZOZ posiada podmiotowość podatkową potwierdza również znakomity autorytet w prawie ochrony zdrowia - Maciej D. radca prawny, były doradca Ministra Zdrowia i Hubert I., prof. Uniwersytetu , wykładowca Szkoły Zdrowia Publicznego przy Instytucie M., uznają oni, że: „w praktyce - co może wynikać z wyłączenia ich z kategorii przedsiębiorców - nie traktuje się ich nierzadko jako osobnych podatników podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem poddaje opodatkowaniu w ramach organów założycielskich”.

Kolejnym argumentem przemawiającym za odrębną podmiotowością podatkową jest fakt, że również orzecznictwo Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości uznaje składniki aportowane przez podmiot świadczący usługi medyczne za przedsiębiorstwo u zbywcy, jak również u nabywcy (orzeczenia ETS C-497/01).

Wskazać również należy, że powyższe rozumienie NZOZ jako jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej jest zgodne z zasadą równości wyrażoną w art. 32 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zauważyć bowiem należy, że jeżeli fundacja utworzy NZOZ, to będzie korzystała ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, gdyż nie znajduje tu zastosowania art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W związku z tym, za sprzeczną z zasadą równości należy uznać sytuację, w której prywatny przedsiębiorca posiadający fundację będzie korzystał ze zwolnienia, a zakład opieki zdrowotnej utworzony przez sp. z o.o. nie będzie miał do tego prawa. Taką sytuację należy uznać za niedopuszczalną tym bardziej, że samodzielny publiczny zakład opieki zdrowotnej korzystał ze zwolnienia, a NZOZ w tym zakresie, zgodnie z orzecznictwem, powinien być traktowany jako SPZOZ. Wskazać przy tym należy, że NZOZ, podobnie jak fundacja cały zysk będzie przeznaczał na cele statutowe, tj. świadczenie usług zdrowotnych, a dodatkowo fundacja ma możliwość prowadzenia działalności gospodarczej inną niż działalność medyczna.

Konsekwencją powyższej argumentacji jest fakt, że uzyskiwane przez NZOZ, utworzony przez Sp. z o.o., dochody z prowadzanej przez niego działalności w zakresie ochrony zdrowia podlegać będą regulacji art. 17 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, czyli NZOZ będzie mógł korzystać ze zwolnienia w podatku dochodowym.

W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 27 sierpnia 2010 r. znak: IBPBI/2/423-805/10/PP Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe. Wnioskodawca, po uprzednim wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa, zaskarżył ww. interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. W wyniku rozpatrzenia skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu wyrokiem z dnia 25 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Op 2/11 uchylił zaskarżoną interpretację. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu rozpatrując skargę stwierdził, że „(...) powołane przez stronę skarżącą we wniosku o udzielenie interpretacji okoliczności, wbrew stanowisku organu, świadczą o tym, iż niepublicznemu zakładowi opieki zdrowotnej można przypisać status jednostki organizacyjnej nie posiadającej osobowości prawnej. (...) Tym samym NZOZ ma obowiązek rejestracji podmiotu zgodnie z przepisami ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników”.

Od ww. wyroku tut. Organ wniósł skargę kasacyjną. W wyniku rozpatrzenia skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 19 lutego 2013 r. sygn. akt II FSK 1263/11 oddalił skargę kasacyjną. W uzasadnieniu ww. wyroku Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, iż „(...) niepubliczny zakład opieki zdrowotnej utworzony przez osobę prawną, posiadający zdolność prawną, odrębną strukturę organizacyjną, odrębny przedmiot działania i majątek może być jako jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych zgodnie z art. 1 ust. 2 u.p.d.o.p. (...) jeżeli niepubliczny zakład opieki zdrowotnej będący samodzielnym podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, prowadzi działalność w zakresie ochrony zdrowia, to na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.p. jego dochody wydatkowane na cele statutowe związane z ochroną zdrowia wolne są od podatku dochodowego”.

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie jak również treść art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.), który stanowi, iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia, Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działając w imieniu Ministra Finansów, rozpatrując ponownie wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z dnia 15 czerwca 2010 r. stwierdza, co następuje:

Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 54, poz. 654 ze zm. – zwana dalej „updop”) reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji, zwanych dalej „podatnikami”. Przepisy ustawy mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3 (art. 1 i 2 updop).

Z powyższych przepisów wyraźnie wynika, że brak posiadania przez jednostkę organizacyjną osobowości prawnej nie jest decydujący dla nieuznania jej podmiotowości prawnopodatkowej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych. Istotne jest natomiast to, by była to jednostka mająca odpowiedni stopień zorganizowania (wyodrębnienia), umożliwiający występowanie w obrocie prawnym.

Ocena podmiotowości prawno – podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej wymaga odniesienia się do przepisów regulujących ich status, tj. przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 1991 r. o zakładach opieki zdrowotnej (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 14, poz. 89 ze zm., obowiązującej do 30 czerwca 2011 r. – dalej: „ustawa o zoz”).

Art. 1 ust. 1 tej ustawy, definiuje zakład opieki zdrowotnej jako wyodrębniony organizacyjnie zespół osób i środków majątkowych, utworzony i utrzymywany w celu udzielania świadczeń zdrowotnych i promocji zdrowia. Na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o zoz, zakład opieki zdrowotnej może być odrębną jednostką organizacyjną, częścią innej jednostki organizacyjnej lub jednostką organizacyjną podległą innej jednostce organizacyjnej. Z przepisów tych wynika więc, że zakład opieki zdrowotnej cechuje taki stopień wyodrębnienia (zorganizowania), który umożliwia udzielanie świadczeń zdrowotnych. Ponieważ udzielanie tych świadczeń wiąże się z pobieraniem opłat, czy to w sposób bezpośredni, czy to wskutek realizacji kontraktów z Narodowym Funduszem Zdrowia, a także z ponoszeniem określonych kosztów na zakup towarów i usług niezbędnych do udzielania świadczeń zdrowotnych, zakład opieki zdrowotnej musi występować w obrocie prawnym. Zarazem stopień wyodrębnienia takiego zakładu opieki zdrowotnej, jeżeli posiada on odrębną strukturę organizacyjną, gospodarkę finansową, majątek, nie pozwala uznać go za część innej jednostki organizacyjnej, która zakład opieki zdrowotnej utworzyła.

Z opisanego we wniosku o wydanie interpretacji stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca - Spółka z o. o. powstał w wyniku przekształcenia Niepublicznego Zakładu Opieki Zdrowotnej Y. s.c., którego organem założycielskim jest X. Sp. z o.o. (powstały w wyniku przekształcenia spółki cywilnej) funkcjonującego w strukturze Spółki. NZOZ posiada statut. Świadczone usługi zdrowotne są refundowane z Narodowego Funduszu Zdrowia. Wszystkie zdarzenia gospodarcze związane z ww. działalnością, zarówno po stronie przychodów (kontrakt z NFZ, odpłatność pacjentów), jak i po stronie kosztów ewidencjonowane są w księgach Spółki na wyodrębnionych kontach księgowych, które dotyczą działalności NZOZ. Przychody i koszty podatkowe zostaną odpowiednio przyporządkowane do NZOZ i Spółki, w szczególności do przychodów NZOZ będą zaliczane przychody wykazywane w fakturach wystawianych na NFZ, a do kosztów będą zaliczane wszystkie koszty bezpośrednio i pośrednio związane ze świadczeniem usług medycznych.

W świetle powyższego należy stwierdzić, iż utworzony przez Spółkę z o. o. niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, jako jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, będzie podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 updop, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Art. 17 ust. 1b updop stanowi natomiast, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i – bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów.

Z treści art. 17 ust. 1a pkt 2 updop wynika natomiast, iż zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Updop ściśle określa więc dwa warunki, których spełnienie uprawnia do skorzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4. Pierwszy z nich wymaga, by statut jednostki zawierał wskazane w ustawie cele, drugi zaś by dochód przeznaczony został na realizację tych celów.

Należy jednocześnie zaznaczyć, iż updop nie definiuje pojęcia ochrony zdrowia. Pod pojęciem „ochrony zdrowia” należy rozumieć działania dążące do zapewnienia stanu pełnego, dobrego samopoczucia fizycznego, psychicznego i społecznego, a nie tylko zapobieganie chorobom, co przekłada się w efekcie na prowadzenie produktywnego życia społecznego i ekonomicznego.

Z kolei Encyklopedia Powszechna PWN ochronę zdrowia definiuje jako wszelką społeczną działalność, której celem jest zapobieganie chorobom i ich leczenie, utrzymanie rozwoju psychicznego, fizycznego i społecznego człowieka, przedłużanie życia, zapewnienie zdrowego rozwoju następnych pokoleń; podstawowe metody współczesnej ochrony zdrowia to: umacnianie zdrowia, zapobieganie chorobom, wczesne wykrywanie chorób, leczenie zapobiegające ich rozwojowi oraz ograniczające ich skutki, rehabilitacja, opieka medyczno – społeczna nad ludźmi upośledzonymi fizycznie lub psychicznie, opieka nad nieuleczalnie chorymi.

Podsumowując, niepubliczny zakład opieki zdrowotnej, utworzony przez Spółkę z o.o. ma możliwość skorzystania ze zwolnienia w podatku dochodowym od osób prawnych, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 updop. Dochód nzoz, przeznaczony a następnie wydatkowany na działalność w zakresie ochrony zdrowia może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie podmiotowości prawnopodatkowej niepublicznego zakładu opieki zdrowotnej jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu ul. Kośnego 70, 45-372 Opole, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z dnia 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.