ILPB3/4510-1-494/15-3/EK | Interpretacja indywidualna

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy w przypadku realizacji (spłaty) należności pożyczkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej należności pożyczkowych ustalonej na moment nabycia przedsiębiorstwa oraz ustalenia, czy w związku z częściową spłatą należności pożyczkowych, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej.
ILPB3/4510-1-494/15-3/EKinterpretacja indywidualna
  1. dłużnik
  2. koszty bezpośrednie
  3. koszty uzyskania przychodów
  4. nabycie
  5. nabycie wierzytelności
  6. należność
  7. potrącalność kosztów
  8. pożyczka
  9. przedsiębiorstwa
  10. spłata
  11. wierzytelność
  12. zakup
  13. świadczenia
  14. świadczenie w miejsce wypełnienia (Datio in solutum)
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 4 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko spółki akcyjnej – reprezentowanej przez pełnomocnika – przedstawione we wniosku z 19 października 2015 r. (data wpływu 21 października 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • ustalenia, czy w przypadku realizacji (spłaty) należności pożyczkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej należności pożyczkowych ustalonej na moment nabycia przedsiębiorstwa – jest prawidłowe,
  • ustalenia, czy w związku z częściową spłatą należności pożyczkowych, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 października 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • powstania przychodu podatkowego (pytanie oznaczone we wniosku nr 1),
  • ustalenia, czy w przypadku realizacji (spłaty) należności pożyczkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej należności pożyczkowych ustalonej na moment nabycia przedsiębiorstwa (pytanie oznaczone we wniosku nr 2),
  • ustalenia, czy w związku z częściową spłatą należności pożyczkowych, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).
We wniosku przedstawiono następujący opis zdarzenia przyszłego.

Wnioskodawca jest spółką akcyjną z siedzibą w Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca zamierza nabyć przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121; dalej. Kodeks cywilny) (dalej: przedsiębiorstwo). Nabycie przedsiębiorstwa będzie efektem realizacji przez zbywcę przedsiębiorstwa świadczenia zastępczego (datio in solutum). W związku z nabyciem przedsiębiorstwa Wnioskodawca przejmie również zobowiązania (długi) funkcjonalne związane z przedsiębiorstwem. Wartość przedsiębiorstwa z uwzględnieniem zobowiązań (długów) będzie odpowiadała wartości świadczenia zbywcy. Wartość świadczenia odpowiadająca wartości przedsiębiorstwa będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych przedsiębiorstwa w związku z tym powstanie dodatnia wartość firmy, która będzie podlegać amortyzacji (skutki podatkowe w tym zakresie zostały potwierdzone przez Ministra Finansów w indywidualnej interpretacji z 2 lutego 2015 r.).

Składnikiem przedsiębiorstwa, które nabędzie Wnioskodawca, będą należności wynikające z zawartych przez zbywcę umów pożyczek (dalej: należności pożyczkowe).

Należności pożyczkowe będą obejmowały różne składniki, w szczególności część kapitałową należności z tytułu prowizji, innego rodzaju opłaty wynikające z zawartej umowy pożyczki oraz należności odsetkowe. Należności pożyczkowe zostaną ujęte przez Wnioskodawcę w wartości rynkowej ustalonej przez niezależny podmiot, który dokona wyceny należności pożyczkowych. Wartość rynkowa poszczególnych należności zostanie ustalona poprzez wycenę przyszłych przepływów pieniężnych wynikających z danej wierzytelności przy zastosowaniu odpowiedniej stopy dyskontowej oraz przy uwzględnieniu ryzyka złych długów.

W odniesieniu do poszczególnych wierzytelności będzie zatem możliwe określenie sumy przyszłych wpływów w ujęciu nominalnym (dalej: wartość nominalna należności pożyczkowych) oraz wartość sumy przepływów w ujęciu realnym (po zastosowaniu dyskonta oraz uwzględniając ryzyko złych długów), która będzie odpowiadała wartości rynkowej wierzytelności (dalej: wartość rynkowa należności pożyczkowych).

Należności pożyczkowe są spłacane przez dłużników co do zasady w ratach, zgodnie z harmonogramem wynikającym z zawartej umowy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy środki uzyskiwane przez Wnioskodawcę z tytułu realizacji/spłaty należności pożyczkowych będą stanowiły przychód podlegający opodatkowaniu...
  2. Czy w przypadku realizacji (spłaty) należności pożyczkowych Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej należności pożyczkowych ustalonej na moment nabycia przedsiębiorstwa...
  3. Czy w związku z częściową spłatą należności pożyczkowych, Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 2 i nr 3. Jednocześnie informuje się, że w zakresie pytania nr 1 w dniu 21 stycznia 2016 r. została wydana interpretacja indywidualna nr ILPB3/4510-1-494/15-2/EK.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 2.

Zdaniem Wnioskodawcy, wartość rynkowa należności pożyczkowych ustalona na moment nabycia przedsiębiorstwa stanowić będzie koszt uzyskania przychodu Wnioskodawcy w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W ocenie Wnioskodawcy, kwota odpowiadająca wartości rynkowej należności pożyczkowych powinna zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodu w momencie realizacji/spłaty przez dłużnika należności pożyczkowych jako koszt bezpośrednio związany z konkretnym źródłem przychodu (koszt bezpośredni) potrącalny w chwili uzyskania tego przychodu.

Przepis art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych definiuje pojęcie kosztów uzyskania przychodów. Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy.

Definicja ustawowa kosztów ma charakter ogólny, a dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Koszt uzyskania przychodów powinien być rozpoznany, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu podatkowego istnieje związek przyczynowy. Aby dany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodu muszą być spełnione łącznie następujące warunki:

  • wydatek został poniesiony przez podatnika, wydatek jest definitywny, tj. wartość poniesionego wydatku nie została w jakikolwiek sposób zwrócona,
  • wydatek pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
  • wydatek jest poniesiony w celu uzyskania zachowania lub zabezpieczenia przychodów,
  • wydatek nie jest ujęty w katalogu wydatków których z mocy prawa nie uważa się za koszty uzyskania przychodów (art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych),
  • wydatek jest właściwie udokumentowany.

Powyższe oznacza, że wszelkie ponoszone przez podatnika wydatki, po wyłączeniu wydatków enumeratywnie wymienionych w art. 16 ust. 1 ustawy, stanowić mogą koszt uzyskania przychodów, o ile pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami.

Skutki nabycia przedsiębiorstwa w przedstawionym stanie faktycznym będą takie same jak w przypadku zakupu przedsiębiorstwa, a za cenę zakupu należy przyjąć wartość świadczenia zastępczego zrealizowanego przez zbywcę przedsiębiorstwa. Prawidłowość takiej oceny została potwierdzona w uzyskanej przez Wnioskodawcę interpretacji przywołanej powyżej w ramach opisu stanu faktycznego. W związku z tym, iż wartość świadczenia zastępczego będzie wyższa od wartości rynkowej składników majątkowych składniki przedsiębiorstwa zostaną wykazane przez Wnioskodawcę w ich wartościach rynkowych a nadwyżka wartości przedsiębiorstwa nad wartością rynkową poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa stanowić będzie dodatnią wartość firmy.

Za cenę nabycia należności pożyczkowych wchodzących w skład przedsiębiorstwa należy zatem uznać wartość rynkową należności pożyczkowych ujętą przez Wnioskodawcę w związku z nabyciem przedsiębiorstwa.

W związku z planowanymi działaniami Wnioskodawca poniesie zatem wydatek na nabycie należności pożyczkowych w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej należności pożyczkowych, który to wydatek będzie związany z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą i z którym związane będą przyszłe przychody Wnioskodawcy z tytułu realizacji (spłaty) należności pożyczkowych.

Otrzymywane spłaty należności pożyczkowych będą bezpośrednią konsekwencją wcześniejszego odpłatnego nabycia należności pożyczkowych przez Wnioskodawcę w ramach nabywanego przedsiębiorstwa. Zasadnym jest zatem uznanie wydatków na nabycie wierzytelności pożyczkowych za bezpośrednie koszty uzyskania przychodu i owych kosztów w chwili uzyskania przychodu – spłaty określonej należności pożyczkowej.

Stanowisko Wnioskodawcy odnośnie zdarzenia przyszłego znajduje potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wydawanych w zbliżonych stanach faktycznych, przykładowo:

  1. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 24 września 2014 r. nr IBPBI/2/423-753/14/JD;
  2. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2013 r. nr ILPB3/423-311/13-4/EK.

Stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 3.

Zdaniem Wnioskodawcy, częściowa spłata należności pozwala na rozpoznanie kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej, jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej. Rozpoznanie kosztu następuje zatem przy zastosowaniu zasady proporcjonalności.

W momencie otrzymania przez Wnioskodawcę częściowej spłaty nabytej należności pożyczkowej cała otrzymana kwota będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychód podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W chwili rozpoznania przychodu zaktualizuje się także prawo Wnioskodawcy do rozpoznania kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z danym przychodem.

Jak wynika z wyjaśnień wskazanych w stanowisku Wnioskodawcy dla pytania 2 niniejszego zapytania, wynika to wprost z brzmienia art. 15 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: „Koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami, poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy oraz w roku podatkowym, są potrącalne w tym roku podatkowym, w którym osiągnięte zostały odpowiadające im przychody, z zastrzeżeniem ust. 4b i 4c”.

W przypadku uzyskania częściowej spłaty wierzytelności pożyczkowej koszty uzyskania przychodu należy ustalić proporcjonalnie do uzyskanych kwot należności pożyczkowych. Koszty związane z nabyciem wierzytelności (wartość rynkowa należności pożyczkowych) odnoszą się bowiem do całej jej wartości (wartość nominalna należności pożyczkowych) i w razie uzyskania częściowej zapłaty przez dłużnika nie można zaliczyć do kosztów podatkowych całej kwoty nabycia wierzytelności (wartości rynkowej należności pożyczkowych). W chwili uzyskania spłaty części nabytej wierzytelności Wnioskodawca może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów koszt nabycia wierzytelności w części, w jakiej spłacona kwota należności pozostaje w stosunku do całej wierzytelności (wartości nominalnej należności pożyczkowej) – a więc koszt uzyskania przychodów powinien zostać ustalony proporcjonalnie do uzyskanego przychodu).

Przykładowo:

Wartość nominalna należności pożyczkowej wyniesie 100 zł. Wartość rynkowa należności pożyczkowej ustalona na dzień nabycia przedsiębiorstwa wyniesie 60 zł. W przypadku otrzymania od dłużnika środków pieniężnych tytułem spłaty należności pożyczkowej w wysokości 50 zł Wnioskodawca powinien rozpoznać przychód podatkowy w wysokości 50 zł oraz koszt uzyskania przychodów w wysokości 30 zł.

Analogiczne stanowisko prezentują organy podatkowe i sądy administracyjne, przykładowo:

  1. w sytuacji, gdy przychód uzyskiwany będzie w różnych odstępach czasu – z tytułu częściowej realizacji wierzytelności – to wydatki na nabycie tychże wierzytelności Skarżąca winna będzie zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów proporcjonalnie do udziału spłaconej kwoty (stanowiącej przychód) w całej wierzytelności” (wyrok WSA w Warszawie z 16 grudnia 2014 r. sygn. III SA/Wa 1990/14).
  2. Odnosząc się do problemu potrącalności omawianych kosztów w przypadku spłaty i częściowej spłaty wierzytelności, należy zauważyć, że bezpośredni związek kosztów nabycia wierzytelności z przychodami z jej spłaty pozwala na stwierdzenie że poniesienie określonej wartości kosztu służy uzyskaniu określonej kwoty przychodu. Tym samym, skoro – zgodnie ze wskazywaną zasadą – wydatki na nabycie wierzytelności są potrącalne w momencie powstania związanych z nimi przychodów spłata części wierzytelności pozwala na potrącenie odpowiedniej części kosztów jej nabycia” (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2013 r. nr ILPB3/423-311/13-4/EK).

W świetle powyższego uznać należy, że częściowa spłata należności pożyczkowej upoważniać będzie Wnioskodawcę do proporcjonalnego rozpoznania kosztu uzyskania przychodów w kwocie odpowiadającej takiej części wartości rynkowej należności pożyczkowej jaka odpowiada udziałowi spłaconej części należności pożyczkowej w wartości nominalnej należności pożyczkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Końcowo odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę pism urzędowych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.