1462-IPPP3.4512.663.2016.1.RD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie opodatkowania sprzedaży nakładów na cudzym gruncie

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Strony przedstawione we wniosku złożonym za pośrednictwem Poczty Polskiej w dniu 7 września 2016 r. (data wpływu 9 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nakładów poniesionych na cudzym gruncie – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nakładów poniesionych na cudzym gruncie.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki o nr ew. 8/165 i 8/55 oraz współwłaścicielem wraz z O. Sp. z o.o. nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki o nr ew. 8/54 i 8/44.

Spółki nabyły prawo własności przedmiotowych nieruchomości na podstawie umów sprzedaży zawieranych w latach 2007-2014.

Na gruntach stanowiących ich współwłasność (działki o nr ew. 8/54 i 8/55) Spółki dokonały podziału do korzystania w zakresie posiadanych udziałów na podstawie których nabyły prawo do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków z objętych części gruntów.

Wnioskodawca oddał w dzierżawę Wnioskodawcy grunt stanowiący jego wyłączną własność oraz grunt oddany mu do wyłącznego korzystania na podstawie zawartych z O. Sp. z o.o. umów. Wnioskodawca jest zarządcą Centrum Handlowego zlokalizowanego na gruntach D. S.A.

Na części działek gruntu o nr ew. 8/165, 8/55, 8/54, 8/44 zlokalizowany jest pawilon handlowy o pow. 2972,9 m2 zwany Halą. Pawilon zlokalizowany jest na części działek 8/54 i 8/55 oddanych D. S.A. do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków. Pawilon wybudowany został w latach 1996-1999 na podstawie decyzji z dnia 7 października 1994 r., zatwierdzającej plan realizacyjny inwestycji i zezwalającej na budowę na terenie nieruchomości pawilonów handlowo-wystawowych. Decyzją z dnia 22 kwietnia 2002 r zezwolono Wnioskodawcy na użytkowanie pawilonów handlowo-usługowych.

Nakłady na wybudowanie pawilonu ponieśli przedsiębiorcy (członkowie), którzy prowadzili działalność gospodarczą na terenie centrum handlowego. W tym czasie nieruchomość stanowiła własność gminy, która dzierżawiła grunt Wnioskodawcy.

Pawilon jest trwale związany z gruntem, stanowi zatem własność właściciela nieruchomości, zaś przedsiębiorcom przysługują prawa majątkowe z tytułu nakładów poniesionych na jego wybudowanie.

Nakłady w latach 2001-2008 były sprzedawane na rzecz kolejnych podmiotów. W roku 2007 nabyła je spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, od której Wnioskodawca zamierza kupić prawa majątkowe do nakładów, jest czynnym podatnikiem VAT.

W latach 2000-2014 sądy stwierdziły, iż grunty, na których zlokalizowane jest centrum handlowe zostały nabyte w drodze zasiedzenia przez osoby fizyczne w latach 1960-1961. Spółki D. S.A. i Sp. z o.o. nabyły przedmiotowe grunty od następców prawnych osób na rzecz których stwierdzono zasiedzenie.

Sp. z o.o. zamierza sprzedać Wnioskodawcy przysługujące mu prawa do nakładów na pawilon (Hala) bez udziału w nieruchomościach stanowiących działki o nr ew. 8/54 i 8/44 na których zlokalizowana jest część pawilonu.

Wnioskodawca zamierza wskazane nakłady nabyć, w ocenie Wnioskodawcy przedmiotowa transakcja winna być opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana transakcja sprzedaży nakładów powinna być opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Przedmiotowa transakcja winna być opodatkowana podatkiem VAT w wysokości 23%.

Stosownie do treści art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Art. 2 pkt 6 ustawy stanowi, iż towarami są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Art. 7 ust. 1 wskazuje, iż przez dostawę towarów rozumie się przeniesienia praw do rozporządzania towarami jak właściciel.

Rzeczami są tylko przedmioty materialne (art. 45 k.c.). Nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności (art. 46 par. 1 k.c.)

W art. 48 k.c. wskazuje się, iż z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania, zaś stosownie do art. 47 par. 1 k.c. część składowa nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Pawilon, o którym mowa w niniejszym wniosku jest trwale związany z gruntem, stanowi zatem część składową nieruchomości, na której został posadowiony – współwłasność obu spółek.

Zbyciu podlegają jedynie prawa majątkowe do nakładów przysługujące Sp. z o.o. nie zaś część gruntu wraz z udziałem w budynku. Wobec powyższego przedmiotowa transakcja nie może być traktowana jako dostawa towarów, bowiem nakłady nie stanowią odrębnie od gruntu rzeczy i nie mogą być przedmiotem odrębnej własności.

Przez odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej (art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy).

Z przytoczonych przepisów kodeksu cywilnego wynika, iż nakłady poczynione na wybudowanie trwale związanego z gruntem budynku stanowią części składowe gruntu i tym samym własność właściciela nieruchomości. Po stronie podmiotu który nakładów dokonał powstaje roszczenie o zwrot poniesionych nakładów.

Podmiot, który poczynił nakłady dysponuje prawem do poniesionych nakładów, które może przenieść na rzecz innego podmiotu. Zatem nakład jest prawem majątkowym, który może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Z uwagi na powyższe, zbycie nakładów na nieruchomość gruntową należy zaliczyć do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy. Gdyż dochodzi w tym przypadku do przeniesienia prawa majątkowego, a tym samym podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Powyższe stanowisko potwierdzają indywidualne interpretacje podatkowe Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 maja 2014 r., sygn. ILPP1/443-156/16-2/NS oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 14 października 2014 r., sygn. IPTPP4/443-494/14-4/UNR.

Zbycie nakładów nie zostało uwzględnione w przepisach podatku od towarów i usług jako objęte obniżona stawką podatku lub zwolnieniem, zatem podlega opodatkowaniu stawką podatku VAT 23% zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Towarami – według art. 2 pkt 6 ustawy – są rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach ich działalności gospodarczej.

Przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie na rzecz innej osoby. Na zachowanie to składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie (nieczynienie bądź też tolerowanie, znoszenie określonych stanów rzeczy). Spod pojęcia usługi będzie natomiast wyłączone takie świadczenie, którego treścią jest przeniesienie na inny podmiot prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Stanowi ono bowiem dostawę towarów. Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa zalicza do usług każde świadczenie niebędące dostawą towarów. Jeśli tylko mamy do czynienia ze świadczeniem, to na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług stanowi ono albo usługę, albo dostawę towarów.

Na podstawie art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), zwanej dalej k.c. nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa można wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

  • grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),
  • budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),
  • części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 k.c., część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Z kolei z treści § 2 cyt. przepisu wynika, że częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

W myśl § 3 powołanej normy, przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Jak stanowi art. 48 k.c., z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Na mocy art. 693 § 1 k.c., przez umowę dzierżawy wydzierżawiający zobowiązuje się oddać dzierżawcy rzecz do używania i pobierania pożytków przez czas oznaczony lub nieoznaczony, a dzierżawca zobowiązuje się płacić wydzierżawiającemu umówiony czynsz.

Ponadto, jeżeli najemca ulepszył rzecz najętą, wynajmujący, w braku odmiennej umowy, może według swego wyboru albo zatrzymać ulepszenia za zapłatą sumy odpowiadającej ich wartości w chwili zwrotu, albo żądać przywrócenia stanu poprzedniego (art. 676 k.c.).

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki o nr ew. 8/165 i 8/55 oraz współwłaścicielem wraz z O. Sp. z o.o. nieruchomości gruntowych oznaczonych jako działki o nr ew. 8/54 i 8/44. Spółki nabyły prawo własności przedmiotowych nieruchomości na podstawie umów sprzedaży zawieranych w latach 2007-2014. Na gruntach stanowiących ich współwłasność (działki o nr ew. 8/54 i 8/55) Spółki dokonały podziału do korzystania w zakresie posiadanych udziałów na podstawie których nabyły prawo do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków z objętych części gruntów. Wnioskodawca oddał w dzierżawę Wnioskodawcy grunt stanowiący jego wyłączną własność oraz grunt oddany mu do wyłącznego korzystania na podstawie zawartych z O. Sp. z o.o. umów. Wnioskodawca jest zarządcą Centrum Handlowego zlokalizowanego na gruntach D. S.A. Na części działek gruntu o nr ew. 8/165, 8/55, 8/54, 8/44 zlokalizowany jest pawilon handlowy o pow. 2972,9 m2 zwany Halą. Pawilon zlokalizowany jest na części działek 8/54 i 8/55 oddanych D. S.A. do wyłącznego korzystania i pobierania pożytków. Pawilon wybudowany został w latach 1996-1999. Nakłady na wybudowanie pawilonu ponieśli przedsiębiorcy (członkowie), którzy prowadzili działalność gospodarczą na terenie centrum handlowego. W tym czasie nieruchomość stanowiła własność gminy, która dzierżawiła grunt Wnioskodawcy. Pawilon jest trwale związany z gruntem. Nakłady w latach 2001-2008 były sprzedawane na rzecz kolejnych podmiotów. W roku 2007 nabyła je spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, która jest czynnym podatnikiem VAT od której Wnioskodawca zamierza kupić prawa majątkowe do nakładów. Sp. z o.o. zamierza sprzedać Wnioskodawcy przysługujące mu prawa do nakładów na pawilon (Hala) bez udziału w nieruchomościach stanowiących działki o nr ew. 8/54 i 8/44 na których zlokalizowana jest część pawilonu.

Przedmiotem wątpliwości Wnioskodawcy jest kwestia, czy transakcja sprzedaży nakładów powinna być opodatkowana podstawową stawką VAT w wysokości 23%.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy należy stwierdzić, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomościach stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu lub użytkownika wieczystego gruntu. Wszystko to, co zostało trwale z gruntem złączone, stanowi bowiem jego część składową. A zatem w sytuacji, gdy przedsiębiorcy (członkowie), wybudowali pawilon na nieruchomości stanowiącej własność gminy od której Wnioskodawca dzierżawił grunt tj. ponieśli nakłady na majątku, który nie stanowił ich własności, nakłady te staną się częścią nieruchomości i przypadną właścicielowi lub użytkownikowi wieczystemu.

W świetle powołanych przepisów należy zwrócić uwagę, że nakłady jakie zostały poniesione przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na użytkowanym majątku nie stanowią towaru w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy (tj. w szczególności rzeczy oraz ich części). Planowane nakłady nie stanowią odrębnej rzeczy, a jedynie skutkują powstaniem po stronie dzierżawców roszczenia o zwrot poniesionych kosztów. Roszczenie to nie stanowi natomiast prawa rzeczowego, a jedynie prawo o charakterze zobowiązaniowym, uprawniające do żądania zwrotu dokonanych nakładów. Tym samym prawo to nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, w przypadku zbycia nakładów nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarami jak właściciel. Biorąc pod uwagę powołane wcześniej regulacje ustawy należy zatem przyjąć, że przeniesienie nakładów nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, gdyż nie mamy tu do czynienia z odrębną rzeczą, która mogłaby stanowić towar.

Niemniej jednak podmiot, który poniósł nakłady dysponuje pewnym prawem do poniesionych nakładów i może to prawo przenieść na rzecz innego podmiotu. Wskazać zatem należy, że nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Nakłady które ponieśli przedsiębiorcy na dzierżawionym gruncie były w latach 2001-2008 sprzedawane na rzecz kolejnych podmiotów i 2007 r. nabyła je sp. z o.o., która zamierza sprzedać Wnioskodawcy te przysługujące jej prawa do nakładów na pawilon (Hala) bez udziału w tych nieruchomościach stanowiących działki 8/54 i 8/44. Jak wskazywano prawo majątkowe, będące przedmiotem obrotu gospodarczego nie stanowi towaru w rozumieniu ustawy i zbyciu podlegać będzie tylko prawo do nakładów przysługujące sp. z o.o nie zaś część gruntu wraz z udziałem w budynku.

Z uwagi na powyższe odpłatna transakcja sprzedaży nakładów przez sp. z .o.o., stanowi odpłatne świadczenie usług o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy, a tym samym podlega opodatkowaniu tym podatkiem na podstawie art. 5 ust. 1 ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 w zw. art. 146a pkt 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 23%.

Towary i usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, niewymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej podlegają opodatkowaniu stawką w wysokości 23%, z wyjątkiem tych, dla których w ustawie lub przepisach wykonawczych określono inną stawkę (art. 41 ust. 13 ustawy).

Z powyższego wynika, że w przypadku, gdy ani ustawa, ani przepisy wykonawcze nie przewidują dla danego świadczenia obniżonej stawki bądź zwolnienia, należy je opodatkować według stawki podatku w wysokości 23%.

Zbycie nakładów, które jest odpłatnym świadczeniem usług, nie zostało wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej oraz nie zostało uwzględnione w przepisach o podatku od towarów i usług jako objęte obniżoną stawką podatku lub zwolnieniem, zatem podlega opodatkowaniu stawką 23%, zgodnie z art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż nakładów przez sp. z o.o., które zostały nabyte od innych podmiotów stanowi odpłatne świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy i jest opodatkowane podatkiem od towarów i usług według stawki podatku w wysokości 23%.

W konsekwencji stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie zwrócić należy uwagę, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie wynikające z opisu sprawy oraz własnego stanowiska, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – w wydanej interpretacji rozpatrzone.

Niniejsza interpretacja dotyczy podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych wydane zostanie odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną” (art. 57a ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.