IBPBII/2/415-1063/11/JG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutki podatkowe gruntu wraz z wybudowanym budynkiem mieszkalnym?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że Pani stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 29 września 2011 r. (data wpływu do tut. Biura 30 września 2011 r.), uzupełnionego w dniu 14 grudnia 2011 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2011r. wpłynął do tut. Biura ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

W związku z brakami formalnymi, pismem z dnia 01 grudnia 2011 r. Znak: IBPB II/2/415-1063/11/JG wezwano wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku. Uzupełnienia dokonano w dniu 14 grudnia 2011 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W maju 2008 r. wnioskodawczyni wraz z mężem zakupiła działkę budowlaną pod budowę domu. W grudniu 2008 r. małżonkowie uzyskali pozwolenie na budowę budynku jednorodzinnego. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż budowę i jednocześnie nakłady na nią rozpoczęli w kwietniu 2009 r. Na budowę domu został zaciągnięty kredyt hipoteczny, który w całości został wypłacony w postaci transz. Z racji tego, iż bank nie wymagał przedstawiania faktur świadczących o wysokości poniesionych nakładów, każda z transz została rozliczona za pomocą kosztorysu powykonawczego. Po kontroli pracownika banku na terenie budowy, bank dopiero zatwierdzał wykonany etap i wyrażał zgodę na wypłatę kolejnej transzy. Wnioskodawczyni zaznaczyła, iż bank wymagał bardzo skrupulatnego i szczegółowego wywiązywania się z poszczególnych etapów zawartych w harmonogramie. Nad całą inwestycją czuwał kierownik budowy, który nadzorował poszczególne etapy realizacji harmonogramu budowy tak aby wszystko było wykonane zgodnie z wytycznymi narzuconymi przez bank. Całość kredytu opiewała na kwotę 284.000 zł. Budowa domu zakończyła się w lipcu 2010 r. i pod koniec tegoż miesiąca małżonkowie wprowadzili się i od razu zameldowali tj. 03 sierpnia 2010 r. Dom nadal wymagał nakładów finansowych dlatego też jeszcze przez jakiś czas małżonkowie inwestowali własne pieniądze oraz środki pożyczone od rodziny. W związku z podniesieniem od stycznia 2011 r. stóp procentowych znacznie wzrosła rata kredytu. Ze względu na sytuację zdrowotną i życiową wnioskodawczyni, małżonkowie podjęli decyzję o sprzedaży domu. W trakcie rehabilitacji wnioskodawczyni małżonkowie zmuszeni byli zaciągnąć kilka pożyczek wśród znajomych i rodziny na łączną kwotę ok. 50.000 zł. W lipcu 2011 r. znalazł się klient, który zaoferował za dom 430.000 zł (małżonkowie oczekiwali znacznie wyższej ceny). W dniu 21 lipca 2011 r. została sfinalizowana sprzedaż domu aktem notarialnym. Po otrzymaniu pieniędzy za sprzedaż domu został od razu spłacony kredyt hipoteczny (wymóg banku) wraz z prowizją za wcześniejszą spłatę, łącznie 283.900 zł oraz wszystkie zaciągnięte do tej pory pożyczki. Ponadto w uzupełnieniu wniosku wnioskodawczyni dodała, iż zezwolenie na budowę uprawomocniło się 23 grudnia 2008 r. W związku z tym 29 grudnia 2008 r. został wydany dziennik budowy. Jednocześnie budowa finansowana była z kredytu bankowego, którego umowa została podpisana 31 grudnia 2008 r. Pierwszy zapis o rozpoczęciu prac budowlanych (jak i fizyczne ich rozpoczęcie) jest wpisany do dziennika budowy z datą 19 kwietnia 2009 r. Zgoda na przystąpienie do użytkowania budynku (tzw. odbiór budynku) został wykonany 19 maja 2011 r. Zgodnie z przedstawionymi faktami nie istnieją żadne przesłanki, które stwierdzałyby, iż budowa i związane z nią nakłady została rozpoczęta przed 2009 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania:
  1. Czy z tytułu sprzedaży obowiązują przepisy o rozliczeniu podatku dochodowego za rok 2008 czy za rok 2009, kiedy to poniesiono faktyczne nakłady na budowę domu...
  2. Czy istnieje możliwość skorzystania z ulgi podatkowej...
  3. Czy istnieje możliwość odliczenia od kwoty do opodatkowania spłaconej kwoty kredytu...
  4. W związku z tym, że bank, w którym był zaciągnięty kredyt na budowę domu nie wymagał rozliczania wypłacanych transz poprzez przedstawianie faktur, to czy istnieje możliwość rozliczenia w PIT poniesionych kosztów na podstawie szczegółowego kosztorysu sporządzonego przez kierownika budowy...

Zdaniem wnioskodawczyni, powinna rozliczać się według przepisów obowiązujących od 2009 r., gdyż to właśnie wtedy rozpoczęła faktyczne nakłady na budowę domu. Dom został sprzedany tylko i wyłącznie ze względu na bardzo ciężką sytuację finansową, a nie z powodu uzyskania korzyści majątkowych. Niestety brak informacji i wiedzy prawnej sprawił, że zamiast sprzedażą domu rozwiązać problemy finansowe, jeszcze bardziej je pogłębiono. Wnioskodawczyni jeszcze raz wskazała, że od momentu podjęcia decyzji o sprzedaży domu była pewna, że będzie mogła rozliczyć uzyskaną kwotę w ciągu dwóch lat na inne cele mieszkalne. Jeżeli nie byłoby to możliwe, nie sprzedawałaby domu za tak niską kwotę.

Wnioskodawczyni wywodzi, że w myśl art. 8 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy zmienianej w art. 1, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Zgodnie z dominującym stanowiskiem wskazywanym dotychczas w rozstrzygnięciach izb skarbowych (m.in. interpretacja dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 7 kwietnia 2008 r., nr IBPB2/415-44/08/MM/KAN-100/01/08) ulga meldunkowa nie obejmuje przychodu ze sprzedaży gruntu lub udziału w gruncie związanych z tym budynkiem i stanowiących część składową nieruchomości.

Biorąc pod uwagę przytoczone powyżej informacje o stosowaniu osobnego rozliczania podatku od sprzedaży gruntu, a innego rozliczenia sprzedawanego budynku, wnioskodawczyni zakłada iż zgodnie z obowiązującymi przepisami podlega podatkowi 19 % od dochodu osiągniętego ze sprzedaży gruntu (posiada operat szacunkowy, który wykonany w 2008 r. wyraźnie oddzielał wartość gruntu na dzień jego sporządzenia od wartości przyszłej nieruchomości powstałej po wybudowaniu budynku) oraz posiada prawo do rozliczenia pozostałego po sprzedaży przychodu ze sprzedaży nieruchomości wg przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości obowiązujących od 1 stycznia 2009 r.

W związku z tym iż działała w dobrej wierze i kierowała się obowiązującymi przepisami prawa, nie posiada większości faktur na zakupione materiały, a paragony po takim czasie uległy zagubieniu. Jednocześnie uważa, że ewentualne przygotowanie szczegółowego kosztorysu powykonawczego sporządzonego przez uprawnionego kierownika budowy nie będzie miało zastosowania ponieważ sposób rozliczenia się z podatku wg przepisów prawa podatkowego dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości obowiązujących od 1 stycznia 2009 r. nie przewiduje takich możliwości.

Zgodnie z przedstawionymi powyżej informacjami i kierowaniem się przepisami obowiązującymi po 1 stycznia 2009 r. nie było w ocenie wnioskodawczyni konieczne utrzymanie 12-stomiesięcznego okresu zameldowania (zameldowanie trwało od 03 sierpnia 2010 r. do 26 sierpnia 2011 r., natomiast wydanie w posiadanie nieruchomości nastąpiło dnia 15 września 2011 r.). Działając zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa wnioskodawczyni uważa, iż podlega podatkowi 19 % od sprzedaży gruntu zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2008 r., oraz zachowuje możliwość zastosowania przepisów dotyczących rozliczenia przychodu ze sprzedaży budynku zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2009 r.

W związku z powyższym wnioskodawczyni wnosi o wydanie korzystnej interpretacji zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości. Jednocześnie wnioskodawczyni nadmieniła że nie ma możliwości wpłacić tak wysokiej kwoty podatku, ponieważ jej sytuacja finansowa jest bardzo trudna i nie stać jej na taki wydatek.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2010r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest – z zastrzeżeniem ust. 2 – odpłatne zbycie m.in.:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości następuje po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

W przedmiotowej sprawie wnioskodawczyni wspólnie z mężem zakupiła w 2008 r. działkę, na której w 2009 r. małżonkowie rozpoczęli budowę domu jednorodzinnego. Budowa została zakończona w lipcu 2011 r. W dniu 21 lipca 2011 r. została sfinalizowana sprzedaż domu.

Z uwagi na to, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości należy skorzystać z definicji nieruchomości zawartej w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm.).

Zgodnie z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. W przypadku zatem sprzedaży prawa użytkowania wieczystego gruntu i budynku trwale z tym gruntem związanego, źródłem przychodu jest odrębnie sprzedaż prawa wieczystego użytkowania gruntu (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. c) ustawy) i odrębnie sprzedaż budynku jako nieruchomości budynkowej (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy), dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa bądź wybudowanie budynku.

W konkluzji powyższego zasadą jest, że budynki i ich części są częściami składowymi gruntu (art. 48 Kodeksu cywilnego). Budynek dzieli los prawny gruntu, na którym został posadowiony (zasada superficies solo cedit). W takim przypadku należy mówić o nieruchomości zabudowanej np. budynkiem mieszkalnym, który nie stanowi jednak odrębnej nieruchomości.

W przedmiotowym stanie faktycznym budynek wybudowany na gruncie nabytym w 2008 r. w żadnym wypadku nie stanowi odrębnego od niego przedmiotu własności a więc sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku, trwale z nim związanego. Stąd też wszelkie próby wykazania przez wnioskodawczynię odrębnego sposobu opodatkowania przychodu ze sprzedaży gruntu jak i odrębnego sposobu opodatkowania budynku mieszkalnego są bezpodstawne.

Wnioskodawczyni w przedstawionym stanie faktycznym sposób opodatkowania przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego wybudowanego w 2011 r. na gruncie zakupionym w 2008 r. łączy z tym, że sprzedaż gruntu nabytego w 2008 r. podlega opodatkowaniu 19% podatkiem zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2008 r. z kolei 2009 r. czyli datę budowy i związane z nią nakłady uznaje za datę przesądzającą o możliwości zastosowania przepisów dotyczących rozliczenia przychodu ze sprzedaży budynku wedle zasad obowiązujących od 1 stycznia 2009 r. Tak wskazany sposób opodatkowania przychodu ze sprzedaży nieruchomości w świetle obowiązującego prawa nie zasługuje na aprobatę, gdyż sprowadza się on jedynie do próby dostosowania stanu prawnego odrębnie dla gruntu i odrębnie dla budynku celem skorzystania z innej ulgi podatkowej. Traktowanie w przedmiotowej sprawie nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym jako dwóch odrębnych przedmiotów sprzedaży osobno gruntu i osobno wybudowanego na tym gruncie budynek narusza normy prawa cywilnego.

Dla oceny, które obowiązujące w danym stanie prawnym przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będą miały zastosowanie w zaistniałym stanie faktycznym wbrew oczekiwaniom wnioskodawczyni bezspornie decyduje właśnie moment nabycia gruntu a nie nakłady faktycznie poniesione na budowę domu na tym gruncie. Okoliczność zabudowania gruntu budynkiem mieszkalnym nie ma wpływu na skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

Dokonując wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zauważyć należy, że ww. artykule jest mowa tylko o sprzedaży nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości. Przepis ten nie rozdziela więc sprzedaży gruntu od sprzedaży budynku stanowiącego jego część składową. Nie wymienia ponadto sprzedaży budynku jako odrębnego źródła przychodu w podatku dochodowym. Nie można więc traktować, jak to usiłuje wywieść wnioskodawczyni w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również Kodeksu cywilnego, odrębnie sprzedaży gruntu oraz sprzedaży znajdującego się na nim budynku. Dlatego też w przedmiotowej sprawie sprzedaż nieruchomości obejmować będzie zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku mieszkalnego, trwale z nim związanego.

Stwierdzić zatem należy, że pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyżej powołanej ustawy, będzie liczony od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia prawa własności gruntu, niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek ani kiedy uzyskano pozwolenie na jego użytkowanie.

Z całą mocą podkreślić należy, że podatnik nie może sobie wybierać jaki stan prawny chce zastosować w swojej sprawie, bo kwestię tę jednoznacznie rozstrzygają przepisy przejściowe, które nakazują w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację zastosować przepisy obowiązujące w latach 2007-2008, gdyż grunt wnioskodawczyni nabyła w 2008 r.

Ustawą z dnia 06 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.) zmieniono m.in. zasady opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)–c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nowe zasady opodatkowania zgodnie z art. 14 ustawy zmieniającej mają jednak zastosowanie do uzyskanych dochodów (poniesionej straty) od dnia 1 stycznia 2009 r. Natomiast zgodnie z art. 8 ust. 1 ww. ustawy zmieniającej, do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r., stosuje się zasady określone w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r.

Wyjaśnić należy wnioskodawczyni, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozróżnienia pojęć „nabycie” i „wybudowanie” dokonał z uwagi na rodzaj prawa przysługującego do gruntu. Skoro w ww. artykule użyte zostało pojęcie nieruchomości – grunt w myśl art. 46 § 1 k.c. jest nieruchomością, natomiast budynek nieruchomością będzie wówczas, jeżeli wzniesiony będzie na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym - to oznacza, że pojecie „wybudowanie” odnosi się wyłącznie do budynków wzniesionych na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym. Do nieruchomości gruntowych zabudowanych budynkiem mieszkalnym odnosi się wyłącznie pojęcie „nabycie” (nabycie gruntu). Skoro wnioskodawczyni przysługiwało prawo własności do grunt, to budynek w żadnym wypadku nie stanowił odrębnego od gruntu przedmiotu własności. W takim przypadku istnieje jedna nieruchomość – grunt zabudowany budynkiem i data nabycia tego gruntu jest datą nabycia nieruchomości.

Analogicznymi sformułowaniami ustawodawca posłużył się także w treści powołanego przez wnioskodawczynię art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 06 listopada 2008 r. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1316 ze zm.), z którego wynika, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. stosuje się do odpłatnego zbycia nieruchomości i praw nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 01 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008 r. Sformułowanie „nieruchomości wybudowane (oddane do użytkowania)” dotyczy nieruchomości budynkowych bądź lokalowych czyli wzniesionych na gruncie będącym w wieczystym użytkowaniu. Jeżeli przedmiotem zbycia jest prawo własności nieruchomości, to budynek wzniesiony na gruncie nie stanowi odrębnej nieruchomości i nie można odrębnie ustalać dla niego stanu prawnego, który na okoliczność sprzedaży nieruchomości miałby zastosowanie. W tym przypadku istotna jest wyłącznie data nabycia prawa własności gruntu.

W przedmiotowej sprawie bezsprzecznym jest, że prawo własności gruntu wnioskodawczyni nabyła w 2008 r., dlatego też do sprzedaży przedmiotowej nieruchomości czyli gruntu wraz z wybudowanym na nim budynkiem mieszkalnym mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyłącznie w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2008 r.

I tak w myśl art. 30e ust. 1 i 4 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r., od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku i jest płatny w terminie złożenia zeznania za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy podstawą obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ww. ustawy).

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 6c koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Powyższy przepis bezspornie wskazuje, że kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości może być cena nabycia gruntu, ale także nakłady poczynione na tym gruncie z tytułu budowy budynku mieszkalnego. Jednakże przepis nie pozostawia wątpliwości, że nakłady mają być udokumentowane na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług. Ustawodawca nie dopuścił żadnego szacowania kosztów ani ustalania ich wysokości na podstawie kosztorysów. Bez znaczenia jest tutaj, że podatnik nie dysponuje fakturami VAT, gdyż nie wymagał ich udzielający kredytu bank. Dla celów podatkowych nie są istotne zasady rozliczania transz przez bank, ale wymogi jakie stawia ustawodawca. Ustawodawca wymaga zaś udokumentowania nakładów fakturami VAT. Nawet zatem jeśli bank nie stawia swojemu klientowi takiego warunku, to w interesie tegoż klienta jest gromadzić faktury VAT jeśli w przyszłości chce poniesione na nakłady wydatki zaliczyć do kosztów uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości.

Przepisy w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. nie przewidywały możliwości zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w przypadku jego przeznaczenia na spłatę kredytu zaciągniętego na budowę domu ani w przypadku wydatkowania na własne cele mieszkaniowe w terminie dwóch lat. Jedynym zwolnieniem obecnym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. była tzw. ulga meldunkowa.

Zgodnie z zapisem art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia:

  1. budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku,
  2. lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu,
  3. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie,
  4. prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie

– jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22.

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy nie określa daty, od której należy liczyć okres zameldowania, nie uzależnia zameldowania, a tym samym prawa do zwolnienia, od posiadania tytułu własności do budynku lub lokalu, lecz stanowi, że istotny jest fakt zameldowania podatnika na pobyt stały w zbywanym lokalu czy też budynku przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia.

W niniejszej sprawie wnioskodawczyni nie ma jednak prawa do skorzystania z ulgi meldunkowej. Z przedstawionego stanu faktycznego jasno wynika, że małżonkowie zameldowali się w budynku mieszkalnym w dniu 03 sierpnia 2010 r. Wnioskodawczyni nie wskazała wprawdzie czy było to zameldowanie na pobyt stały, jednak okoliczność ta pozostaje bez znaczenia dla rozstrzygnięcia, gdyż nawet jeśli zameldowanie to było na pobyt stały, to licząc od dnia 03 sierpnia 2010 r. do dnia poprzedzającego zbycie czyli 20 lipca 2011 r. nie trwało 12 miesięcy. Przepis art. 21 ust. 1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie wskazuje, że 12 miesięcznym okresem zameldowania na pobyt stały podatnik ma legitymować się przed datą zbycia. Tymczasem w przypadku wnioskodawczyni ten warunek wyraźnie nie został spełniony.

Reasumując, nie budzi wątpliwości ani w doktrynie, ani w orzecznictwie, że sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu jak i znajdującego się na tym gruncie budynku mieszkalnego trwale z nim związanego, a datą nabycia nieruchomości jest data nabycia gruntu. Co do zasady przychód ze sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W przedmiotowej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło w 2008 r. a jej sprzedaży dokonano w 2011 r. tj. przed upływem pięcioletniego terminu o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że przychód uzyskany ze sprzedaży tej nieruchomości podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 30e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008 r. Jedynym zwolnieniem podatkowym obowiązującym w tym stanie prawnym jest możliwość skorzystania z ulgi meldunkowej pod warunkiem spełnienia określonych przepisami art. 21 ust. 1 pkt 126 ww. ustawy przesłanek. Wnioskodawczyni nie może jednak skorzystać z ulgi meldunkowej, gdyż nie była zameldowana na pobyt stały w budynku mieszkalnym przed datą zbycia przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy. Wnioskodawczyni będzie zatem obowiązana obliczyć należny podatek dochodowy z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i wykazać go w PIT-36. Przychód ze sprzedaży nieruchomości można pomniejszyć o wydatki na nabycie gruntu oraz nakłady na nieruchomości w postaci udokumentowanych fakturami VAT wydatków na budowę budynku mieszkalnego. Niedopuszczalnym jest natomiast odliczanie wydatków i nakładów na podstawie operatów szacunkowych lub kosztorysów sporządzonych przez kierownika budowy.

Podobnie nie ma możliwości odliczania od kwoty do opodatkowania spłaconej kwoty kredytu, gdyż stan prawny obowiązujący w 2008 r. nie przewiduje takiej możliwości.

Stosownie do powyższego stanowisko wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Odnosząc się natomiast do wskazanej przez wnioskodawczynię we wniosku a wydanej przez tut. Organ interpretacji w kwestii wykładni przepisów w zakresie możliwości skorzystania z ulgi meldunkowej Organ nie stwierdził jak usiłuje argumentować wnioskodawczyni o stosowaniu odrębnego rozliczenia podatku od sprzedaży gruntu, a innego rozliczenia od sprzedawanego budynku. Istotą ulgi meldunkowej jest zwolnienie, pod pewnymi warunkami przychodu z odpłatnego zbycia budynku mieszkalnego. Jeśli budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to zwolnieniu będzie podlegał przychód ze sprzedaży nieruchomości, ale wyłącznie w tej części, która przypada na budynek mieszkalny. Wykładnia Organu dotycząca ulgi meldunkowej w żadnym wypadku nie odwołuje się do ustalenia odrębnie dla budynku daty nabycia i zbycia, ale wyłącznie do ustalenia kwoty przychodu ze sprzedaży nieruchomości, jaka przypadłaby na budynek i podlegałaby zwolnieniu.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka, 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.