3063-ILPB1-2.4511.279.2016.1.JK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu,
Podatek dochodowy od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 22 października 2016 r. (data wpływu 26 października 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 października 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zbycia udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 19 sierpnia 2014 r. w drodze dziedziczenia po zmarłej babce A, Wnioskodawczyni stała się współwłaścicielką lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, w udziale wynoszącym 25/40 części.

Pozostałymi współwłaścicielami, w drodze dziedziczenia po ojcu, a mężu zmarłej - B, zmarłym dnia 17 marca 2007 r., zostały ich dzieci: C, D, E, F oraz X, w udziałach wynoszących 3/40 części każdy.

Podstawą nabycia spadku jest prawomocne Postanowienie o stwierdzenie nabycia spadku z dnia 22 września 2015 r. wydane przez Sąd Rejonowy (...).

Nabycie przez Zainteresowaną współwłasności w drodze wyżej opisanego spadku zostało zgłoszone w dniu 9 listopada 2015 r. Naczelnikowi Urzędu Skarbowego, który zaświadczeniem z dnia 16 listopada 2015 r. (numer) potwierdził zwolnienie od podatku od spadków i darowizn masy spadkowej po A.

Następnie, w wyniku wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność nieruchomości na rzecz F z obowiązkiem uiszczenia przez niego następujących spłat:

  1. Wnioskodawczyni - spłatę w wysokości 131.250,00 zł
  2. C, D, E i X każdej spłaty w wysokości 15.750,00 zł.

Wartość udziałów wszystkich współwłaścicieli odpowiada wartości rynkowej nieruchomości, a wysokość spłaty nie przekracza przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

W tym celu, dnia 10 grudnia 2015 r. przed notariuszem Z, zawarta została umowa o całkowity dział spadku, podział majątku wspólnego i zniesienie współwłasności nieruchomości (Repertorium A numer ...).

Na jej podstawie F nabył w całości prawo własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego numer (...), położonego w (...), o powierzchni użytkowej 51,90 m. kw. (prowadzona przez Sąd Rejonowy).

Spłatę w wymienionej wysokości Wnioskodawczyni otrzymała 17 grudnia 2015 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy dokonanie zniesienia współwłasności lokalu mieszkalnego będącego przedmiotem spadku, ze spłatą, w wyniku którego w zamian za zbycie udziałów w dziedziczonej nieruchomości na rzecz jednego ze współwłaścicieli, F, pozostali spadkobiercy: Wnioskodawczyni, C, D, E oraz X otrzymali pieniądze w kwocie równej wartości posiadanego udziału w lokalu, należy traktować jako odpłatne zbycie udziału określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywołanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a więc nie podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od przychodu ze zbycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawczyni, w myśl art. 212 § 2 Kodeksu cywilnego rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, co zostało potwierdzone aktem notarialnym.

Ponieważ nieruchomości nie można podzielić, Wnioskodawczyni sądzi, że odpłatne zbycie współwłasności jest naturalną konsekwencją umożliwiającą skorzystanie z nabytych praw do spadku i powinno podlegać opodatkowaniu na podstawie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, a na spłacie nie powinien ciążyć obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Dokonana spłata nie przekroczyła wartości przysługującego Zainteresowanej udziału spadkowego, nie wystąpiło zatem przysporzenie majątkowe względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej.

Stąd Zainteresowana uważa, że brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej przez Nią w wyniku sprzedaży udziałów.

Spłata udziału nastąpiła z majątku jednego ze spadkobierców, który to spłacił udziały w wysokości 194.250,00 zł i aktualnie dysponuje całością masy spadkowej, wartą 210.000,00 zł.

Według Zainteresowanej, trudno mówić w tej sytuacji o odpłatnym zbyciu jako czynności co prawda przenoszącej prawo własności, ale nie w zamian za korzyść majątkową. W omówionej sytuacji nie uzyskałam korzyści materialnych, jedynie została unormowana sytuacja prawna - zniesienie współwłasności na rzecz jednego ze spadkobierców z obowiązkiem spłaty pozostałych, na skutek braku możliwości podziału rzeczy.

Przedstawiając swoje stanowisko Wnioskodawczyni powołuje się na następujące interpretacje indywidualne prawa podatkowego:

oraz wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Po 918/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów zwolnionych na podstawie art. 21, 52, 52a i 52c wymienionej ustawy oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawczyni nabyła spadek w udziale wynoszącym 25/40 lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość po zmarłej dnia 19 sierpnia 2014 r. babce. Pozostałymi współwłaścicielami, w drodze dziedziczenia po ojcu, a mężu zmarłej - B, zmarłym dnia 17 marca 2007 r., zostały ich dzieci: C, D, E, F oraz X, w udziałach wynoszących 3/40 części każdy. Następnie, w wyniku wspólnej decyzji spadkobierców, postanowiono podzielić spadek i znieść współwłasność nieruchomości na rzecz F z obowiązkiem uiszczenia przez niego spłat między innymi na rzecz Wnioskodawczyni. Wartość udziałów wszystkich współwłaścicieli odpowiada wartości rynkowej nieruchomości, a wysokość spłaty nie przekracza przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny ((Dz. U. z 2016 r., poz. 380 z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 k.c.). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu Kodeksu cywilnego jest natomiast nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 Kodeksu cywilnego).

W myśl art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną.

Stosownie natomiast do art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Z kolei zgodnie z art. 211 i 212 Kodeksu cywilnego zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat.

W przypadku natomiast, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, musi być traktowany w kategorii nabycia.

Analogicznie, okoliczność, odpłatnego przekazania udziału, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób zmianie ulega zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Ponadto należy wskazać, że „odpłatne zbycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznacza każde przeniesienie prawa własności lub innych praw majątkowych w zamian za korzyść majątkową.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności polegające na przyznaniu nieruchomości jednemu ze współwłaścicieli w zamian za spłatę pieniężną na rzecz drugiego z nich, stanowi formę odpłatnego zbycia, wyczerpującą dyspozycję przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Osoba, która otrzymuje spłatę zbywa bowiem odpłatnie przysługujący jej udział. Spłata jest w takim przypadku wyrażoną w pieniądzu równowartością zbytego udziału we wspólnym prawie, co oznacza, że pomiędzy współwłaścicielami dochodzi do wymiany dóbr majątkowych, tj. nieruchomości w zamian za środki pieniężne.

W związku z tym po stronie dokonującego odpłatnego, tzn. w zamian za spłatę, zbycia udziału w nieruchomości powstaje obowiązek podatkowy, o ile zdarzenie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

W tym miejscu wyjaśnić należy, że w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z działem spadku. Aby mówić bowiem o dziale spadku musi występować oprócz „tożsamości masy spadkowej” również „tożsamość spadkodawcy”, a więc powinno dojść do dziedziczenia po tej samej osobie, co w omawianym przypadku nie występuje, gdyż Zainteresowana dziedziczy po babce A, natomiast C, D, E, F oraz X po B.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie Wnioskodawczyni dokonała w drodze zniesienia współwłasności lokalu przeniesienia przysługujących jej udziałów nabytych w drodze spadku. Nabywający udziały Wnioskodawczyni F stał się wyłącznym właścicielem lokalu a więc zmianie uległ zakres jego władztwa nad omawianym lokalem mieszkalnym. Tak więc przedmiotowe zniesienie współwłasności lokalu mieszkalnego w przedmiotowej sprawie należy rozpatrywać – po stronie Zainteresowanej – w kategorii odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

Z uwagi na fakt, że odpłatne zbycie – w wyniku zniesienia współwłasności dokonanego w dniu 10 grudnia 2015 r. udziału w lokalu mieszkalnym nabytego przez Wnioskodawczynię w 2014 r. – nastąpiło przed upływem pięcioletniego okresu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, w związku z tym stanowi źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Zgodnie z treścią art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W myśl art. 19 ust. 1 ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Przychodem z odpłatnego zbycia są kwoty należne, a nie faktycznie otrzymane. Jest to wartość rzeczy wyrażona w cenie określonej w umowie. Przychód powstaje w momencie odpłatnego zbycia, niezależnie od tego, kiedy nastąpi zapłata i czy w ogóle nastąpi.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Przepis art. 22 ust. 6d ustawy w sposób jednoznaczny wskazuje jakie wydatki mogą być kosztem uzyskania przychodu przy sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku, ograniczając je wyłącznie do:

  • udokumentowanych nakładów na tę nieruchomość zwiększających jej wartość,
  • kwoty zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej ten podatek przypada na tę nieruchomość.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ustawy).

Na podstawie art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

Natomiast art. 45 ust. 1a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e.

Zgodnie z art. 45 ust. 4 pkt 4 ustawy, w tym samym terminie podatnicy są obowiązani wpłacić należny podatek wynikający z zeznania, o którym mowa w ust. 1a pkt 3.

Zatem mając na uwadze powyższe uregulowania prawne jak i przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że dokonując w 2015 r. zbycia udziału w lokalu mieszkalnym w wyniku zniesienia współwłasności Wnioskodawczyni uzyskała przychód kwalifikowany do źródła, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji nie można zaaprobować stanowiska Zainteresowanej, że brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku sprzedaży udziałów w lokalu.

Końcowo dodać należy, że w przedmiotowej sprawie zastosowania nie znajdzie również powoływany przez Wnioskodawczynię w treści wniosku art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z jego treścią, przepisów tej ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn. W sytuacji przedstawionej we wniosku – co dowiedziono powyżej – zastosowanie ma instytucja odpłatnego zniesienia współwłasności nieruchomości, a więc instytucja która nie podlega przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu informuje, że powołane w treści wniosku orzeczenie sądu administracyjnego nie może wpłynąć na ocenę prawidłowości przedmiotowej kwestii. Nie negując tego orzeczenia, jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy stwierdzić, że zdaniem organu podatkowego teza badanego rozstrzygnięcia nie ma zastosowania w przedmiotowym postępowaniu. Jednocześnie wskazać należy, że powołane interpretacje wydane zostały w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania w przedmiotowej sprawie.

Ponadto tut. Organ informuje, że z uwagi na to, że wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego został złożony przez jednego ze spadkobierców przedmiotowego lokalu, to oznacza, że niniejsza interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.