IPPP1/443-201/13-2/JL | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W przypadku gdy Bank zawrze ze Zbywcą umowę cesji całości bądź części wierzytelności kredytowych niewymagalnych za cenę równą wartości rynkowej przenoszonego prawa majątkowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane dla usług związanych z długami, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 04.03.2013 r. (data wpływu 07.03.2013 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności nabycia wierzytelności kredytowych niewymagalnych za usługę związaną z długami oraz zwolnienia od podatku takiej usługi – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 07.03.2013 r. wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania czynności nabycia wierzytelności kredytowych niewymagalnych za usługę związaną z długami oraz zwolnienia od podatku takiej usługi, a także ustalenia podstawy opodatkowania.

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe.

Działalność Wnioskodawcy

Bank (dalej: „Bank” lub „Wnioskodawca”) jest podmiotem prowadzącym działalność na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r., o listach zastawnych i bankach hipotecznych (tj. Dz. U. z 2003r. Nr 99, poz. 919 ze zm. dalej: „Ustawa”) i jako specyficzny typ banku może wykonywać tylko czynności wymienione w Ustawie. Do czynności takich, zgodnie z art. 12 Ustawy, należy między innymi: nabywanie wierzytelności kredytowych zabezpieczonych hipoteką od innych banków, udzielane kredytów (zabezpieczonych i niezabezpieczonych hipoteką) oraz emisja na podstawie tych wierzytelności hipotecznych listów zastawnych (będących oprocentowanymi instrumentami finansowymi o charakterze dłużnym), przy czym emisja listów zastawnych przez bank hipoteczny jest ograniczona ustawowymi limitami, w tym m.in. zastrzeżeniem, że refinansowanie nie może przekroczyć kwoty odpowiadającej 60% bankowo-hipotecznej wartości nieruchomości (art. 14 Ustawy).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz art. 4 Ustawy, hipoteczny list zastawny jest papierem wartościowym imiennym lub na okaziciela, którego podstawę emisji stanowią wierzytelności Banku zabezpieczone hipotekami, w którym to liście Wnioskodawca zobowiązuje się wobec uprawnionego do spełnienia świadczeń pieniężnych, które polegają na wypłacie odsetek i wykupie hipotecznych listów zastawnych w sposób i w terminach określonych w warunkach emisji (z uwzględnieniem przepisów Ustawy). Nabywanie przez Bank wierzytelności zabezpieczonych hipoteką oraz emisja na ich podstawie instrumentów dłużnych w postaci listów zastawnych ma dwa zasadnicze cele:

  1. pozyskanie środków pieniężnych niezbędnych do udzielania kredytów przez Wnioskodawcę oraz
  2. osiągnięcie zysku, w szczególności w postaci dodatniej różnicy pomiędzy wpływami ze spłat nabytych wierzytelności (a konkretnie spłat ich oprocentowania) a kosztem zaciągniętego na ich podstawie przez Bank długu w formie listów zastawnych (koszt ten obejmuje oprocentowanie należne posiadaczom listów zastawnych). Czynności polegające na nabywaniu wierzytelności zabezpieczonych hipoteką od innych banków i emisji na ich podstawie listów zastawnych podejmowane są w ramach podstawowej działalności gospodarczej Banku.

Transakcje cesji wierzytelności — perspektywa Banku

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca zawiera umowy z innymi podmiotami prowadzącymi działalność bankową (dalej: „Zbywcy”) na podstawie ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (tj. Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665, ze zm.). W ramach tych umów Wnioskodawca nabywa od Zbywcy — któremu nie przysługuje prawo emisji listów zastawnych, o których mowa w Ustawie — wierzytelności wynikające z udzielonych przez Zbywcę kredytów zabezpieczonych hipotekami, tj. wszystkie wierzytelności wynikające z konkretnej umowy kredytu bądź część (ułamek) takich wierzytelności. W tym celu Wnioskodawca i Zbywca zawierają umowę cesji wierzytelności kredytowych zabezpieczonych hipotekami na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego. W konsekwencji zawarcia takiej umowy: 1) wraz z wierzytelnością główną na Wnioskodawcę przejdą wszelkie związane z nią prawa, w szczególności prawo do uzyskania odsetek od kredytu udzielonego przez Zbywcę w części przejętej przez Bank (odsetki te staną się wymagalne po dacie cesji); 2) Wnioskodawca nabywa prawo emisji listów zastawnych na podstawie nabytych wierzytelności na całą bądź część ich kwoty; 3) Zbywca przeniesie na Bank ryzyka związane z udzieleniem kredytu; 4) Zbywca uzyska środki pieniężne niezbędne do prowadzenia działalności bankowej.

Przejmowane w ramach umów cesji wierzytelności mają charakter niewymagalny, tj. 1) kredytobiorca na dzień zawarcia umowy cesji wierzytelności nie jest zobowiązany do zapłaty jakiejkolwiek wymagalnej sumy pieniężnej na rzecz Zbywcy, a należności wynikające z tej umowy mają charakter przyszły (tj. finansujący ma prawo żądać spłaty części lub całości kredytu dopiero po dniu cesji wierzytelności) oraz 2) Zbywcy na dzień zawarcia umowy cesji wierzytelności nie przysługuje prawo do żądania spłaty jakichkolwiek wymagalnych kwot ze strony kredytobiorcy związanych z cedowaną wierzytelnością.

Nabyte od Zbywcy wierzytelności zabezpieczone hipoteką mogą stanowić podstawę emisji przez Bank hipotecznych listów zastawnych na całą bądź część kwoty tych nabywanych wierzytelności, co ma dwa zasadnicze cele: 1) pozyskanie środków pieniężnych niezbędnych do udzielania kredytów przez Wnioskodawcę z emisji listów zastawnych oraz 2) osiągnięcie zysku, w szczególności w postaci dodatniej różnicy pomiędzy wpływami ze spłat nabytych wierzytelności (a konkretnie spłat ich oprocentowania) a kosztem zaciągniętego na ich podstawie przez Bank długu w formie listów zastawnych (koszt ten obejmuje oprocentowanie należne posiadaczom listów zastawnych).

Nabycie przez Bank zabezpieczonych hipoteką wierzytelności innych banków z tytułu udzielonych kredytów jest niezbędnym warunkiem emisji listów zastawnych, albowiem zgodnie z art. 3 ust. l i art. 4 Ustawy, podstawę emisji papieru wartościowego, jakim jest hipoteczny list zastawny stanowią wierzytelności Wnioskodawcy zabezpieczone hipotekami. Z art. 12 pkt 4) Ustawy wynika z kolei, że emitowanie hipotecznych listów zastawnych, których podstawę stanowią wierzytelności Banku z tytułu m.in. nabytych wierzytelności innych banków z tytułu udzielonych przez nie kredytów zabezpieczonych hipoteką, należy do podstawowych czynności Wnioskodawcy.

Transakcje cesji wierzytelności — perspektywa Zbywcy

Celem sprzedaży wierzytelności na rzecz Banku jest pozyskanie przez Zbywcę finansowania niezbędnego do prowadzenia działalności bankowej. Cena za nabyte wierzytelności jest płacona w całości przez Wnioskodawcę, w terminie wskazanym w umowie cesji, przed lub po emisji listów zastawnych. Z uwagi na fakt, iż przedmiotem sprzedaży są wierzytelności kredytowe długoterminowe (ich spłata następuje w ratach, zwykle przez kilka, kilkanaście lub kilkadziesiąt lat), sprzedaż wierzytelności na rzecz Banku pozwoli Zbywcy de facto otrzymać całą spłatę objętego cesją kredytu lub jego części „z góry” i tym samym zwiększyć płynność finansową. Nabywając wierzytelności, Wnioskodawca zapewni Zbywcy finansowanie niezbędne do prowadzenia działalności bankowej.

Cena nabywanych wierzytelności kredytowych

Z tytułu przejęcia powyższych wierzytelności Bank jest zobowiązany do zapłacenia na rzecz Zbywcy kwoty odzwierciedlającej rynkową wartość każdej nabywanej wierzytelności (lub jej części). Z uwagi na fakt, iż wierzytelności są pewne (niezagrożone) ich wartość rynkowa będzie, co do zasady, odpowiadała wartości nominalnej wierzytelności, tj. kwocie niespłaconego przez kredytobiorcę kapitału objętego cesją.

Transakcje cesji wierzytelności — dalsze kroki

Wnioskodawca wprawdzie nie wyklucza w przyszłości zbycia przedmiotowych wierzytelności, to jednak zasadniczą intencją i powodem ich nabycia przez Wnioskodawcę jest:

  1. emisja przez Bank hipotecznych listów zastawnych na podstawie nabytych od Zbywcy (któremu nie przysługuje takie prawo emisji) wierzytelności zabezpieczonych hipoteką (na całą bądź na część kwoty nabytej wierzytelności), oraz
  2. dalsze finansowanie kredytobiorcy w zamian za wynagrodzenie w postaci odsetek i innych należności wynikających z umowy kredytu zawartej ze Zbywcą (np. prowizje i opłaty dodatkowe).

Wnioskodawca rozważa, by czynności Banku nakierowane na obsługę i windykację nabytych od Zbywcy wierzytelności zlecić Zbywcy na podstawie odrębnej umowy. Spłaty rat kredytów oraz oprocentowania i prowizji również mogłyby wpływać do Zbywcy, który będzie je następnie w odpowiedniej części, proporcjonalnie do kwot nabytych przez Bank wierzytelności, przekazywał Bankowi, jeśli strony łączyłaby umowa w tym zakresie.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy w opisanym stanie faktycznym czynność Banku, w ramach której dochodzi do cesji wierzytelności wynikających z udzielonych wcześniej przez Zbywcę kredytów, na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług przez Bank...
  2. Jaką stawką VAT opodatkowana będzie usługa świadczona przez Bank na rzecz Zbywcy, w ramach której dojdzie do cesji wierzytelności, mając na względzie ich niewymagalny charakter...

Zdaniem Wnioskodawcy:

W zakresie pytania 1.

W ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż czynność Banku, w ramach której dochodzi do cesji wierzytelności wynikających z udzielonych wcześniej przez Zbywcę kredytów, na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług jako odpłatne świadczenie usług przez Bank.

W zakresie pytania 2.

Zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż do usługi świadczonej przez Bank na rzecz Zbywcy, w ramach której dojdzie do cesji niewymagalnych wierzytelności kredytowych za cenę równą wartości rynkowej przenoszonego prawa majątkowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane dla usług związanych z długami, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, bądź wprost w pkt 38 tego artykułu, jako usługi udzielania kredytów i pożyczek pieniężnych.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 1.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011r. nr 177, poz. 1054, dalej „ustawa o VAT”), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Przez dostawę towarów, na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, należy rozumieć przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle postanowień art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.

Z cytowanych wyżej przepisów jednoznacznie wynika, że każde odpłatne świadczenie polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czy określonym zachowaniu mieści się w tak sformułowanej definicji usługi. Aby natomiast uznać dane świadczenie za odpłatne, musi istnieć stosunek prawny pomiędzy świadczącym usługę a odbiorcą, na podstawie której za wykonanie usługi należy się świadczącemu wynagrodzenie. Musi istnieć bezpośredni związek pomiędzy świadczoną usługą i przekazanym za nią wynagrodzeniem. Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz odbierającego usługę.

Wierzytelność jest prawem majątkowym, będącym przedmiotem obrotu gospodarczego. Przeniesienie praw do wierzytelności jako niematerialnych praw majątkowych, co do zasady, stanowi świadczenie usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Instytucja przelewu wierzytelności została uregulowana przepisami art. 509-517 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. Nr 16, poz. 93 ze zm., dalej; „kc”). Zgodnie z treścią art. 509 § 1 kc, wierzyciel może bez zgody dłużnika przenieść wierzytelność na osobę trzecią (przelew), chyba że sprzeciwiałoby się to ustawie, zastrzeżeniu umownemu albo właściwości zobowiązania. Według art. 509 § 2 kc, wraz z wierzytelnością przechodzą na nabywcę wszelkie związane z nią prawa.

Przeniesienie wierzytelności następuje – w myśl art. 510 § 1 kc - na podstawie umowy np. sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia wierzytelności. Istotą przelewu wierzytelności jest zatem umowa zawierana przez wierzyciela z osobą trzecią, na mocy której osoba ta nabywa od wierzyciela przysługującą mu wierzytelność. W wyniku przelewu wierzytelności prawa przysługujące dotychczasowemu wierzycielowi przechodzą na nabywcę wierzytelności, przy czym sam stosunek zobowiązaniowy nie ulega zmianie.

W ocenie Wnioskodawcy nabycie wierzytelności niewymagalnej za cenę równą jej wartości rynkowej, w celu udzielenia finansowania na rzecz Zbywcy należy kwalifikować do kategorii usług, o których mowa w art. 8 ust. 1 ustawy o VAT.

Zdaniem Wnioskodawcy w przypadku cesji wierzytelności o świadczeniu usług można mówić jedynie w odniesieniu do nabywcy tych wierzytelności. Przeniesienie wierzytelności w formie cesji wierzytelności (przelewu wierzytelności) na osobę trzecią w celu udzielenia finansowania z punktu widzenia pierwotnego wierzyciela (Zbywcy), nie jest sprzedażą towarów ani świadczeniem usług. Czynności polegającej na zbyciu wierzytelności po stronie zbywcy nie można uznać za dostawę towaru, gdyż wierzytelność stanowi prawo majątkowe, które nie mieści się w dyspozycji art. 2 pkt 6 ustawy o VAT; nie stanowi również świadczenia usługi, ponieważ jest ono jedynie przejawem wykonania prawa własności w stosunku do wierzytelności powstałej z innego tytułu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza - na mocy art. 15 ust. 2 ustawy o VAT - obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zgodnie z powyższym należy zatem uznać, iż to Bank, jako nabywca wierzytelności, działając w charakterze podatnika świadczy na rzecz Zbywcy usługę, której celem jest udzielenie finansowania na rzecz sprzedawcy. W zamian Wnioskodawca nabywa prawo do odsetek, jakie narosną na kwocie kredytu udzielonego na rzecz klienta oraz do innych należności z tytułu kredytu (w części jakiej nabył wierzytelność wynikającą z umowy kredytowej). Od momentu przejęcia wierzytelności klient będzie finansowany przez Bank poprzez zapłatę ceny za wierzytelność (wówczas kapitał zaangażowany przez Zbywcę zostanie zastąpiony przez kapitał Wnioskodawcy).

Intencją stron nie jest zatem dokonywanie czynności pod tytułem darmym, lecz odpłatnie, czego dowodzi założenie o ustaleniu odpowiedniej ceny przedmiotu transakcji, uzależnionej od rynkowej wartości wierzytelności. Co prawda umowa cesji wierzytelności nie będzie przewidywała wynagrodzenia w postaci dyskonta (cena za każdą z wierzytelności będzie równa jej wartości nominalnej), które powszechnie przyjmuje się w takich przypadkach za cenę usługi, niemniej jednak Bank w wykonaniu umowy cesji wierzytelności upatruje korzyści ekonomicznych. Wystąpią one jednak w przyszłości. Powyższe dotyczy przede wszystkim:

  1. płatności odsetkowych, jakie klient będzie zobowiązany uiszczać na podstawie zawartej umowy kredytowej, a które w związku z cesją wierzytelności będą przysługiwały Wnioskodawcy (w takiej części jakiej nabył on prawo do danej wierzytelności) lub
  2. zysków w postaci dodatniej różnicy pomiędzy wpływami ze spłat nabytych wierzytelności (a konkretnie spłat ich oprocentowania) a kosztem zaciągniętego na ich podstawie przez Bank długu w formie listów zastawnych (koszt ten obejmuje oprocentowanie należne posiadaczom listów zastawnych).

Wnioskodawca pragnie jednocześnie zaznaczyć, iż ustawodawca dopuszcza sytuacje, w których wynagrodzenie w danej transakcji nie wynika z umowy, co nie oznacza automatycznie, że do czynności podlegającej opodatkowaniu jako odpłatnej nie dochodzi. Powyższe można wywieść przykładowo z art. 29 ust. 9 ustawy o VAT, w którym wskazano, iż w przypadku czynności, dla których nie została określona cena, podstawą opodatkowania jest wartość rynkowa towarów lub usług pomniejszona o kwotę podatku. Zatem w przedmiotowym stanie faktycznym nieuzasadnionym byłoby twierdzenie, iż z uwagi na sam brak określenia wynagrodzenia w transakcji cesji wierzytelności nie może ona podlegać opodatkowaniu VAT.

W ocenie Wnioskodawcy w analizowanym stanie faktycznym zastosowania nie znajdą również konkluzje wyroku ETS w sprawie C-93/10 GFKL oraz wyroku NSA w składzie 7 sędziów z 19 marca 2012 r. W przywołanym wyroku ETS rozpatrywał sytuację, w której spółka GFKL, na własne ryzyko nabywała trudne wierzytelności (wierzytelności wymagalne, co do których istniała poważna wątpliwość, czy zostaną zaspokojone) po cenie niższej od ich wartości nominalnej.

W opinii Wnioskodawcy, wyrok ETS zapadł na tle ściśle określonych okoliczności, które w istotny sposób odróżniają charakter nabycia wierzytelności dokonanego przez spółkę GFKL od transakcji nabycia wierzytelności kredytowych rozważanej przez Bank. Wyrok ETS dotyczył bowiem nabycia wierzytelności wymagalnych, których stan zaległości w zapłacie czynił wątpliwą perspektywę ich spłaty, podczas gdy wierzytelności nabywane od Zbywcy będą miały niewymagalny charakter (tj. przedmiotem cesji będą wierzytelności przyszłe, które staną się wymagalne dopiero w przyszłości). Co więcej, nabycie wierzytelności przez Bank nastąpi jedynie w przypadku gdy Wnioskodawca uzna, że sytuacja finansowo-ekonomiczna Klienta jest satysfakcjonująca i ryzyko związane z wykupem wierzytelności jest na akceptowalnym dla Banku poziomie. Powyższe powoduje w ocenie Wnioskodawcy, iż w przypadku wykupu wierzytelności od Zbywcy nie dojdzie do czynności zbliżonej do rozpatrywanej przez ETS w sprawie GFKL.

Powyższe dotyczy także wyroku NSA z 19 marca 2012 r. sygn I FPS 5/11, w którym Sąd (w składzie 7 sędziów) zaprezentował, co do zasady, stanowisko zgodne z wyrokiem GFKL, opierając się na zawartej w nim argumentacji. NSA stwierdził bowiem, iż: „(...) nabycie wierzytelności pieniężnej, co wymaga podkreślenia, na własne ryzyko, w celu windykacji w swoim imieniu i na swoją rzecz, nie jest odpłatną usługą w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1, tym samym art. 8 ust. 1 u.p.t.u., jeżeli różnica między wartością nominalną tych wierzytelności a ceną ich sprzedaży odzwierciedla rzeczywistą ekonomiczną wartość owych wierzytelności w chwili sprzedaży.(...)

(...) żadna transakcja nabycia na własne ryzyko wierzytelności trudnej, po cenie niższej od jej wartości nominalnej, nie będzie mogła być zakwalifikowana jako świadczona przez nabywcę wierzytelności usługa w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u.”

Mając na uwadze powyższe, w opinii Wnioskodawcy do transakcji nabywania przez Bank od Zbywcy wierzytelności niewymagalnych po cenie rynkowej nie będą miały zastosowania wnioski płynące z wyroku GFKL oraz wyroku NSA z 19 marca 2012 r.

Jak również wynika z dostępnych interpretacji indywidualnych wydanych po wyroku GFKL, same organy podatkowe zawężają zakres zastosowania wyroku ETS, zwracając uwagę na szczególne okoliczności, w jakich został on wydany.

Przykładowo w interpretacji indywidualnej Dyrektor izby Skarbowej w Katowicach z 19 marca 2012 r. (sygn. IBPP2/443-1290/11/WN) argumentował następująco:

Odnosząc się z kolei do powołanego przez Wnioskodawcę wyroku TSUE C-93/10 należy zauważyć, że orzeczenie to dotyczy trudnych wierzytelności”. Z okoliczności sprawy wynika, iż odzyskanie wierzytelności zajmie około trzech lat, zaś udzielenie sprzedającemu przez nabywcę kredytu spowoduje, że po odliczeniu odsetek wartość umowna wierzytelności będzie znacznie niższa od wartości nominalnej. Zatem wskazane zostały dodatkowe okoliczności. Natomiast w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca jak już wcześniej wyjaśniono oprócz pojawiających się wątpliwości co do ich zaspokojenia nie wskazał dodatkowych okoliczności, z których wynikałoby, że są to „wierzytelności trudne”. Tym samym rozstrzygnięcie wynikające z powołanego orzeczenia C-93/10 nie wpływa na rozstrzygnięcie w przedmiotowej sprawie.”

Analogicznie wnioski wynikają z analizy interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 marca 2012 r. (sygn. ILPP2/443-1634/11-2/EN).

Jednocześnie Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w analogicznym do przedstawionego w niniejszym wniosku stanie faktycznym Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 29 października 2012 r. (sygn. IPPP1/443-829/12-4/IGo). Podmiotem składającym zapytanie w powyższym zakresie był również podmiot prowadzący działalność na podstawie Ustawy (tj. bank hipoteczny), który nabywał niewymagalne wierzytelności kredytowe zabezpieczone hipoteką, które stanowiły podstawę emisji listów zastawnych. Wnioskodawca stanął na stanowisku, iż nabycie przez niego od Banku pewnych wierzytelności zabezpieczonych hipoteką za cenę równą lub niższą od ich wartości rynkowej będzie stanowiło odpłatną usługę w rozumieniu art. 5 ust. 1 oraz art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, która jednocześnie korzystać będzie ze zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie potwierdził stanowisko przedstawione przez podatnika, i tym samym uznał, iż: „usługa zapewnienia Bankowi finansowania poprzez nabycie wierzytelności będzie usługą podlegającą zwolnieniu z podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, a jednocześnie nie stanowić będzie usługi ściągania długów i factoringu, o których mowa w art. 43 ust. 15 pkt 1 ustawy o VAT.

Mając na względzie powyższe w ocenie Wnioskodawcy należy uznać, iż czynność dokonywana na podstawie umowy, w wyniku której dojdzie do cesji wierzytelności, a która to umowa zostaje zawarta pomiędzy Bankiem a Zbywcą, wypełnia dyspozycję art. 8 ust. 1 ustawy o VAT. Dotyczy ona bowiem przejęcia wymagalnych w przyszłości wierzytelności w zamian za udzielenie Zbywcy finansowania w wysokości wartości rynkowej tych wierzytelności na moment dokonania transakcji. W związku z tym przedmiotowe czynności stanowią świadczenie usług w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji, cesja wierzytelności niewymagalnych w ramach umowy zawieranej ze Zbywcą, dokonana na podstawie art. 509 Kodeksu cywilnego, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzasadnienie Stanowiska Wnioskodawcy w zakresie pytania 2.

Zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-1 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Jednocześnie zaznacza się, że w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2013 r. na podstawie art. 146a pkt 1 ustawy o VAT stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. l i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%, z zastrzeżeniem art. 146f.

W przypadku usług finansowych, zgodnie m.in. z art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku usługi w zakresie depozytów środków pieniężnych, prowadzenia rachunków pieniężnych, wszelkiego rodzaju transakcji płatniczych, przekazów i transferów pieniężnych, długów, czeków i weksli oraz usługi pośrednictwa w świadczeniu tych usług. Stosownie do art. 43 ust. 15 ustawy o VAT zwolnienia, o których mowa w ust. 1 pkt 7, 12 i 37-41 oraz w ust. 13, nie mają zastosowania do:

  • czynności ściągania długów, w tym factoringu;
  • usług doradztwa;
  • usług w zakresie leasingu.

Należy zauważyć, iż wskazane wyżej wyłączenie usług ściągania długów i factoringu ze zwolnienia od podatku od towarów i usług zgodne jest z przepisem art. 13B (1) (d) Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG) (Dz. Urz. WE L Nr 145, str. 1 ze zm.), obowiązującej do dnia 31 grudnia 2006 r. Stosownie bowiem do ww. przepisu Państwa Członkowskie zwalniają transakcje, nie naruszając innych przepisów Wspólnoty, na warunkach, które ustalają w celu zapewnienia właściwego i prostego zastosowania zwolnień od podatku i zapobieżenia oszustwom podatkowym, unikaniu opodatkowania lub nadużyciom, transakcje, łącznie z negocjacjami, dotyczące depozytu i bieżących rachunków, płatności, transferów, długów, czeków i papierów wartościowych, z wyjątkiem jednakże odzyskiwania długów i factoringu.

Ponadto, zgodnie z treścią przepisu art. 135(1) (d) Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1 ze zm.), która weszła w życie z dniem 1 stycznia 2007 r., państwa członkowskie zwalniają transakcje, łącznie z pośrednictwem, dotyczące rachunków depozytowych, rachunków bieżących, płatności, przelewów, długów, czeków i innych zbywalnych instrumentów finansowych, z wyłączeniem windykacji należności.

Pojęcia „czynności ściągania długów” i „factoring” nie zostały zdefiniowane w ustawie ani Dyrektywie, w związku z czym powstaje wątpliwość, czy obejmują one również obrót wierzytelnościami. Usługi ściągania długów i factoringu należą do tzw. umów nienazwanych. Co do zasady, factoring polega na tym, że faktor trudniący się zawodowo tego typu działalnością nabywa wierzytelności przysługujące przedsiębiorcy (faktorantowi) z tytułu dokonania sprzedaży lub wykonania usług w zamian za określoną kwotę, odpowiadającą wartości nominalnej wierzytelności pomniejszonej o dyskonto uwzględniające wynagrodzenie faktora.

W kontekście powyższych definicji, w ocenie Wnioskodawcy należy zwrócić uwagę na literalne brzmienie art. 43 ust. 15 ustawy o VAT, który wyłącza możliwość zastosowania zwolnienia z VAT w zakresie „czynności ściągania długów, w tym factoringu”. Przede wszystkim należy zaznaczyć, iż poprzez użycie sformułowania „w tym factoringu” ustawodawca uznaje, iż przedmiotowe usługi mieszczą się w sformułowaniu „czynności ściągania długów”. Oznacza to zatem, iż opodatkowanie VAT przewidziano jedynie dla zdarzeń, z którymi wiąże się podejmowanie czynności mających na celu ściągnięcie długu.

W analizowanym stanie faktycznym cesja wierzytelności kredytowych ma służyć innemu celowi, tj. przeniesieniu przyszłych ryzyk i pożytków wynikających z umów kredytowych (w całości lub w określonej części) ze Zbywcy na Wnioskodawcę oraz pozyskaniu środków pieniężnych przez Zbywcę. Zamiarem stron nie jest zatem transfer ciężarów związanych z windykacją należności (ściąganiem długów) ze Zbywcy na Bank, o czym świadczy m.in. fakt, iż przedmiotowe prawa majątkowe nie będą wymagalne w dacie ich przeniesienia. Oznacza to, iż na dzień zawarcia umowy cesji żadna ze stron nie musi podejmować czynności windykacyjnych względem klientów, których wierzytelności kredytowe będą przedmiotem cesji. Co więcej, na ten dzień nie istnieją także żadne obiektywne przesłanki, które uprawniałyby do twierdzenia, iż konieczność prowadzenia działań windykacyjnych wystąpi w przyszłości.

Jednocześnie, cesji wierzytelności na warunkach ustalonych między Bankiem a Zbywcą nie należy kwalifikować do usług faktoringu. W ich ramach bowiem faktor dokonując nabycia wierzytelności zobowiązuje się do świadczenia na rzecz faktoranta różnorodnych czynności, które przykładowo mogą obejmować: przejmowanie ryzyka wypłacalności dłużników, windykację należności, finansowanie przez dyskonto czy udzielanie pożyczek. Tym samym usługa faktoringu polegałaby na „wyręczaniu” cedenta z czynności zmierzających do odzyskania długu.

Tymczasem cesja wierzytelności w ramach umów, jakie Bank zamierza zawierać ze Zbywcami, nie obejmuje dodatkowych czynności wykonywanych przez nabywcę na rzecz sprzedawcy. Powyższe transakcje należy bowiem postrzegać jako transakcje, w ramach których Zbywca angażujący dotychczas swój kapitał na poczet kredytów udzielonych na rzecz klientów, poprzez cesję wierzytelności wynikających z umów kredytowych (tj. ich całości lub ułamka) za cenę równą ich wartości rynkowej, odzyskuje zainwestowane środki (w całości lub części) i zrzeka się możliwości pobierania przyszłych pożytków wynikających z umowy zawartej z klientem na rzecz Wnioskodawcy (w całości lub części). Zatem celem, dla jakiego zawierana jest taka transakcja jest zatem przede wszystkim udzielenie finansowania na rzecz Zbywcy przez Bank, konsekwencją czego jest przeniesienie pożytków ale także ryzyk gospodarczych związanych z wierzytelnościami kredytowymi (np. ryzyka stopy procentowej, ryzyka walutowego w przypadku kredytów denominowanych czy ryzyka złych długów) ze Zbywcy na Bank (w całości lub części).

W konsekwencji zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, iż w przypadku gdy Bank zawrze ze Zbywcą umowę cesji całości bądź części wierzytelności kredytowych niewymagalnych za cenę równą wartości rynkowej przenoszonego prawa majątkowego, zastosowanie znajdzie zwolnienie przewidziane dla usług związanych z długami, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 40 ustawy o VAT (takie stanowisko zostało wyrażone m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 października 2012 r., sygn. IPPP1/443-829/12-4/IGo przywołanej w uzasadnieniu do pytania nr 1).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego, w zakresie uznania czynności nabycia wierzytelności kredytowych niewymagalnych za usługę związaną z długami oraz zwolnienia od podatku takiej usługi uznaje się za prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Kwestia poruszona w pytaniu nr 3 we wniosku, dotycząca ustalenia podstawy opodatkowania, zostanie rozstrzygnięta w odrębnej interpretacji, sygn. IPPP1/443-201/13-3/JL.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.