1462-IPPB3.4510.1028.2016.1.KK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie przychodów podatkowych oraz kosztów uzyskania przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z póYn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporz1dzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upowa?nienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie dzia3aj1cy w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, ?e stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 2 listopada 2016 r. (data wp3ywu 10 listopada 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych oraz kosztów uzyskania przychodów – jest prawid3owe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2016 r. zosta3 z3o?ony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotycz1cej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie przychodów podatkowych oraz kosztów uzyskania przychodów.

We wniosku zosta3 przedstawiony nastepuj1cy stan faktyczny.

Wnioskodawca jest osob1 prawn1 (spó3k1 z ograniczon1 odpowiedzialnooci1), polskim rezydentem podatkowym, wspólnikiem (komandytariuszem) w spó3ce komandytowej (dalej „Spó3ka komandytowa”).

Spó3ka komandytowa powsta3a w wyniku przekszta3cenia spó3ki z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 (dalej „Spó3ka z o.o.”). Spó3ka komandytowa zosta3a wpisana do KRS postanowieniem s1du z dnia 23 wrzeonia 2016. Spó3ka komandytowa kontynuuje dzia3alnooa gospodarcz1 Spó3ki z o.o., której przedmiotem jest szeroko rozumiana dzia3alnooa prawnicza, dzia3alnooa rachunkowo-ksiegowa i doradztwo podatkowe.

W miesi1cu, w którym nast1pi3o przekszta3cenie, uzyskano przychody podatkowe. Przy czym ze wzgledu na charakter prowadzonej dzia3alnooci, owiadczenie czeoci us3ug, z tytu3u których uzyskano przychody, mog3o sie rozpocz1a przed przekszta3ceniem, natomiast zakonczya sie (zostaa zafakturowane) po dacie przekszta3cenia.

Podobnie w miesi1cu, w którym nast1pi3o przekszta3cenie (tj. we wrzeoniu 2016) poniesiono szereg kosztów: (i) zarówno te bezpoorednio zwi1zane z przychodami, jak równie? koszty inne ni? bezpoorednio zwi1zane z przychodami dotycz1ce zarówno okresu sprzed jak i po przekszta3ceniu. Woród kosztów innych ni? bezpoorednio zwi1zane z przychodami wymienia mo?na:

    1. czynsze, op3aty za energie elektryczn1 za miesi1c wrzesien,
    2. us3ugi sprz1tania, op3aty za telefony i op3aty leasingowe za miesi1c wrzesien,
    3. nale?nooci licencyjne nale?ne za miesi1c wrzesien,
    4. koszty nabytych us3ug obcych za miesi1c wrzesien,
      (powy?sze koszty zosta3y ujete (jako koszt) w ksiegach rachunkowych Spó3ki komandytowej),
    5. koszty wynagrodzen z tytu3u umów o prace za wrzesien 2016 r. jak równie? premie i bonusy przyznane pracownikom. Wynagrodzenia zgodnie z regulaminem wynagradzania wyp3acane s1 do konca miesi1ca, za które s1 nale?ne (a wiec zosta3y wyp3acone pod koniec wrzeonia ju? po przekszta3ceniu). Podobnie pod koniec wrzeonia (po przekszta3ceniu) zosta3y wyp3acone premie i bonusy przyznane pracownikom,
    6. odpisy amortyzacyjne.

W zwi1zku z przekszta3ceniem zamkniete zosta3y ksiegi rachunkowe Spó3ki z o.o. W ksiegach Spó3ki z o.o. zosta3y utworzone rezerwy na powy?sze koszty inne ni? koszty bezpoorednio zwi1zane z przychodami dotycz1ce okresu do dnia przekszta3cenia, których ostateczna kwota zosta3a poznana ju? po przekszta3ceniu.

W zwi1zku z powy?szym opisem zadano nastepuj1ce pytanie.

  1. Czy Wnioskodawca powinien rozpoznaa dla celów podatku dochodowego, proporcjonalnie do swojego udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej, ca3ooa przychodów osi1gnietych (zafakturowanych) po dniu przekszta3cenia, pomimo, i? bed1 one wynika3y z us3ug, których owiadczenie rozpocze3o sie jeszcze przed przekszta3ceniem?
  2. Czy Wnioskodawca powinien zaliczya do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do swojego udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej, ca3ooa kosztów opisanych w stanie faktycznym, dotycz1cych miesi1ca w którym nast1pi3o przekszta3cenie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. Wnioskodawca powinien on rozpoznaa dla celów podatku dochodowego, proporcjonalnie do swojego udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej, ca3ooa przychodów osi1gnietych (zafakturowanych) po dniu przekszta3cenia, pomimo, i? bed1 one wynika3y z us3ug, których owiadczenie rozpocze3o sie jeszcze przed przekszta3ceniem.
  2. Wnioskodawca powinien zaliczya do kosztów uzyskania przychodów, proporcjonalnie do swojego udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej, ca3ooa kosztów opisanych w stanie faktycznym, dotycz1cych miesi1ca w którym nast1pi3o przekszta3cenie.

Uzasadnienie:

Zasady sukcesii prawno - podatkowej

Zasady przekszta3cania spó3ek prawa handlowego zosta3y uregulowane w przepisach ustawy z dnia 15 wrzeonia 2000 r. - Kodeks spó3ek handlowych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1578 ze zm., dalej: „KSH”).

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH, spó3ka jawna, spó3ka partnerska, spó3ka komandytowa, spó3ka komandytowo - akcyjna, spó3ka z ograniczon1 odpowiedzialnooci1, spó3ka akcyjna (spó3ka przekszta3cana) mo?e bya przekszta3cona w inn1 spó3ke handlow1 (spó3ke przekszta3con1).

W myol natomiast art. 552 KSH, spó3ka przekszta3cana staje sie spó3k1 przekszta3con1 z chwil1 wpisu spó3ki przekszta3conej do rejestru (dzien przekszta3cenia). Jednoczeonie s1d rejestrowy z urzedu wykreola spó3ke przekszta3can1.

Maj1c na uwadze powy?sze regulacje, w przypadku spó3ki Wnioskodawcy przekszta3cenie nast1pi3o na dzien 23 wrzeonia 2016 r. (data wpisania Spó3ki komandytowej do KRS).

Nale?y równie? zwrócia uwage na art. 553 KSH, który reguluje zasade tzw. sukcesji generalnej (sukcesji uniwersalnej), zgodnie z któr1 spó3ce przekszta3conej przys3uguj1 z mocy prawa wszelkie prawa i obowi1zki spó3ki przekszta3canej. Nie mo?na zatem mówia o likwidacji spó3ki przekszta3conej, ale raczej o kontynuacji jej dzia3alnooci, z t1 jednak ró?nic1, ?e spó3ka wystepuje w zmienionej formie prawnej.

Na gruncie prawa podatkowego skutki omawianej transformacji reguluje przepis art. 93a § 2 pkt 1 lit. b) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej: „Ordynacja podatkowa1). W myol tego przepisu, do przekszta3cenia osobowej spó3ki handlowej, powsta3ej w wyniku przekszta3cenia spó3ki kapita3owej, stosuje sie odpowiednio przepis art. 93a § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym spó3ka przekszta3cona wstepuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowi1zki spó3ki przekszta3canej. Sytuacje spó3ki osobowej powsta3ej w wyniku przekszta3cenia spó3ki kapita3owej, w odniesieniu do praw i obowi1zków o charakterze podatkowym spó3ki kapita3owej, okreolia mo?na zatem jako pe3ne nastepstwo prawne. W konsekwencji, w przypadku przekszta3cenia spó3ki kapita3owej w spó3ke osobow1, spó3ka przekszta3cona wstepuje, co do zasady, we wszelkie wynikaj1ce z prawa podatkowego prawa i obowi1zki spó3ki przekszta3canej.

Nale?y jednak zaznaczya, ?e w przypadku przekszta3cenia spó3ki kapita3owej w spó3ke osobow1, nie mo?na mówia o to?samooci podatnika na gruncie podatków dochodowych. Z chwil1 przekszta3cenia traci bowiem swój byt spó3ka kapita3owa, która by3a podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, zao podmiotami opodatkowania podatkiem dochodowym staj1 sie wspólnicy spó3ki osobowej w stosunku do przypadaj1cej na nich czeoci przychodów / kosztów osi1ganych przez t1 spó3ke osobow1. W przypadku spó3ki osobowej, podatnikiem podatku dochodowego nie jest bowiem sama spó3ka, lecz ka?dy wspólnik tej spó3ki indywidualnie. W zwi1zku z powy?szym, okreolenia wysokooci przychodu i kosztów, dochodu do opodatkowania oraz nale?nego podatku dochodowego dokonuje sie dla poszczególnych wspólników odrebnie. Nale?y zatem przyj1a, ?e w zakresie podatku dochodowego to wspólnicy staj1 sie sukcesorem praw i obowi1zków przekszta3conej spó3ki kapita3owej.

Dodatkowo nale?y podkreolia, ?e zgodnie z art. 8 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 r. (Dz. U. z 2014 r. poz. 851 ze zm., dalej „updop”), je?eli z odrebnych przepisów wynika obowi1zek zamkniecia ksi1g rachunkowych (sporz1dzenia bilansu) przed up3ywem przyjetego przez podatnika roku podatkowego, to za rok podatkowy uwa?a sie okres od pierwszego dnia miesi1ca nastepuj1cego po zakonczeniu poprzedniego roku podatkowego do dnia zamkniecia ksi1g rachunkowych.

O obowi1zku zamkniecia ksi1g stanowi z kolei art. 12 ust. 2 pkt 3 ustawy o rachunkowooci z dnia 29 wrzeonia 1994 r. (t.j.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1047, dalej „urach”). W myol tego przepisu, ksiegi rachunkowe zamyka sie na dzien poprzedzaj1cy zmiane formy prawnej, czyli w analizowanym przypadku - w dniu poprzedzaj1cym wpis spó3ki przekszta3conej do rejestru (23 wrzeonia 2016 r.), tj. na dzien 22 wrzeonia 2016 r.

Przekszta3cenie spó3ki kapita3owej jest zatem zdarzeniem prowadz1cym do zamkniecia ksi1g rachunkowych i w konsekwencji zakonczenia roku podatkowego spó3ki kapita3owej. Zakonczenie roku podatkowego wi1zaa sie bedzie z obowi1zkiem z3o?enia zeznania rocznego i wp3acenia wynikaj1cego z niego podatku dochodowego od osób prawnych - do konca trzeciego miesi1ca nastepnego roku podatkowego.

W zwi1zku z powy?szym, wszelkie dochody spó3ki przekszta3canej powsta3e do dnia poprzedzaj1cego dzien przekszta3cenia bed1 opodatkowane podatkiem dochodowym od osób prawnych na poziomie tej spó3ki. Natomiast pocz1wszy od dnia przekszta3cenia, przychody / koszty osi1gniete przez spó3ke osobow1 bed1 opodatkowane podatkiem dochodowym na poziomie wspólników tej spó3ki.

Ad. 1. - przychody podatkowe

Zgodnie z art. 12 ust. 3a updop, za date powstania przychodu uwa?a sie dzien wydania rzeczy, zbycia prawa maj1tkowego lub wykonania us3ugi albo czeociowego wykonania us3ugi, nie póYniej ni? dzien wystawienia faktury albo uregulowania nale?nooci.

Z treoci tego przepisu bezsprzecznie wynika zatem, ?e w przypadku wydania rzeczy, zbycia prawa maj1tkowego lub wykonania us3ugi przychód podatkowy powstaje w momencie zdarzenia, które nast1pi3o najwczeoniej, tj.:

  1. wydania rzeczy, zbycie prawa, wykonania (choaby czeociowego) us3ugi;
  2. wystawienia faktury;
  3. uregulowania nale?nooci.

W zwi1zku z powy?szym, Wnioskodawca uwa?a, i? w analizowanym stanie faktycznym powinien on rozpoznaa (proporcjonalnie do przypadaj1cej na niego czeoci udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej) przychód podatkowy, je?eli powsta3 on 23 wrzeonia 2016 r. lub póYniej, tj. je?eli:

  1. us3uga zosta3a zakonczona w dniu 23 wrzeonia 2016 r. lub póYniej, lub
  2. faktura zosta3a wystawiona w dniu 23 wrzeonia 2016 r. lub póYniej, lub
  3. nale?nooa zosta3a uregulowana w dniu 23 wrzeonia 2016 r. lub póYniej.

- niezale?nie od tego, ?e samo owiadczenie us3ug mog3o rozpocz1a sie jeszcze przed przekszta3ceniem. Je?eli natomiast którykolwiek z tych momentów przypad3 na dzien 22 wrzeonia 2016 r. lub wczeoniej, wówczas przychód podatkowy winien bya rozpoznany w ca3ooci przez Spó3ke z o.o., a nie przez Wnioskodawce jako wspólnika Spó3ki komandytowej.

Ad. 2. - koszty uzyskania przychodów

Zgodnie z art. 15 ust. 1 updop kosztami uzyskania przychodów s1 koszty poniesione w celu osi1gniecia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia Yród3a przychodów, z wyj1tkiem kosztów wymienionych w art. 16 updop.

Zatem aby dany koszt móg3 zostaa zaliczony do kosztów uzyskania przychodu, musi spe3niaa 31cznie nastepuj1ce przes3anki:

  1. bya poniesiony w celu osi1gniecia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia Yród3a przychodu,
  2. nie mo?e bya wymieniony w art. 16 updop, woród wydatków nie stanowi1cych kosztów uzyskania przychodów,
  3. bya nale?ycie udokumentowany.

W konsekwencji, powszechnie przyjmuje sie, ?e kosztami uzyskania przychodów s1 wszelkie racjonalnie uzasadnione wydatki zwi1zane z prowadzon1 dzia3alnooci1, których celem jest osi1gniecie, zabezpieczenie lub zachowanie Yród3a przychodów tak, aby to Yród3o mog3o przynosia przychody tak?e w przysz3ooci. Zatem w takim ujeciu kosztami uzyskania przychodów bed1 zarówno wydatki pozostaj1ce w bezpoorednim zwi1zku z uzyskanymi przychodami podatkowymi, jak i te pozostaj1ce w zwi1zku poorednim, je?eli zostanie wykazane, ?e zosta3y one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Koszty bezpoorednie

Stosownie do art. 15 ust. 4 updop koszty uzyskania przychodów bezpoorednio zwi1zane z przychodami, poniesione w latach poprzedzaj1cych rok podatkowy oraz w roku podatkowym, s1 potr1calne w tym roku podatkowym, w którym osi1gniete zosta3y odpowiadaj1ce im przychody, z zastrze?eniem ust. 4b i 4c.

W zwi1zku z powy?szym Wnioskodawca stoi na stanowisku, i? powinien (proporcjonalnie do udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej) zaliczya do swoich kosztów uzyskania przychodów wszystkie te z kosztów, które s1 bezpoorednio zwi1zane z przychodami Spó3ki komandytowej, niezale?nie od tego czy zosta3y one poniesione przez Spó3ke z .o.o., czy te? Spó3ke komandytow1 po przekszta3ceniu. Oznacza to, ?e koszty bezpoorednio zwi1zane z przychodami Spó3ki komandytowej (rozpoznanymi dla celów podatkowych przez Wnioskodawce) powinny zostaa rozpoznane przez Wnioskodawce (proporcjonalnie do udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej), niezale?nie od tego, kiedy zosta3y poniesione.

Stanowisko Wnioskodawcy w powy?szym zakresie znajduje potwierdzenie m. in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Lodzi z dnia 30 grudnia 2015 r. (sygn. IPTPB3/4511-166/15- 7/KJ).

Koszty poorednie

Koszty uzyskania przychodów inne ni? koszty bezpoorednio zwi1zane z przychodami s1 potr1calne w dacie ich poniesienia. Zatem w odniesieniu do kosztów, których nie mo?na powi1zaa z konkretnym przychodem Spó3ki z o.o. b1dY te? Spó3ki komandytowej, decyduj1cym kryterium odnoonie mo?liwooci ich rozpoznania albo przez Spó3ke z o.o., albo przez Spó3ke komandytow1 (a w rezultacie przez Wnioskodawce) s1 ogólne zasady dotycz1ce momentu ich poniesienia (potr1cenia). Mianowicie jeoli moment poniesienia danego kosztu (w rozumieniu przepisów podatkowych) nast1pi3 przed 23 wrzeonia 2016 r., to koszt ten powinien zostaa w ca3ooci rozpoznany przez Spó3ke z o.o. Natomiast koszty podatkowe, których moment poniesienia przypada w dniu 23 wrzeonia 2016 r. lub póYniej powinny stanowia koszty podatkowe wspólników Spó3ki komandytowej, bez koniecznooci ich proporcjonalnego dzielenia pomiedzy Spó3ke z o.o., a wspólników Spó3ki komandytowej (nawet je?eli dotycz1 one zarówno okresu przed jak i po przekszta3ceniu).

W analizowanym stanie faktycznym koszty poorednie mo?na roboczo podzielia na trzy grupy. Pierwsz1 grupe kosztów innych ni? bezpoorednio zwi1zane z przychodami stanowi1 wydatki zwi1zane z utrzymaniem miejsca prowadzenia dzia3alnooci spó3ki oraz ogólnym zapewnieniem jej funkcjonowania (zatem koszty takie jak czynsze, op3aty za energie elektryczn1, us3ugi sprz1tania, op3aty za telefony, op3aty leasingowe, nale?nooci licencyjne i koszty us3ug obcych). Drug1 grupe kosztów innych ni? bezpoorednio zwi1zane z przychodami stanowi1 wydatki zwi1zane z pracownikami (wynagrodzenia, premie, bonusy). Trzeci1 grup1 s1 wreszcie odpisy amortyzacyjne.

Koszty z grupy pierwszej

W zakresie kosztów uzyskania przychodów innych ni? bezpoorednio zwi1zane z przychodami,
niebed1cych kosztami pracowniczymi, ani kosztem amortyzacji (czyli koszty takie jak czynsze, op3aty za energie elektryczn1, us3ugi sprz1tania, op3aty za telefony, op3aty leasingowe, nale?nooci licencyjne i koszty us3ug obcych za wrzesien 2016), kryterium decyduj1cym o w3aociwym momencie ich ujecia dla celów podatku dochodowego jest moment ich poniesienia w rozumieniu przepisów podatkowych.

Zgodnie z przepisami updop (art. 15 ust. 4e) za dzien poniesienia takiego kosztu uwa?a sie dzien, na który ujeto koszt w ksiegach rachunkowych (zaksiegowano) na podstawie otrzymanej faktury (rachunku), albo dzien, na który ujeto koszt na podstawie innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), z wyj1tkiem sytuacji, gdy dotyczy3oby to ujetych jako koszty rezerw albo biernych rozliczen miedzyokresowych kosztów. Zgodnie z powszechn1 praktyk1 organów podatkowych za moment poniesienia takiego kosztu uznaje sie zatem dzien na który zosta3 on ujety w ksiegach rachunkowych na koncie kosztowym (o ile nie stanowi on rezerwy albo biernych rozliczen miedzyokresowych). Jako przyk3ad mo?e pos3u?ya tu interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 2 stycznia 2013 r., nr ILPB3/423-407/12-2/JG: "(...) Pojecie „dzien, na który ujeto koszt” interpretowane musi bya zgodnie z przepisami o rachunkowooci, z których wynikaj1 normy okreolaj1ce m.in., do jakich okresów rozrachunkowych przyporz1dkowane s1 okreolone koszty i przychody. Przy czym nie chodzi w tym przypadku o jakiekolwiek ujecie wydatków w ksiegach, tylko jego ujecie jako kosztu, tzn. uznanie przez podatnika za taki koszt z punktu widzenia przepisów o rachunkowooci. Podobnie Dyrektor izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji indywidualnej z 17 sierpnia 2016 r., nr ITPB3/423- 241/11/AW wyjaoni3: „Ujecie (zaksiegowanie) kosztu w ksiegach rachunkowych okreola date powstania kosztu podatkowego. Przepisy o rachunkowooci decyduj1, na który dzien ujmuje sie w ksiegach rachunkowych koszt, a tym samym przes1dzaj1 o dacie poniesienia kosztu podatkowego, z zastrze?eniem rezerw i biernych rozliczen miedzyokresowych kosztów. Wynika zatem z tego, i? pod pojeciem »dzien poniesienia kosztu« rozumiea nale?y dzien, na który Spó3ka uwzgledni3a koszt w prowadzonych przez ni1 ksiegach rachunkowych”.

W zwi1zku z powy?szym oraz bior1c pod uwage, zasade sukcesji uniwersalnej oraz ?e analizowane koszty zosta3y ujete na koncie kosztowym w ksiegach rachunkowych Spó3ki komandytowej (w ksiegach Sp. z o.o. zosta3y ujete jedynie rezerwy) nale?y uznaa, ?e koszty te zosta3y poniesione po przekszta3ceniu i w rezultacie powinny stanowia w ca3ooci koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy (proporcjonalnie do udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej) - niezale?nie od tego, ?e dotycz1 one tak?e okresu przed przekszta3ceniem.

Koszty wynagrodzenia pracowników

Kwestia momentu zaliczenia wydatków zwi1zanych z zatrudnianiem pracowników do kosztów uzyskania przychodów zosta3a szczegó3owo unormowana w updop. W myol art. 15 ust. 4g updop nale?nooci z tytu3ów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz zasi3ki pienie?ne z ubezpieczenia spo3ecznego wyp3acane przez zak3ad pracy stanowi1 koszty uzyskania przychodów w miesi1cu, za który s1 nale?ne, pod warunkiem, ?e zosta3y wyp3acone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikaj1cym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego 31cz1cego strony. W przypadku uchybienia temu terminowi do nale?nooci tych stosuje sie art. 16 ust. 1 pkt 57 updop.

Oznacza to, ?e pracodawcy, którzy terminowo wyp3acaj1 ww. nale?nooci mog1 je zaliczya do kosztów uzyskania przychodów w momencie, w którym staj1 sie one nale?ne (czyli na zasadzie memoria3owej). Dopiero w przypadku niedotrzymania terminu wyp3aty wynagrodzenia regulacja prawna odsy3a do art. 16 ust. 1 pkt 57 updop, czyli do daty p3atnooci.

Podobne unormowanie zawarto w art. 15 ust. 4h updop w odniesieniu do mo?liwooci zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów sk3adek na ubezpieczenia spo3eczne, Fundusz Pracy oraz Fundusz Gwarantowanych Owiadczen Pracowniczych. Sk3adki te stanowi1 koszty uzyskania przychodów w miesi1cu, za który nale?nooci te s1 nale?ne, pod warunkiem, ?e zostan1 op3acone:

  1. sk3adki z tytu3u nale?nooci wyp3acanych lub postawionych do dyspozycji w miesi1cu, za który s1 nale?ne - w terminie wynikaj1cym z odrebnych przepisów;
  2. sk3adki z tytu3u nale?nooci wyp3acanych lub postawionych do dyspozycji w miesi1cu nastepnym, w terminie wynikaj1cym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego 31cz1cego strony - nie póYniej ni? do 15 dnia tego miesi1ca.

W zwi1zku z powy?szym oraz bior1c pod uwage, zasade sukcesji uniwersalnej oraz ?e w przedstawionym stanie faktycznym wynagrodzenia pracowników za wrzesien (w tym tak?e bonusy i premie przyznane pracownikom) sta3y sie nale?ne (i jednoczeonie zosta3y wyp3acone) pod koniec wrzeonia (tj. po przekszta3ceniu) to powinny one w ca3ooci stanowia koszt Spó3ki komandytowej, a w rezultacie koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy (proporcjonalnie do jego udzia3u w zyskach Spó3ki komandytowej).

Stanowisko Wnioskodawcy w tym zakresie znajduje potwierdzenie m.in. w interpretacjach indywidualnych Dyrektora izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 16 kwietnia 2015 r. (sygn, ITPB3/4510-125/15/MJ) oraz w interpretacji z dnia 13 kwietnia 2015 r. (sygn. ITPB3/4510-123/15/MJ), w której Organ uzna3, i?: „Na mocy aktu notarialnego z dnia 15 stycznia 2015 r. nast1pi3o przekszta3cenie przedsiebiorcy w spó3ke z ograniczon1 odpowiedzialnooci1 (jednoosobow1 spó3ke kapita3ow1). Data dokonania wpisu w KRS 11 luty 2015 r. (...). Wynagrodzenia pracownicze wyp3acone za miesi1c luty 2015r., zgodnie z terminami wskazanymi w powo3anym powy?ej art. 15 ust. 4g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych mog1 zostaa zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w momencie, gdy przedmiotowe owiadczenie jest nale?ne, tj. w miesi1cu lutym 2015 r. W owietle powy?szych przepisów stwierdzia nale?y, ?e koszty prowadzonej dzia3alnooci z tytu3u wynagrodzen pracowniczych za miesi1c luty 2015 r. mog1 zastaa w ca3ooci zaliczone do kosztów uzyskania przychodów Spó3ki przekszta3conej.

Stanowisko Wnioskodawcy podzielane by3o równie? przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacjach indywidualnych z dnia 17 kwietnia 2013 r. (sygn. IBPB1/2/423-169/13/SD) i z dnia 5 marca 2013 r. (sygn. IBPBI/2/423-218/13/PP). W ostatniej z przytoczonych interpretacji indywidualnych Organ stwierdzi3 wprost: „Nale?y zauwa?ya, i? wynagrodzenia pracowników, nale?ne za sierpien 2012 r. wyp3acone przez Spó3ke do 10 wrzeonia 2012 r. dotycz1 pracowników przedsiebiorstwa spó3ki jawnej jak i spó3ki z o.o. Jednak?e z punku widzenia mo?liwooci zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów istotny jest moment ich wyp3aty przez Spó3ke przekszta3con1. Jeoli zatem Spó3ka wyp3aci3a je w terminach wskazanych w powo3anym powy?ej art. 15 ust 4g updop, to ona ma prawo zaliczya je do kosztów uzyskania przychodów w dniu 31 sierpnia 2012 r., poniewa? winny one zostaa odniesione do miesi1ca za który by3y nale?ne.

Koszty z grupy trzeciej

Z art. 16h ust. 3 updop wynika, ?e podmioty powsta3e w wyniku zmiany formy prawnej, podzia3u albo po31czenia podmiotów, o których mowa w art. 16g ust. 9 updop, dokonuj1 odpisów amortyzacyjnych z uwzglednieniem dotychczasowej wysokooci odpisów oraz kontynuuj1 metode amortyzacji.

Ponadto jak wskazano powy?ej, w przypadku przekszta3cenia Spó3ki z o.o, w Spó3ke komandytow1, ta druga spó3ka stanie sie sukcesorem generalnym Sp. z o.o. W takiej sytuacji Spó3ka komandytowa, na podstawie art. 16g ust. 9 w zwi1zku z art. 16g ust. 18 oraz art. 16h ust. 3 updop, uprawniona (i obowi1zana) bedzie do kontynuowania zasad amortyzacji orodków trwa3ych i wartooci niematerialnych i prawnych, stosowanych uprzednio przez Spó3ke z o.o. Przy czym, pod pojeciem kontynuacji zasad amortyzacji nale?y rozumiea obowi1zek przyjecia tej samej wartooci pocz1tkowej, stosowania tej samej metody amortyzacji, a tak?e uwzglednienia wszystkich odpisów amortyzacyjnych dokonanych przez Spó3ke z o.o.

W zwi1zku z powy?szym Wnioskodawca, jako wspólnik Spó3ki komandytowej, bedzie uprawniony do uwzglednienia na potrzeby ustalenia dochodu za wrzesien 2016 r. odpisów amortyzacyjnych na zasadzie kontynuacji metodologii stosowanej przez Spó3ke z o.o. Oznacza to, ?e Wnioskodawca bedzie uprawniony do uwzglednienia jako koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych za wrzesien 2016 r., do których uprawniona by3aby Spó3ka z o.o. (gdyby do przekszta3cenia nie dosz3o) - proporcjonalnie do jego udzia3u w zysku Spó3ki komandytowej.

W owietle obowi1zuj1cego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawid3owe.

Maj1c powy?sze na wzgledzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odst1piono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistnia3ego stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawce i stanu prawnego obowi1zuj1cego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przys3uguje prawo do wniesienia skargi na niniejsz1 interpretacje przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodnooci z prawem. Skarge wnosi sie do Wojewódzkiego S1du Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piomie organu, który wyda3 interpretacje w terminie 14 dni od dnia, w którym skar?1cy dowiedzia3 sie lub móg3 sie dowiedziea o jej wydaniu – do usuniecia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postepowaniu przed s1dami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skarge do WSA wnosi sie (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doreczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usuniecia naruszenia prawa, a je?eli organ nie udzieli3 odpowiedzi na wezwanie, w terminie szeoadziesieciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarge wnosi sie za poorednictwem organu, którego dzia3anie lub bezczynnooa s1 przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w P3ocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 P3ock.