1061-IPTPP3.4512.174.2016.2.JM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Obowiązek podatkowy dla dostawy towarów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 6 kwietnia 2016 r. (data wpływu 15 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest za pobraniem – jest prawidłowe;
  • momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest w formie przedpłaty przelewem na rachunek bankowy – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 kwietnia 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2016 r. (data wpływu 23 maja 2016 r.) o doprecyzowanie informacji o podmiocie składającym wniosek o wydanie interpretacji, doprecyzowanie opisu stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu sprawy).

Od dnia 01 września 2007 Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Formą prawną przedsiębiorstwa jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą.

Przedmiot działalności (PKD 47.91.Z) obejmuje sprzedaż detaliczną prowadzoną przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Oferowany asortyment obejmuje:

  1. części samochodowe do napraw powypadkowych (elementy nadwozia i podwozia, między innymi: części karoserii, oświetlenie, lusterka, amortyzatory, chłodnice, wahacze i inne.)
  2. części eksploatacyjne oraz akcesoria samochodowe.

Sprzedaż dokonywana jest na rzecz:

  1. konsumentów – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
  2. podmiotów gospodarczych

i odbywa się na dwa sposoby:

  1. poprzez bezpośredni odbiór towaru w siedzibie firmy
  2. poprzez dostarczenie towaru do nabywcy za pośrednictwem firmy przewozowej.

Firma podpisała stosowne umowy z przewoźnikami. Koszt przesyłki, której wartość nie przekracza 400 zł ponosi nabywca. W przypadku zamówienia na kwotę minimum 400 zł koszt wysyłki ponosi sklep internetowy.

Firma otrzymuje wynagrodzenie za wykonanie usługi w formie:

  1. przedpłaty w formie przelewu bankowego
  2. płatności przy odbiorze towaru (za pobraniem).

W przypadku płatności za pobraniem, wynagrodzenie jest wpłacane na rachunek bankowy przez firmę kurierską.

Obie formy płatności realizowane są zarówno przez konsumentów jak i podmioty gospodarcze.

Sprzedawca, poprzez udostępnienie kupującemu formularza zamówienia, umożliwia mu dokonanie wyboru sposobu zapłaty.

W dniu pakowania towaru, przeznaczonego do wysyłki wystawiane są dokumenty sprzedażowe z datami sprzedaży odpowiadającymi datom wystawienia dokumentów.

Firma rozpoznaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wysyłkowej dostawy towarów:

  1. w przypadku płatności za pobraniem – w momencie dostarczenia towaru do nabywcy,
  2. w przypadku przedpłaty w formie przelewu bankowego – w momencie otrzymania przedpłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Użyte we wniosku określenia „Sprzedawca, firma, sklep internetowy” oraz użyte w poz. 82 wniosku określenie „Firma” wskazują na Wnioskodawcę – ....

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jako moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jako właściciel (w odniesieniu do sprzedaży towarów, które dostarczane są przez firmę kurierską a płatność następuje za pobraniem) firma uważa chwilę dostarczenia towaru do nabywcy. Zgodnie z obowiązującym regulaminem sklepu internetowego, Wnioskodawca – jako sprzedający, zobowiązuje się dostarczyć konsumentowi towar bez wad fizycznych i prawnych. Konsument, po stwierdzeniu ewentualnej szkody, zgłasza reklamację bezpośrednio sprzedającemu, który zobowiązuje się do wymiany wadliwego towaru lub usunięcia wady. Od momentu przejęcia przesyłki od sprzedającego przez kuriera do momentu wydania towaru klientowi, sprzedający odpowiada przed konsumentem za przewożony towar. Firma kurierska odpowiada przed sprzedającym za realizację zadań wynikających z umowy między sprzedającym a firmą kurierską. Sprzedający może żądać od firmy kurierskiej wypłaty odszkodowania za szkody powstałe od momentu przyjęcia towaru od sprzedającego do momentu wydania towaru klientowi.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Kiedy powstaje obowiązek w podatku od towarów i usług VAT z tytułu wysyłkowej dostawy towarów:

  1. W przypadku płatności za pobraniem (po dostarczeniu towaru do nabywcy)
  2. W przypadku otrzymania przedpłaty w formie przelewu bankowego...

Zdaniem Wnioskodawcy

Ad. 1.

W myśl art. 5.1. ustawy o VAT opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Przez dostawę towarów, wg artykułu art. 7.1. ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Korzyści i ciężary związane z rzeczą oraz niebezpieczeństwo przypadkowej utraty lub uszkodzenia rzeczy przechodzą na kupującego z chwilą wydania rzeczy (art. 548 § 1 Kodeksu Cywilnego).

W związku z powyższym, firma rozpoznaje obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług z tytułu wysyłkowej dostawy towarów w przypadku płatności za pobraniem, w momencie dostarczenia towaru do nabywcy.

W myśl art. 544 § 1 Kodeksu Cywilnego, jeżeli rzecz sprzedana ma być przesłana przez sprzedawcę do miejsca, które nie jest miejscem spełnienia świadczenia, poczytuje się w razie wątpliwości, że wydanie zostało dokonane z chwilą, gdy w celu dostarczenia rzeczy na miejsce przeznaczenia sprzedawca powierzył ją przewoźnikowi trudniącemu się przewozem rzeczy tego rodzaju. W związku z przytoczonym art. 544 § 1 Kodeksu Cywilnego, firma wyraża jednak wątpliwość czy obowiązek podatkowy w VAT w przypadku płatności za pobraniem powinien powstać w momencie dostarczenia towaru przez przewoźnika do nabywcy czy z chwilą wydania towaru przewoźnikowi.

Ad. 2

Zgodnie z art. 19a. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

A zatem, zdaniem firmy, obowiązek podatkowy w VAT w przypadku przedpłaty w formie przelewu bankowego, powstaje w momencie otrzymania przedpłaty w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest za pobraniem – jest prawidłowe;
  • momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest w formie przedpłaty przelewem na rachunek bankowy – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Z treści art. 2 pkt 22 ustawy wynika, że przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Co należy rozumieć przez „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” określił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-320/88. W orzeczeniu tym stwierdza się, że dla uznania danej czynności za opodatkowaną dostawę towarów, nie ma znaczenia to, czy dochodzi do przeniesienia własności według prawa właściwego dla danego kraju. Regulacja ta ma zastosowanie do każdego przeniesienia prawa do rozporządzania towarem na inny podmiot, które to przeniesienie skutkuje tym, że strona ta uzyskuje de facto możliwość korzystania z rzeczy tak jak właściciel, nawet jeżeli nie wiąże się to z przeniesieniem własności. W tym orzeczeniu, odnosząc się do dostawy towarów, Trybunał posłużył się terminem przeniesienia „własności w sensie ekonomicznym”, podkreślając tym samym uniezależnienie opodatkowania od przeniesienia własności towarów. Oznacza to więc, że na gruncie przedmiotowego przepisu kluczowym elementem jest przeniesienie, w istocie rzeczy, praktycznej kontroli nad rzeczą i możliwości dysponowania nią.

Innymi słowy pojęcie „przeniesienie prawa do rozporządzania jak właściciel” dotyczy tego rodzaju czynności, która daje otrzymującemu towar prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem zwrotu „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawa własności”. Należy wskazać, że czynności przejścia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejście własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do prawa własności rzeczy. Jednocześnie należy podkreślić, że dla celów powstania obowiązku podatkowego dokonanie czynności następuje z chwilą jej faktycznego dokonania, za wyjątkiem przypadków, w których przepisy ustawy określają wprost ten moment. W konsekwencji postanowienia umów cywilnoprawnych o uznaniu dostawy towarów za dokonaną pozostają bez znaczenia dla celów powstania obowiązku podatkowego, mogą pełnić jedynie funkcję pomocniczą w przypadku zaistnienia wątpliwości.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i podatek ten powinien być rozliczony za ten okres.

Wskazana powyżej regulacja jest zgodna z art. 63 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11.12.2006 s. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

W tym miejscu zauważyć należy, że z wydaniem towaru przez dostawcę łączy się istotny skutek dokonania sprzedaży towarów, polegający m.in. na przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z towarem oraz ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru jest – co do zasady – wydanie towaru. Dokonanie dostawy, o którym mowa w art. 19a ust. 1 ustawy oznacza zatem faktyczne zrealizowanie dostawy. Jeżeli strony oznaczyły inną chwilę, niż wydanie towaru dla przejścia korzyści i ciężarów, to w razie wątpliwości przyjmuje się, że ta sama chwila dotyczy przejścia ryzyka przypadkowej utraty lub uszkodzenia towaru.

Z opisu sprawy wynika, że od dnia 01 września 2007 Wnioskodawca wykonuje działalność gospodarczą na podstawie wpisu do ewidencji działalności gospodarczej. Przedmiot działalności (PKD 47.91.Z) obejmuje sprzedaż detaliczną prowadzoną przez domy sprzedaży wysyłkowej lub Internet. Oferowany asortyment obejmuje:

  1. części samochodowe do napraw powypadkowych (elementy nadwozia i podwozia, między innymi: części karoserii, oświetlenie, lusterka, amortyzatory, chłodnice, wahacze i inne.)
  2. części eksploatacyjne oraz akcesoria samochodowe.

Sprzedaż dokonywana jest na rzecz:

  1. konsumentów – osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej,
  2. podmiotów gospodarczych

i odbywa się na dwa sposoby:

  1. poprzez bezpośredni odbiór towaru w siedzibie firmy
  2. poprzez dostarczenie towaru do nabywcy za pośrednictwem firmy przewozowej.

Firma otrzymuje wynagrodzenie m.in. w formie płatności przy odbiorze towaru (za pobraniem). Jako moment przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jako właściciel (w odniesieniu do sprzedaży towarów, które dostarczane są przez firmę kurierską a płatność następuje za pobraniem) firma uważa chwilę dostarczenia towaru do nabywcy. Zgodnie z obowiązującym regulaminem sklepu internetowego, Wnioskodawca – jako sprzedający, zobowiązuje się dostarczyć konsumentowi towar bez wad fizycznych i prawnych. Konsument, po stwierdzeniu ewentualnej szkody, zgłasza reklamację bezpośrednio sprzedającemu, który zobowiązuje się do wymiany wadliwego towaru lub usunięcia wady. Od momentu przejęcia przesyłki od sprzedającego przez kuriera do momentu wydania towaru klientowi, sprzedający odpowiada przed konsumentem za przewożony towar.

Na tle powyższego wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest za pobraniem oraz w formie przedpłaty przelewem na rachunek bankowy.

W celu wyjaśnienia wątpliwości Wnioskodawcy należy przede wszystkim ustalić, kiedy w analizowanym przypadku nastąpi dostawa towaru.

W rozpatrywanym przypadku mamy do czynienia z dostawą towarów, które Wnioskodawca (sprzedawca) wysyła do odbiorcy za pośrednictwem zewnętrznej firmy spedycyjnej. Aby ustalić kiedy następuje dokonanie dostawy należy odwołać się do treści cyt. wyżej art. 7 ust. 1 ustawy, zgodnie z którym dostawa towarów następuje z chwilą przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Jak wynika z opisu sprawy, od momentu przejęcia przesyłki od sprzedającego przez kuriera do momentu wydania towaru klientowi, sprzedający odpowiada przed konsumentem za przewożony towar.

Przenosząc powyższe na grunt przepisów o podatku od towarów i usług należy stwierdzić, że generalnie moment dokonania dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy odpowiada momentowi przeniesienia prawa do rozporządzania jak właściciel.

W sytuacji zatem, gdy Wnioskodawca wysyła towar do nabywcy za pośrednictwem zewnętrznej firmy spedycyjnej, a ponadto - jak wynika z wniosku - od momentu przejęcia przesyłki od sprzedającego przez kuriera do momentu wydania towaru klientowi, sprzedający odpowiada przed konsumentem za przewożony towar, to dopiero z chwilą odbioru towaru przez nabywcę następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel na tego nabywcę. W takich okolicznościach dokonanie dostawy towaru następuje z chwilą odbioru towaru przez nabywcę. Zatem mając na uwadze przepis art. 19a ust. 1 ustawy stwierdzić należy, że w przedstawionym opisie sprawy w odniesieniu do dostawy towarów, gdy płatność za towary dokonywana jest za pobraniem obowiązek podatkowy powstaje w momencie dokonania dostawy, tj. w momencie, w którym następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, czyli w momencie odbioru towaru przez nabywcę.

Przechodząc do momentu powstania obowiązku podatkowego dla dostawy towarów w przypadku gdy płatność za towary dokonywana jest w formie przedpłaty przelewem na rachunek bankowy, należy wskazać, ze zgodnie z art. 19a ust. 8 ustawy, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4.

Należy zauważyć, że w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy towaru lub świadczeniem usług podatnik otrzyma całość lub część zapłaty obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał m.in., że otrzymuje wynagrodzenie w formie przedpłaty w formie przelewu bankowego.

Zgodnie z powołanymi wyżej przepisami prawa podatkowego, w sytuacji, gdy przed dokonaniem dostawy towaru. Wnioskodawca otrzyma całość lub część zapłaty, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Uiszczona należność na towar, dokonywana przez klientów związana jest z przyszłą konkretną transakcją, co pozwala ją traktować jak przedpłatę w rozumieniu art. 19a ust. 8 ustawy.

Biorąc zatem pod uwagę powyższe okoliczności, w powiązaniu z art. 19a ust. 8 ustawy, należy stwierdzić, że moment, w którym płatność za towary zakupione w sklepie internetowym zostanie zarejestrowana na koncie Wnioskodawcy, stanowi moment powstania obowiązku podatkowego w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że obowiązek podatkowy dla dostawy towarów gdy płatność za towary dokonywana jest w formie przedpłaty przelewem na rachunek bankowy powstaje w momencie zarejestrowania zapłaty na koncie Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.