1462.IPPP3.4512.735.2016.1.JŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Strony, przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2016 r. (data wpływu 30 września 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2016 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) jest spółką posiadającą siedzibę w Danii.

Spółka zajmuje się projektowaniem, produkcją, sprzedażą, instalacją oraz serwisem systemów nawilżania wysokociśnieniowego (dalej: „Systemy”) dla podmiotów gospodarczych. Spółka prowadzi wskazaną działalność gospodarczą na terytorium Danii, skąd dokonuje sprzedaży Systemów na teren całej Europy, Azji oraz Ameryki Północnej, przy czym Systemy są produkowane w fabryce Spółki zlokalizowanej w Danii.

Jednym z rynków zbytu Systemów jest terytorium Polski. Sprzedaż ta odbywa się w ten sposób, że polscy klienci Spółki składają zamówienia na Systemy. Następnie Systemy są produkowane w Danii oraz wysyłane i instalowane w Polsce. Następuje zatem wysyłka gotowych Systemów z terytorium Danii na terytorium Polski. Proces instalacji Systemów u klienta nie jest skomplikowany i wymaga jedynie dokonania stosunkowo prostych czynności technicznych. Po zainstalowaniu Systemów, jeżeli występuje taka konieczność, są one również serwisowane przez Spółkę.

Z uwagi na niewielki poziom skomplikowania czynności dokonywanych na terytorium Polski, Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników, oprócz dwóch osób, których głównym zadaniem jest promowanie produktów Spółki, nawiązywanie relacji z klientami na terenie Polski oraz zbieranie i przekazywanie zamówień na Systemy pracownikom Spółki w Danii. Osoby te mogą przedstawiać ofertę Spółki i zbierać zamówienia, przy czym jedynymi osobami, które mogą potwierdzać przyjęcie i realizację zamówień są osoby zarządzające Spółką w Danii. Ponadto, jedna ze wskazanych osób świadczy usługi opieki technicznej, jeżeli taka pomoc jest wymagana przez klientów Spółki. Z uwagi na to, że osoba ta zasadniczo wykonuje jedynie proste czynności techniczne, w sporadycznych sytuacjach, gdy instalacja lub serwisowanie Systemów tego wymaga, Spółka wysyła do Polski swoich duńskich pracowników.

Wnioskodawca nie jest właścicielem, nie posiada, nie najmuje bądź w inny sposób nie wykorzystuje jakiejkolwiek nieruchomości na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada również jakiejkolwiek innej infrastruktury technicznej na terytorium Polski.

Spółka jedynie może wyposażać osoby nawiązujące i podtrzymujące relacje z klientami w takie urządzenia jak samochód, telefon komórkowy, laptop czy też inne drobne narzędzia przydatne w serwisowaniu Systemów.

Spółka nie była w przeszłości zarejestrowana w Polsce dla celów rozliczeń jakichkolwiek podatków, nie posiada oddziału ani przedstawicielstwa w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w świetle powyższego opisu zaistniałego stanu faktycznego należy uznać, że Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W ocenie Wnioskodawcy nie posiada on stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski.

Uzasadnienie

Uwagi ogólne

Na podstawie art. 28b ustawy o VAT miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej. W przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej. W związku z tym ustalenie istnienia na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności ma istotne znaczenie dla miejsca opodatkowania usług świadczonych/nabytych przez podatników.

Jednocześnie istnienie stałego miejsca prowadzenia działalności może mieć również wpływ na ustalenie podmiotu zobowiązanego do rozliczania transakcji (art. 17 ust. 1 pkt 5 i ust. 2 ustawy o VAT).

Zdaniem Wnioskodawcy, z powyższego opisu zaistniałego stanu faktycznego wynika, że Spółka nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.

Definicja pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności na gruncie ustawodawstwa polskiego oraz unijnego

Należy zauważyć, iż zarówno przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze do tejże ustawy nie definiują pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności. Takiej definicji nie podaje również Dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Pojęcie to zdefiniowane zostało jednak w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (dalej „Rozporządzenie”).

Artykuł 11 Rozporządzenia stanowi, iż „stałe miejsce prowadzenia działalności” (dla potrzeb ustalenia miejsca świadczenia usługi z art. 44 Dyrektywy 2006/112/WE) „oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego Rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednocześnie, ust. 2 tego samego przepisu stanowi, że na użytek art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE - „»stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej« oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje.” W myśl natomiast art. 53 Rozporządzenia na użytek stosowania art. 192a Dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika uwzględnia się wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.” Regulacje te mają znaczenie dla określenia podmiotu zobowiązanego do rozliczania podatku VAT.

Pojęcie „stałego miejsca prowadzenia działalności” w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: „TSUE” lub „Trybunał”).

Definicja zawarta w Rozporządzeniu zbieżna jest z definicją, która wypracowana została przez orzecznictwo TSUE. Z orzeczeń Trybunału wynika, iż pod pojęciem stałego miejsca prowadzenia działalności należy rozumieć miejsce które charakteryzuje się minimalną trwałością poprzez zgromadzenie zarówno stałych zasobów ludzkich, jak i technicznych, koniecznych do świadczenia określonych usług lub dostawy określonych towarów. Konieczne jest, aby ten stały charakter oraz infrastruktura personalna i techniczna zapewniły podmiotowi świadczenie usług w sposób niezależny.

Powyższe wynika między innymi z wyroku TSUE z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz v. Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt, sygn. C-168/84, w którym Trybunał stwierdził: „Artykuł 9(1) dyrektywy w zakresie miejsca powstania obowiązku podatkowego należy interpretować w taki sposób, aby zamontowanie urządzeń do prowadzenia działalności gospodarczej, np. automatów do gier, na pokładzie statku kursującego po wodach oceanicznych poza terytorium kraju, mogło być potraktowane jako stałe miejsce prowadzenia działalności w rozumieniu tego przepisu jedynie w przypadku, gdy w miejscu tym znajduje się na stałe zarówno personel tak i urządzenia techniczne niezbędne do świadczenia tych usług oraz gdy nie ma podstaw do uznania, że usługi te zostały wykonane w miejscu siedziby usługodawcy”.

Analogicznie w wyroku z dnia 28 czerwca 2007 r. Planzer Luxemburg Sarl v. Bundeszentralamt fur Steuren (C-73/06) Trybunał zwrócił uwagę na konieczność stałej obecności środków rzeczowych i personelu utrzymywanych w minimalnych rozmiarach niezbędnych do świadczenia usług: „zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (...). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny.

Podobnie w wyroku z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam, sygn. C-190/95, Trybunał przy definiowaniu miejsca stałego prowadzenia działalności odwołuje się do kryteriów posiadania stałego personelu oraz zaplecza technicznego. W ww. wyroku Trybunał stwierdził, że jeżeli firma nie posiada w państwie członkowskim własnego personelu ani trwałej struktury organizacyjnej w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania, nie można przyjąć, iż firma ta posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Co istotne w wyrokach tych zostało podkreślone, że dla zaistnienia stałego miejsca prowadzenia działalności konieczne jest zarówno posiadanie zaplecza technicznego, personalnego oraz niezależności - a przesłanki te winny być spełnione kumulatywnie.

Powyższe rozumienie pojęcia stałego miejsca prowadzenia działalności (tj. uwzględniające element techniczny i osobowy takiego miejsca prowadzenia działalności oraz warunek jego niezależności) TSUE potwierdził szeregiem innych wyroków, np. wyrokiem z dnia 20 lutego 1997 r. w sprawie Commissioners of Customs and Excise przeciwko DFDS A/S, sygn. C-260/95.

Kryteria, jakie muszą zostać spełnione, aby można było stwierdzić, iż podmiot posiada w danym miejscu stałe miejsce prowadzenia działalności w myśl przepisów oraz orzecznictwa

W świetle przytoczonych wyżej przepisów oraz orzeczeń należy stwierdzić, iż podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w danym kraju, jeśli kumulatywnie spełnione są następujące kryteria:

  • kryterium stałości i niezależności prowadzonej działalności,
  • kryterium stałej obecności zasobów ludzkich, tj. istnienie zaplecza personalnego dla prowadzenia działalności,
  • kryterium stałej obecności zasobów technicznych, tj. istnienie zaplecza technicznego dla prowadzenia działalności (jak np. budynki, magazyny, urządzenia).

Na konieczność kumulatywnego spełnienia tych warunków wskazują także polskie organy podatkowe. I tak przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, w interpretacji indywidualnej z dnia 22 listopada 2013 r. (sygn. IPPP3/443-539/12/13-5/S/SM) zajął stanowisko, zgodnie z którym: „Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, iż działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy. Innymi słowy, dla uznania. że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.”

Ponadto, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 18 grudnia 2014 r., sygn. IPPP3/443-958/14-2/ISZ, organ odstępując od uzasadnienia prawnego uznał stanowisko wnioskującego za prawidłowe wskazując tym samym, że wymieniane przesłanki winny zaistnieć łącznie by można było mówić o powstaniu stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. Tym samym, w przypadku, gdy nie jest spełnione chociażby jedno z tych kryteriów/przesłanek to nie można uznać, że taka działalność nosi znamiona stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Realizacja wspomnianych kryteriów w odniesieniu do działalności Wnioskodawcy

Treść pojęć zaplecza personalnego i technicznego nie została zdefiniowana ani w regulacjach krajowych, ani też w treści przepisów unijnych. Rozwiązanie to wydaje się zrozumiałe, gdyż należy uznać, że skład takiego zaplecza osobowo-rzeczowego dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności, będzie zależny od rodzaju prowadzonej działalności. Inne będzie bowiem niezbędne zaplecze dla podatnika zajmującego się działalnością produkcyjną, a inne dla zajmującego się przykładowo działalnością doradczą. Podsumowując, rodzaj zaplecza personalnego i technicznego warunkującego możliwość uznania zaangażowania podatnika w danym państwie za stałe miejsce prowadzenia działalności powinno w tym zakresie opierać się na specyfice prowadzonej przez niego działalności. Każda z działalności wymaga bowiem innego zaplecza dla funkcjonowania w swoim zasadniczym zakresie.

Podobnie w przywołanym już wyroku z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie Gunter Berkholz przeciwko Finanzamt Hamburg-Mitte-Altstadt (sygn. akt C-168/84) wypowiedział się TSUE, który stwierdził, że: „(...) obiekt działalności gospodarczej, (...) tylko wtedy może być traktowany jako stałe miejsce prowadzenia działalności, kiedy miejsce to zakłada ciągłe współdziałanie środków rzeczowych i personalnych wymaganych przy świadczeniu tych usług.

Należy bowiem zauważyć, że w niektórych rodzajach działalności ich specyfika będzie wymagała minimalnego zaangażowania aktywów trwałych czy infrastruktury. Stąd wystarczającym dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności może być istnienie biura, w którym będą znajdować się przedstawiciele podatnika. Z kolei działalność cechująca się wysokim stopniem zaangażowania infrastruktury, np. działalność produkcyjna, dla powstania stałego miejsca prowadzenia działalności będzie wymagała znacznego zaangażowania aktywów znajdujących się na terytorium danego państwa członkowskiego: maszyn produkcyjnych, pomieszczeń, środków transportu etc.

W świetle powyższego, uprawnione staje się przyjęcie, iż stałe miejsce prowadzenia działalności wymaga istnienia takiego zaplecza personalnego i technicznego, które ze względu na rodzaj prowadzonej przez podatnika działalności umożliwi mu jej prowadzenie w znacznym stopniu samodzielnie na terytorium tego państwa. Jeżeli bowiem znajdujące się na terytorium tego kraju aktywa personalne czy techniczne będą cechować się jedynie walorem subsydiarności czy też pomocniczego charakteru dla działalności podstawowej, to nie będą mogły być uznane za konstytuujące stałe miejsce prowadzenia działalności.

  1. Obecność zasobów ludzkich

Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Spółka nie zatrudnia na terytorium Polski pracowników, za wyjątkiem dwóch osób, których głównym zadaniem jest nawiązywanie i utrzymywanie relacji z klientami zainteresowanymi nabyciem produktów Spółki. Ponadto, żadna ze wskazanych osób nie ma umocowania do podejmowania ostatecznych decyzji o sprzedaży Systemów - wszystkie wiążące decyzje związane z prowadzoną działalnością będą bowiem podejmowane przez Spółkę w Danii. Mając na uwadze powyższe nie można mówić o jakiejkolwiek niezależności przyznanej obecnym na terytorium Polski osobom zatrudnianym przez Spółkę.

Analogiczne stanowisko prezentowane jest w podobnych sytuacjach w orzecznictwie. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 21 czerwca 2012 r. (IBPP2/443-284/12/IK) rozstrzygając, że podatnik nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Wielkiej Brytanii podkreślał, iż „decyzje związane z działalnością prowadzoną na terytorium Wielkiej Brytanii podejmowane są w Polsce; osoba upoważniona do ich reprezentowania również urzęduje w Polsce. Zatem Wnioskodawca nie posiada własnego personelu w stopniu wystarczającym do umożliwienia sporządzania umów bądź podejmowania decyzji w zakresie zarządzania oraz nie posiada urządzeń technicznych”.

Ponadto, warto tu zwrócić uwagę na przywołany wcześniej wyrok TSUE w sprawie ARO Lease BV (C-190/95 z dnia 17 lipca 1997 r.), w którym Trybunał potwierdził, iż stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej nie wystąpi w państwie, w którym firma nie będzie posiadać personelu oraz struktury organizacyjnej w stopniu umożliwiającym sporządzanie umów bądź podejmowanie decyzji.

Takie rozumienie zasady niezależności względem zasobów ludzkich zdają prezentować się również polskie organy podatkowe. Dla przykładu, w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 grudnia 2012 r. (IBPP2/443-869/12/KO) organ zgodził się z wnioskodawcą, powołując się na ww. wyrok i uznając, że „powyższe osoby z racji swojego wykształcenia oraz specjalizacji zawodowej oraz w szczególności z racji zasad obowiązujących w X nie są w stanie sporządzać umów lub podejmować decyzji co do zarządzania Spółką, takie funkcje pełni zarząd spółki zlokalizowany w jej siedzibie. (...) Dokonując zatem oceny stanowiska Wnioskodawcy, należy stwierdzić, że zarówno wcześniej X jak i Wnioskodawca (Oddział) nie posiadają na terytorium kraju stałego miejsca prowadzenia działalności.

Przenosząc powyższą argumentację na grunt niniejszej sprawy, należy podkreślić, że osoby działające na rzecz Spółki na terytorium Polski wykonują jedynie czynności pomocnicze w stosunku do głównego przedmiotu działalności Spółki (jaką jest projektowanie, produkcja i dostarczanie Systemów), a nawet w ramach wykonywania tych czynności pomocniczych są całkowicie zależne od władz Spółki w Danii, które ostatecznie akceptują zamówienia zebrane od klientów w Polsce. Jednocześnie Spółka nie zatrudnia w Polsce inżynierów czy pracowników produkcji, którzy byliby w stanie prowadzić zasadniczą działalność gospodarczą wykonywaną przez Spółkę tj. projektować i produkować Systemy.

Podsumowując, nie sposób uznać, iż Spółka będzie posiadała na terytorium Polski wystarczające zaplecze personalne, które pozwalałoby na prowadzenie działalności na terytorium Polski w sposób stały i niezależny, co skutkowałoby powstaniem stałego miejsca prowadzania działalności.

  1. Obecność zasobów technicznych

Wnioskodawca nie będzie posiadał również na terenie Polski żadnych istotnych zasobów technicznych, innymi słowy infrastruktury technicznej - tj. maszyn, magazynów, biur, itp.

Należy bowiem podkreślić, że Spółka nie wynajmuje żadnych pomieszczeń przemysłowych bądź przestrzeni biurowych. Nie posiada również jakichkolwiek innych nieruchomości. Jednocześnie pokrywanie przez Spółkę kosztów użytkowania samochodu służbowego, laptopa i telefonu nie sposób traktować jako posiadanie wystarczającej infrastruktury technicznej, które konstytuowałoby na terenie Polski stałe miejsce prowadzenia działalności. Należy bowiem pamiętać, że podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie i produkcja Systemów. Działalność ta wymaga zaangażowania specjalistycznej infrastruktury technicznej takiej jak np. maszyny produkcyjne. Jednocześnie urządzenia takie jak samochód, laptop i telefon nie są infrastrukturą wprost związaną z podstawowym przedmiotem działalności Spółki, jakim jest produkcja, instalacja oraz serwis systemów nawilżania wysokociśnieniowego. Osoby, którymi posługuje się Spółka na terytorium Polski nie byłyby w stanie, korzystając z ww. urządzeń, samodzielnie wykonywać czynności będących przedmiotem działalności Spółki, tj. projektować, produkować i instalować Systemy. Tym samym nie sposób uznać, że Spółka posiada w Polsce infrastrukturę techniczną pozwalającą na wykonywanie w sposób niezależny i samodzielny czynności będących przedmiotem działalności Spółki.

Analogiczne stanowisko zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 16 września 2011 r. (IPPP3/443-842/11-4/MPe), który wskazał, że: „Analizując powyższe kryteria w kontekście opisu sprawy, stwierdzić należy, że Spółka nie posiada stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada na terytorium kraju własnego zaplecza materialnego w postaci magazynów, nieruchomości itp. Korzysta jedynie z infrastruktury Zleceniobiorcy.

Ponadto, jak wskazano w cytowanej wcześniej interpretacji (sygn. IBPP2/443-869/12/KO): „środki techniczne oraz wyposażenie posiadane przez Wnioskodawcę a wcześniej przez X w Polsce nie były i nie są wystarczające do ewentualnego niezależnego wykonywania działalności gospodarczej w Polsce (produkcji oraz dostawy cyklotronu traktowanego jako całość) z uwagi, iż cyklotron stanowi urządzenie wysoce zaawansowane technologicznie.

Podsumowując powyższe, fakt ponoszenia kosztów związanych z użytkowaniem samochodów, laptopów, telefonów komórkowych oraz drobnych narzędzi nie powinien kreować stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.

  1. Stałość i niezależność prowadzonej działalności

W opinii Spółki, wskazane powyżej warunki prowadzenia działalności na terytorium Polski tj. brak własnej infrastruktury technicznej oraz zaplecza personalnego wskazują, że również warunek stałości i niezależności prowadzenia działalności na terytorium Polski nie będzie spełniony.

Przedmiotem działalności Spółki jest projektowanie, produkcja, sprzedaż, instalacja oraz serwis systemów nawilżania wysokociśnieniowego charakteryzujących się znaczną złożonością przemysłową. Wnioskodawca, na terytorium Danii, decyduje zatem o funkcjonalności i technologii wytwarzania produktów, doborze materiałów i zasobów zużywanych w procesie produkcji. Jak wskazano w stanie faktycznym, zarząd duński jest również umocowany do akceptowania ofert oraz zamówień. Względem tych ostatnich, co do ich zatwierdzania, ma pełną autonomię.

Zakres obowiązków powierzonych zaledwie dwóm osobom znajdującym się w Polsce świadczy o ich charakterze reprezentacyjnym, przedstawicielskim; osoby te nie mają wystarczających zasobów technicznych, ani ludzkich, aby sprzedawane towary wyprodukować, ani aby je sprzedać, ani aby je samodzielnie dostarczyć do klienta, a właśnie na tym polega działalność gospodarcza Spółki. Wszystkie te funkcje składające się na działalność gospodarczą Spółki pełnione są przez „centralę” w Danii i nie mogą być pełnione przez osoby w Polsce.

W świetle powoływanych wyroków TSUE oraz interpretacji podatkowych polskich organów nie można mówić zatem o niezależności tych osób względem działalności Spółki na terenie Danii. Nie można mówić o tym, że przez te osoby prowadzona jest jakakolwiek działalność gospodarcza. Jedyna działalność gospodarcza Spółki polega na dostarczaniu wyprodukowanych towarów z Danii do Polski (przy śladowym wsparciu tego procesu przez osoby znajdujące się w Polsce).

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, powołując się na wyroki zapadłe w podobnym stanie faktycznym, podkreślono istotę przesłanki niezależności, której wystąpienie pozwalałoby rozważać zaistnienie stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej. W ww. wyroku Trybunał orzekł, że „zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. 1-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Nie sposób uznać, że w przypadku Spółki działalność wykonywana na terenie Polski jest w jakikolwiek sposób niezależna. Skoro bowiem Spółka nie posiada na terenie Polski ani odpowiedniego zaplecza personalnego ani zaplecza technicznego pozwalającego na prowadzenie czynności, będących zasadniczym przedmiotem działalności gospodarczej Spółki, a dodatkowo osoby, którymi posługuje się Spółka na terytorium Polski nie są umocowane do samodzielnej akceptacji zebranych zamówień, to działalność Spółki nie jest niezależna.

Organ podatkowy w przywoływanej wcześniej interpretacji indywidualnej (sygn. IBPP2/443-869/12/KO), w podobnym stanie faktycznym wskazał brak odpowiedniej niezależności skutkujący brakiem stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, wywodząc, iż „z uwagi na zaawansowaną technologicznie budowę cyklotronu, jedynie część prac realizowana w ramach projektu (polegająca, m.in. na instalacji i kalibracji urządzenia) wykonywana jest w Polsce. Tym samym zakres obowiązków realizowanych przez wskazywane powyżej osoby dotyczy tej części prac, która jest niezbędna do zrealizowania całego projektu. Nie dotyczy natomiast obszaru zarządzania działalnością X w Polsce, takie funkcje pełni zarząd spółki zlokalizowany w jej siedzibie. Podobnie jest w przypadku uprawnienia do podpisywania umów; takie kompetencje, co do zasady, przysługują jedynie zarządowi.

Zatem w świetle art. 11 Rozporządzenia i powoływanych wyroków oraz interpretacji, Spółka nie prowadzi na terytorium Polski działalności w sposób niezależny w stosunku do działalności głównej.

Podsumowanie

Reasumując, w przypadku przedstawionego opisu zaistniałego stanu faktycznego nie dojdzie do spełnienia żadnego z kryteriów, które w świetle obowiązujących przepisów oraz praktyki orzeczniczej muszą zostać kumulatywnie zrealizowane, aby można było stwierdzić, iż określony podmiot posiada w danym kraju stałe miejsce prowadzenia działalności.

Jak wskazała Spółka:

  • na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej brak będzie wystarczającego zaplecza personalnego, koniecznego do prowadzenia działalności gospodarczej,
  • na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej brak będzie zaplecza technicznego, niezbędnego do wykonywania ww. działalności zgodnie z przedmiotem działalności Spółki,
  • działalność prowadzona na terytorium Polski nie będzie miała charakteru niezależnego w stosunku do działalności w Danii.

W świetle powyższego brak jest możliwości by uznać, iż Spółka może zostać uznana za posiadającą stałe miejsce prowadzenia działalności w Polsce.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy - przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy - przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca z siedzibą w Danii zajmuje się projektowaniem, produkcją, sprzedażą, instalacją oraz serwisem systemów nawilżania wysokociśnieniowego dla podmiotów gospodarczych. Spółka prowadzi wskazaną działalność gospodarczą na terytorium Danii, skąd dokonuje sprzedaży Systemów na teren całej Europy, Azji oraz Ameryki Północnej, przy czym Systemy są produkowane w fabryce Spółki zlokalizowanej w Danii.

Jednym z rynków zbytu Systemów jest terytorium Polski. Sprzedaż ta odbywa się w ten sposób, że polscy klienci Spółki składają zamówienia na Systemy. Następnie Systemy są produkowane w Danii oraz wysyłane i instalowane w Polsce. Następuje zatem wysyłka gotowych Systemów z terytorium Danii na terytorium Polski. Proces instalacji Systemów u klienta nie jest skomplikowany i wymaga jedynie dokonania stosunkowo prostych czynności technicznych. Po zainstalowaniu Systemów, jeżeli występuje taka konieczność, są one również serwisowane przez Spółkę.

Z uwagi na niewielki poziom skomplikowania czynności dokonywanych na terytorium Polski, Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników, oprócz dwóch osób, których głównym zadaniem jest promowanie produktów Spółki, nawiązywanie relacji z klientami na terenie Polski oraz zbieranie i przekazywanie zamówień na Systemy pracownikom Spółki w Danii. Osoby te mogą przedstawiać ofertę Spółki i zbierać zamówienia, przy czym jedynymi osobami, które mogą potwierdzać przyjęcie i realizację zamówień są osoby zarządzające Spółką w Danii. Ponadto, jedna ze wskazanych osób świadczy usługi opieki technicznej, jeżeli taka pomoc jest wymagana przez klientów Spółki. Z uwagi na to, że osoba ta zasadniczo wykonuje jedynie proste czynności techniczne, w sporadycznych sytuacjach, gdy instalacja lub serwisowanie Systemów tego wymaga, Spółka wysyła do Polski swoich duńskich pracowników.

Wnioskodawca nie jest właścicielem, nie posiada, nie najmuje bądź w inny sposób nie wykorzystuje jakiejkolwiek nieruchomości na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada również jakiejkolwiek innej infrastruktury technicznej na terytorium Polski.

Spółka jedynie może wyposażać osoby nawiązujące i podtrzymujące relacje z klientami w takie urządzenia jak samochód, telefon komórkowy, laptop czy też inne drobne narzędzia przydatne w serwisowaniu Systemów.

Spółka nie była w przeszłości zarejestrowana w Polsce dla celów rozliczeń jakichkolwiek podatków, nie posiada oddziału ani przedstawicielstwa w Polsce.

Wątpliwości Wnioskodawcy sprowadzają się do ustalenia czy w świetle opisu zaistniałego stanu faktycznego należy uznać, że Wnioskodawca nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.

Dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

  1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
  2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
  3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
  4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

W wyroku C-73/06 z dnia 28 czerwca 2007 r. w sprawie Planzer Luxembourg Sarl przeciwko Bundeszentralamt fur Steuern, w którym podstawowym zagadnieniem było określenie pojęcia siedziby dla celów działalności gospodarczej w kontekście prawa do zwrotu podatku od wartości dodanej podatnikom niemającym siedziby na terytorium Wspólnoty, odnośnie stałego miejsca prowadzenia działalności należy przytoczyć pkt 54 orzeczenia, w myśl którego: „Zgodnie z utrwaloną linią orzecznictwa w dziedzinie podatku VAT pojęcie stałego przedsiębiorstwa wymaga minimalnej trwałości poprzez zgromadzenie stałych zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych dla świadczenia określonych usług (zob. wyrok z dnia 4 lipca 1985 r. w sprawie 168/84 Berkholz, Rec. str. 2251, pkt 18; ww. wyrok w sprawie DFDS, pkt 20 oraz wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie C-190/95 ARO Lease, Rec. str. I-4383, pkt 15). Owa minimalna trwałość oznacza zatem wystarczający stopień trwałości oraz strukturę, która z punktu widzenia zasobów ludzkich i technicznych jest w stanie umożliwić świadczenie danych usług w sposób niezależny (zob. ww. wyrok w sprawie ARO Lease, pkt 16)”.

Warto także przytoczyć wyrok w sprawie C-231/94 pomiędzy Faaborg-Gelting Linien A/S a Finanzamt Flensburg (Niemcy), w którym Europejski Trybunał Sprawiedliwości wskazał, że jedną z przesłanek stałego miejsca prowadzenia działalności jest określona minimalna skala działalności, tzn. w miejscu tym znajdują się zarówno środki rzeczowe, jak i personel, który samodzielnie może świadczyć określone czynności.

Ponadto, jak podkreśla TSUE w wyroku C-190/95 w sprawie ARO Lease (powołanym również przez Wnioskodawcę) „przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie miejsca stałego prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Zatem, koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać – na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności – porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Analizując powyższe przepisy oraz biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku stan faktyczny należy stwierdzić, że Wnioskodawca w związku z opisaną działalnością nie będzie posiadał na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności. Na powyższe stwierdzenie wskazuje opis sprawy przedstawiony przez Wnioskodawcę, z którego wynika, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą na terytorium Danii, skąd dokonuje sprzedaży Systemów na teren całej Europy, Azji oraz Ameryki Północnej, przy czym Systemy są produkowane w fabryce Spółki zlokalizowanej w Danii. Spółka nie zatrudnia w Polsce pracowników, oprócz dwóch osób, których głównym zadaniem jest promowanie produktów Spółki, nawiązywanie relacji z klientami na terenie Polski oraz zbieranie i przekazywanie zamówień na Systemy pracownikom Spółki w Danii. Osoby te mogą przedstawiać ofertę Spółki i zbierać zamówienia, przy czym jedynymi osobami, które mogą potwierdzać przyjęcie i realizację zamówień są osoby zarządzające Spółką w Danii. Ponadto, jedna ze wskazanych osób świadczy usługi opieki technicznej, jeżeli taka pomoc jest wymagana przez klientów Spółki. Z uwagi na to, że osoba ta zasadniczo wykonuje jedynie proste czynności techniczne, w sporadycznych sytuacjach, gdy instalacja lub serwisowanie Systemów tego wymaga, Spółka wysyła do Polski swoich duńskich pracowników. Wnioskodawca nie jest właścicielem, nie posiada, nie najmuje bądź w inny sposób nie wykorzystuje jakiejkolwiek nieruchomości na terytorium Polski. Wnioskodawca nie posiada również jakiejkolwiek innej infrastruktury technicznej na terytorium Polski. Spółka jedynie może wyposażać osoby nawiązujące i podtrzymujące relacje z klientami w takie urządzenia jak samochód, telefon komórkowy, laptop czy też inne drobne narzędzia przydatne w serwisowaniu Systemów. Tym samym, przy tak przedstawionym opisie sprawy, należy stwierdzić, że Wnioskodawca nie dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności.

W przedstawionym przypadku wykorzystanie w Polsce jedynie zasobów personalnych Spółki, tj. dwóch osób, których głównym zadaniem jest promowanie produktów Spółki, nawiązywanie relacji z klientami na terenie Polski oraz zbieranie i przekazywanie zamówień na Systemy pracownikom Spółki w Danii, z których jedna osoba ponadto świadczy usługi opieki technicznej oraz duńskich pracowników wysyłanych do Polski gdy instalacja lub serwisowanie Systemów tego wymaga, nie kwalifikuje prowadzonej aktywności Spółki na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. Ponadto pracownicy Spółki nie wykonują na terenie kraju czynności, które są związane z podstawową działalnością Wnioskodawcy w zakresie projektowania i produkcji systemów nawilżania wysokociśnieniowego, które ma miejsce w Danii. W konsekwencji, Wnioskodawca w związku z opisanymi czynnościami nie posiada na terytorium Polski stałego miejsca prowadzenia działalności dla celów VAT.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia przedstawionego w stanie faktycznym.

Ponadto tut. Organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga powinna czynić zadość wymaganiom pisma w postępowaniu sądowym, a ponadto zawierać: wskazanie zaskarżonej decyzji, postanowienia, innego aktu lub czynności, oznaczenie organu, którego działania, bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania skarga dotyczy, określenie naruszenia prawa lub interesu prawnego, w przypadkach, o których mowa w art. 52 § 3 i 4, dowód, że skarżący wezwał właściwy organ do usunięcia naruszenia prawa (art. 57 § 1 pkt 1 - 4 ww. ustawy). Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.