0114-KDIP1-2.4012.683.2017.2.MC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług bieżącego wsparcia sprzedaży jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Polski na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 1 grudnia 2017 r. (data wpływu 6 grudnia 2017 r.) uzupełnionym w dniu 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 19 stycznia 2018 r. (skutecznie doręczone w dniu 22 stycznia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz ustalania miejsca opodatkowania usług bieżącego wsparcia sprzedaży – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 grudnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia czy Wnioskodawca posiada w Polsce stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oraz ustalania miejsca opodatkowania usług bieżącego wsparcia sprzedaży.

Wniosek uzupełniony został pismem z dnia 24 stycznia 2017 r., złożonym w dniu 25 stycznia 2018 r. (data wpływu 31 stycznia 2018 r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu z dnia 19 stycznia 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spółka R. GmbH (dalej „Spółka”) jest jednym z podmiotów należących do międzynarodowej grupy Y. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz dystrybucja wyrobów armatury łazienkowej. Dotychczas Spółka funkcjonowała na terytorium Polski jako przedstawicielstwo handlowe innej Spółki z grupy Y. - Spółki C. Ltd (dalej: „C.”) z siedzibą w Wielkiej Brytanii. W związku z planową reorganizacją w ramach grupy Y. planowana jest zmiana modelu dystrybucji towarów. Spółka będzie bezpośrednio sprzedawać towary na terytorium Polski oraz innych europejskich krajów, wysyłając je z magazynu położonego na terytorium kraju. Odbiorcami towarów Spółki są odbiorcy hurtowi oraz detaliczni działający w branży sanitarnej.

W celu prowadzenia działalności dystrybucyjnej (a więc i czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) na terytorium kraju, Spółka zamierza nabywać od C. usługi bieżącego wsparcia sprzedaży, na które składać się będą między innymi:

  • przetwarzanie zamówień, utrzymywanie relacji z klientami;
  • zapewnienie powierzchni magazynowej;
  • zapewnienie transportu dystrybuowanych do klientów towarów (w tym załadunek, przeładunek, wyładunek etc.);
  • wsparcie w bieżącej obsłudze magazynowej, wsparcie działalności sprzedażowej - pakowanie towarów, przygotowywanie ich do wysyłki;
  • dostarczanie usług zarządzania jakością (np. kontrola jakości, weryfikacja reklamacji);
  • doradztwo dotyczące prowadzenia działalności oraz zarządzania w tym planowania łańcucha dostaw;
  • wsparcie w zakresie usług finansowych, w tym przygotowywanie deklaracji VAT, informacji podsumowujących oraz JPK.

Ww. usługi świadczone na rzecz Spółki realizowane są przez pracowników C. bądź podwykonawców C. w oparciu o ramową umowę zwartą pomiędzy Spółką a C., zwartą na czas nieokreślony. Podkreślenia wymaga fakt, iż C. nie wykonuje podobnych usług na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Głównym przedmiotem działalności C. jest bowiem dystrybucja armatury do hydrauliki, ogrzewania, klimatyzacji i chłodnictwa. Na potrzeby swojej własnej działalności dystrybucyjnej C. korzysta z powierzchni magazynowej.

Godny zaznaczenia jest fakt, iż Umowa Spółki z C. nie przewiduje udostępniania Spółce całości lub wyraźnie określonej części powierzchni magazynu C. lecz zapewnienie ww. usług związanych z magazynowaniem towaru, co należy odróżnić od najmu powierzchni magazynowej.

Pracownicy Spółki nie będą mieli dostępu do pomieszczeń, powierzchni magazynowej C. jak również nie będą „odwiedzali” magazynu C. celem nadzorowania, monitorowania prac wykonywanych w ramach umowy.

C. będzie obciążać Spółkę fakturami za miesięczne okresy rozliczeniowe. C. ma na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT, jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce.

Negocjacje handlowe, zwieranie umów z odbiorcami towarów Spółka będzie realizować bezpośrednio z centrali tj. z terytorium Niemiec (pracownicy C. nie są angażowani w tą sferę aktywności Spółki). Geograficznie, działalność Spółki można podzielić w sposób następujący:

  1. management, wszelkiego rodzaju decyzje o charakterze zarządczym, dział sprzedaży (przyjmowanie zamówień, zawieranie umów sprzedaży), rozwój produktu (product development), marketing, księgowość jest przez Spółkę prowadzona całkowicie na terytorium Niemiec;
  2. obsługa klienta (np. reklamacje, zwroty) realizowana jest zarówno na terytorium Niemiec jak Polski (w ramach usług C.);
  3. magazynowanie towarów, ich pakowanie oraz wysyłka, kontrola jakości oraz sprawozdawczość VAT wykonywana jest/będzie na terytorium Polski (w ramach usług C.).

Na terytorium kraju Spółka nie posiada własnego personelu. Spółka, poza usługami wskazanymi w ww. umowie nie będzie posiadać również zaplecza technicznego w postaci nieruchomości, maszyn, samochodów oraz innych urządzeń. Spółka nie nabywa innych niż ww. usług ani towarów od podmiotów innych niż C. Spółka nie posiada na terytorium Polski biura, ani żadnej innej stałej placówki za pomocą której, prowadzona by była działalność gospodarcza. Wyraźnie podkreślić trzeba fakt, iż spółka C. nie działa jako przedstawiciel zależny Spółki - C. nie jest zależny ekonomicznie ani prawnie od Spółki, nie posiada pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki, ani nie będzie całkowicie kontrolowany przez Spółkę. Zgodnie z założeniami umowy, C. ponosi odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonuje swoją działalność wyłącznie na własny rachunek.

W związku z wyżej opisaną restrukturyzacją oraz zawarciem umowy z C., Spółka pragnie uzyskać interpretację, czy opisany powyżej model prowadzenia działalności konstytuuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o VAT oraz zakładu podatkowego w myśl przepisów ustawy o CIT. Powyższe bowiem może determinować istotne konsekwencje w zakresie rozliczania przez Spółkę podatku VAT oraz podatku dochodowego w Polsce.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu o wskazanie (należy szczegółowo i precyzyjnie opisać) jak przebiega i jak jest organizowana dystrybucja wyrobów przez Wnioskodawcę wskazał „Spółka nabyła od C. zapas materiałów oraz dokonuje dalszych nabyć towarów od podmiotu z Chin. Towar importowany jest przez Spółkę na terytorium kraju i transportowany jest do placówki C.

Kontakt z kontrahentami, negocjacje handlowe, zwieranie umów z odbiorcami towarów Spółka realizuje bezpośrednio z centrali tj. z terytorium Niemiec (pracownicy C. nie są angażowani w tą sferę aktywności Spółki).

Podkreślenia wymaga fakt, iż operacje magazynowe (składowanie i handling) nie stanowią i nie będą świadczenia głównego przedmiotu umowy pomiędzy C. a Spółką. Spółka nie posiada prawa używania całości lub części wyraźnie oznaczonej nieruchomości.

W przypadku pozyskania klienta na towar, Spółka przekazuje dyspozycję dla C. dot. ilości, rodzajów towarów oraz danych klienta. C. zgodnie z umową odpowiedzialny jest za przetworzenie zamówienia - załadunek, transport oraz rozładunek towarów do lokalizacji wskazanych przez klientów Spółki.”.

Wnioskodawca w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie jakie towary są magazynowane na terytorium Polski tj. czy są to towary wyprodukowane przez Wnioskodawcę, czy są to towary zakupione przez Wnioskodawcę wskazał „W głównej mierze towary dystrybuowane przez Spółkę na terytorium Polski są przez nią uprzednio nabywane z innych krajów (gównie Chiny).”.

Ponadto w uzupełnieniu wniosku będącym odpowiedzią na wezwanie tut. Organu o wskazanie przez jaki okres towary są magazynowane na terytorium Polski przez firmę C. przed ich sprzedażą Wnioskodawca wskazał „Nie ma zdefiniowanego „okresu czasu”, przez który towary będą składowane przez C. na rzecz Spółki. Nabywane usługi nie stanowią najmu powierzchni magazynowej lecz kompleksowe wsparcie logistyczne sprzedaży Spółki. Towar będzie dostarczany do C., która zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem transportować będzie towar do klientów Spółki.”.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie (odpowiednio w zależności od zakresu nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji – pytania nr 1) rodzaju świadczeń, których dotyczy nowo sformułowany przedmiot interpretacji (pytanie), w tym dokładne i precyzyjne opisanie na czym one polegają, w jaki sposób są realizowane, czego dotyczą itp. Wnioskodawca wskazał „Usługi bieżącego wsparcia sprzedaży na podstawie umowy pomiędzy Spółką a C. (szerzej scharakteryzowane w opisie stanu faktycznego do wniosku).”.

Natomiast w odpowiedzi na wezwanie tut. Organu o wskazanie (odpowiednio w zależności od zakresu nowo sformułowanego przedmiotu interpretacji – pytania nr 1) informacji dotyczących kontrahentów (przy czym tut. Organ zaznacza, że nie wzywa o dane teleadresowe kontrahentów lecz informacje dotyczące państwa w którym znajduje się siedziba danego kontrahenta, posiadania przez kontrahenta w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności, informacje dotyczące rejestracji danego kontrahenta jako podatnika podatku od wartości dodanej, podatnika VAT czynnego, podatnika VAT UE itp.) Wnioskodawca wskazał „Odbiorcami towarów Spółki są w głównej mierze krajowi i unijni odbiorcy hurtowi oraz detaliczni działający w branży sanitarnej będący podatnikami VAT bądź podatnikami podatku od wartości dodanej.”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie w zakresie podatku od towarów i usług (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku z dnia 23 stycznia 2018 r.):

Czy w świetle wskazanego opisu stanu faktycznego należy uznać, że aktywność Spółki na terytorium kraju determinuje obowiązek rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej (dalej: SMPDG) w rozumieniu przepisów o VAT, a w konsekwencji nabywane przez Spółkę usługi bieżącego wsparcia sprzedaży na terytorium kraju powinny być opodatkowane na terytorium kraju stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy o VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

Nie będzie posiadać SMPDG w Polsce, a w konsekwencji nabywane usługi bieżącego wsparcia sprzedaży powinny zostać opodatkowane zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT tj. w miejscu, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej (tu: Niemcy).

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy o VAT, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i la, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Z kolei, na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy o VAT, w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

W myśl natomiast art. 17 ustawy o VAT, w określonych przypadkach, podatnikiem zobowiązanym do rozliczenia podatku z tytułu usług świadczonych przez podmioty niemające siedziby działalności gospodarczej lub stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju jest usługobiorca.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

  • usługodawcą jest podatnik nieposiadający siedziby działalności gospodarczej oraz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju, a w przypadku usług, do których stosuje się art. 28e, podatnik ten nie jest zarejestrowany zgodnie z art. 96 ust. 4,
  • usługobiorcą jest:
    1. w przypadku usług, do których stosuje się art. 28b - podatnik, o którym mowa w art. 15, lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4;
    2. w pozostałych przypadkach - podatnik, o którym mowa w art. 15, posiadający siedzibę działalności gospodarczej lub stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium kraju lub osoba prawna niebędąca podatnikiem, o którym mowa w art. 15, posiadająca siedzibę na terytorium kraju i zarejestrowana lub obowiązana do zarejestrowania zgodnie z art. 97 ust. 4.

Ponieważ Spółka nie posiada siedziby na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, dla ustalenia miejsca świadczenia/opodatkowania usług nabywanych przez Spółkę, konieczne jest ustalenie, czy będzie posiadała ona na terytorium Polski stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Należy zaznaczyć, iż zarówno przepisy ustawy o VAT, jak również przepisy wykonawcze do tej ustawy nie definiują pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”. Odnosząc się do słownika języka polskiego - „stały” to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. SMPDG zatem musi się charakteryzować pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu w sposób nieprzemijający czy też okresowy.

Podkreślenia wymaga, iż „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” zostało zdefiniowane w Rozporządzeniu Wykonawczym Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. do Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawne wspólnego systemu od wartości dodanej (dalej: rozporządzenie wykonawcze).

Posiłkując się art. 11 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego „na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.”

Użycie przez ustawodawcę wspólnotowego nieostrych sformułowań np. wystarczająca stałość, odpowiednia struktura, zaplecze personalne i techniczne powoduje, iż koniecznym staje się zdekodowanie i wyjaśnienie treści tych sformułowań w drodze analiz w/w wyroków TSUE oraz polskich sądów administracyjnych.

W wyroku z dnia 16 października 2014 r., w sprawie C-605/12 TSUE orzekł, iż do uznania istnienia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony oraz zapleczem, które jest jego własnością. Zdaniem TSUE decydujące jest to, aby dane miejsce prowadzenia działalności miało możliwość odbioru i wykorzystywania nabytych usług do własnych potrzeb.

Mając na uwadze powyższą definicję, przyjąć można, że elementami niezbędnymi łącznie do ukonstytuowania stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej są:

  1. Stałość - czas, w trakcie którego utrzymywane jest SMPDG;
  2. Zaplecze techniczne;
  3. Zaplecze personalne;
  4. Oraz możliwość odbioru i wykorzystania usług świadczonych do własnych potrzeb poprzez możliwość zawierania umów i podejmowania decyzji.

W ocenie Spółki fakt, iż nie dysponuje ona na terytorium kraju własnym personelem, a działalność o charakterze pomocniczym i przygotowawczym związana z realizowanymi dostawami realizowana jest przez podmiot zewnętrzny (C.) determinuje wniosek, iż Spółka nie posiada odpowiedniego zaplecza personalnego niezbędnego dla ukonstytuowania SMPDG w Polsce.

Podkreślić należy, że do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie wyłącznie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym. We wskazanym stanie faktycznym kontroli takiej po stronie Spółki nie ma, z uwagi na fakt, że to C. jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący ww. czynności na rzecz Spółki ponosi w pełni ryzyka i odpowiedzialność za realizowane usługi na rzecz Spółki. C. nie jest związany w realizacji usług wsparcia sprzedaży szczegółowymi wytycznymi Spółki a co za tym idzie realizuje je całkowicie samodzielnie przy zachowaniu należytej staranności i profesjonalizmu.

Spółka nie będzie spełniała łącznie wszystkich wyżej wskazanych przesłanek niezbędnych do rozpoznania stałego miejsca prowadzenia działalności również dlatego, że stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Niezależność ta objawia się w możliwości sporządzania umów bądź podejmowania decyzji o charakterze zarządczym w imieniu Spółki przez takie stałe miejsce prowadzenia działalności. W opisanym stanie faktycznym, decyzje o charakterze zarządczym podejmowane są wyłącznie przez centralę Spółki, bezpośrednio z Niemiec.

W tym miejscu warto przytoczyć wyrok z dnia 17 lipca 1997 r. w sprawie ARO Lease BV przeciwko Inspecteur van de Belastingdienst Grote Ondernemingen te Amsterdam (C-190/95), w którym TSUE stwierdził (pkt 16 orzeczenia), że stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość prowadzenia działalności w sposób niezależny. Oznacza to zdaniem TSUE, że takie stałe miejsce prowadzenia działalności musi mieć możliwość:

  • sporządzania umów bądź;
  • podejmowania decyzji o charakterze zarządczym.

W orzeczeniu tym Trybunał wskazał, że przedsiębiorstwo, które nie posiada w państwie członkowskim ani własnego personelu, ani struktury organizacyjnej, która cechuje się wystarczającym stopniem trwałości, aby zapewnić ramy, w których mogłyby być zawierane umowy i podejmowane decyzje w zakresie zarządzania, nie może być uznane za posiadające stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie.

Reasumując, biorąc pod uwagę definicję zawartą w Rozporządzeniu 282/2011, a także kryteria sformułowane w orzecznictwie TSUE Spółka stoi na stanowisku, iż w przedstawionym stanie faktycznym Spółka nie będzie posiadać w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatne świadczenie usług, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia (określanym na podstawie przepisów ustawy) jest terytorium kraju, przez które - w myśl definicji zawartej w art. 2 pkt 1 ustawy - rozumie się terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Według art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy, w przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z okoliczności przedmiotowej sprawy wynika, że Wnioskodawca jest jednym z podmiotów należących do międzynarodowej grupy Y. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest produkcja oraz dystrybucja wyrobów armatury łazienkowej. Dotychczas Spółka funkcjonowała na terytorium Polski jako przedstawicielstwo handlowe innej Spółki z grupy Y. - Spółki C. Ltd (C.) z siedzibą w Wielkiej Brytanii. W związku z planową reorganizacją w ramach grupy Y. planowana jest zmiana modelu dystrybucji towarów. Spółka będzie bezpośrednio sprzedawać towary na terytorium Polski oraz innych europejskich krajów, wysyłając je z magazynu położonego na terytorium kraju. Odbiorcami towarów Spółki są odbiorcy hurtowi oraz detaliczni działający w branży sanitarnej. W celu prowadzenia działalności dystrybucyjnej (a więc i czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług) na terytorium kraju, Spółka zamierza nabywać od C. usługi bieżącego wsparcia sprzedaży, na które składać się będą między innymi przetwarzanie zamówień, utrzymywanie relacji z klientami, zapewnienie powierzchni magazynowej, zapewnienie transportu dystrybuowanych do klientów towarów (w tym załadunek, przeładunek, wyładunek etc.), wsparcie w bieżącej obsłudze magazynowej, wsparcie działalności sprzedażowej - pakowanie towarów, przygotowywanie ich do wysyłki, dostarczanie usług zarządzania jakością (np. kontrola jakości, weryfikacja reklamacji), doradztwo dotyczące prowadzenia działalności oraz zarządzania w tym planowania łańcucha dostaw, wsparcie w zakresie usług finansowych, w tym przygotowywanie deklaracji VAT, informacji podsumowujących oraz JPK. Usługi świadczone na rzecz Spółki realizowane są przez pracowników C. bądź podwykonawców C. w oparciu o ramową umowę zwartą pomiędzy Spółką a C. na czas nieokreślony. C. nie wykonuje podobnych usług na rzecz innych podmiotów gospodarczych. Głównym przedmiotem działalności C. jest bowiem dystrybucja armatury do hydrauliki, ogrzewania, klimatyzacji i chłodnictwa. Na potrzeby swojej własnej działalności dystrybucyjnej C. korzysta z powierzchni magazynowej. Umowa Spółki z C. nie przewiduje udostępniania Spółce całości lub wyraźnie określonej części powierzchni magazynu C. lecz zapewnienie ww. usług związanych z magazynowaniem towaru, co należy odróżnić od najmu powierzchni magazynowej. Pracownicy Spółki nie będą mieli dostępu do pomieszczeń, powierzchni magazynowej C. jak również nie będą „odwiedzali” magazynu C. celem nadzorowania, monitorowania prac wykonywanych w ramach umowy. C. będzie obciążać Spółkę fakturami za miesięczne okresy rozliczeniowe. C. ma na terytorium kraju stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy, jest również zarejestrowana jako czynny podatnik VAT w Polsce. Negocjacje handlowe, zwieranie umów z odbiorcami towarów Spółka będzie realizować bezpośrednio z centrali tj. z terytorium Niemiec (pracownicy C. nie są angażowani w tą sferę aktywności Spółki). Geograficznie, działalność Spółki można podzielić w sposób następujący:

  1. management, wszelkiego rodzaju decyzje o charakterze zarządczym, dział sprzedaży (przyjmowanie zamówień, zawieranie umów sprzedaży), rozwój produktu (product development), marketing, księgowość jest przez Spółkę prowadzona całkowicie na terytorium Niemiec;
  2. obsługa klienta (np. reklamacje, zwroty) realizowana jest zarówno na terytorium Niemiec jak Polski (w ramach usług C.);
  3. magazynowanie towarów ich pakowanie oraz wysyłka, kontrola jakości oraz sprawozdawczość VAT wykonywana jest/będzie na terytorium Polski (w ramach usług C.).

Na terytorium kraju Spółka nie posiada własnego personelu. Spółka, poza usługami wskazanymi w umowie nie będzie posiadała również zaplecza technicznego w postaci nieruchomości, maszyn, samochodów oraz innych urządzeń. Spółka nie nabywa innych niż ww. usług ani towarów od podmiotów innych niż C.. Spółka nie posiada na terytorium Polski biura, ani żadnej innej stałej placówki za pomocą której, prowadzona by była działalność gospodarcza. Spółka C. nie działa jako przedstawiciel zależny Spółki - C. nie jest zależny ekonomicznie ani prawnie od Spółki, nie posiada pełnomocnictwa do działania w imieniu Spółki, ani nie będzie całkowicie kontrolowany przez Spółkę. Zgodnie z założeniami umowy, C. ponosi odpowiedzialność za właściwe i terminowe wykonanie usług na rzecz Spółki i wykonuje swoją działalność wyłącznie na własny rachunek.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że Spółka nabyła od C. zapas materiałów oraz dokonuje dalszych nabyć towarów od podmiotu z Chin. Towar importowany jest przez Spółkę na terytorium kraju i transportowany jest do placówki C.. Kontakt z kontrahentami, negocjacje handlowe, zwieranie umów z odbiorcami towarów Spółka realizuje bezpośrednio z centrali tj. z terytorium Niemiec (pracownicy C. nie są angażowani w tą sferę aktywności Spółki). Operacje magazynowe (składowanie i handling) nie stanowią i nie będą świadczenia głównego przedmiotu umowy pomiędzy C. a Spółką. Spółka nie posiada prawa używania całości lub części wyraźnie oznaczonej nieruchomości. W przypadku pozyskania klienta na towar, Spółka przekazuje dyspozycję dla C. dot. ilości, rodzajów towarów oraz danych klienta. C. zgodnie z umową odpowiedzialny jest za przetworzenie zamówienia - załadunek, transport oraz rozładunek towarów do lokalizacji wskazanych przez klientów Spółki.

W głównej mierze towary dystrybuowane przez Spółkę na terytorium Polski są przez nią uprzednio nabywane z innych krajów (gównie Chiny). Nie ma zdefiniowanego okresu czasu, przez który towary będą składowane przez C. na rzecz Spółki. Nabywane usługi nie stanowią najmu powierzchni magazynowej lecz kompleksowe wsparcie logistyczne sprzedaży Spółki. Towar będzie dostarczany do C., która zgodnie z bieżącym zapotrzebowaniem transportować będzie towar do klientów Spółki. Odbiorcami towarów Spółki są w głównej mierze krajowi i unijni odbiorcy hurtowi oraz detaliczni działający w branży sanitarnej będący podatnikami VAT bądź podatnikami podatku od wartości dodanej.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą ustalenia czy Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, a w konsekwencji nabywane przez Wnioskodawcę usługi bieżącego wsparcia sprzedaży powinny być opodatkowane na terytorium kraju stosownie do art. 28b ust. 2 ustawy.

Odnosząc się do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących posiadania w Polsce stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej należy wskazać, że dla ujednolicenia stosowanych zasad dotyczących miejsca opodatkowania transakcji podlegających opodatkowaniu definicja „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej” została zawarta w Rozporządzeniu wykonawczym Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stosowanego w tym zakresie od dnia 1 lipca 2011 r. zwanego dalej „rozporządzeniem”.

Z części wstępnej (preambuły) - punkt (4) wynika, że podstawowym celem niniejszego rozporządzenia jest zapewnienie jednolitego stosowania obecnego systemu VAT, poprzez określenie przepisów wykonawczych do dyrektywy 2006/112/WE, w szczególności w odniesieniu do podatników, dostawy towarów i świadczenia usług oraz miejsca transakcji podlegających opodatkowaniu. Zgodnie z zasadą proporcjonalności określoną w art. 5 ust. 4 Traktatu o Unii Europejskiej niniejsze rozporządzenie nie wykracza poza to, co jest konieczne do osiągnięcia tego celu. Przyjęcie rozporządzenia, jako wiążącego i mającego bezpośrednie zastosowanie we wszystkich państwach członkowskich, w sposób najpełniejszy zapewnia jednolite stosowanie.

Natomiast w punkcie (14) stwierdzono, że aby zapewnić jednolite stosowanie zasad dotyczących miejsca dokonania transakcji podlegających opodatkowaniu, należy wyjaśnić pojęcia, takie jak: siedziba działalności gospodarczej podatnika, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, stałe miejsce zamieszkania oraz zwykłe miejsce pobytu. Stosowanie możliwie jak najbardziej precyzyjnych i obiektywnych kryteriów powinno ułatwić stosowanie tych pojęć w praktyce; należy przy tym uwzględniać orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości.

W myśl art. 11 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 44 dyrektywy 2006/112/WE „stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej” oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 rozporządzenia, na użytek stosowania następujących artykułów stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej oznacza dowolne miejsce - inne niż miejsce siedziby działalności gospodarczej podatnika, o którym mowa w art. 10 niniejszego rozporządzenia - które charakteryzuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu świadczenie usług, które wykonuje:

  1. art. 45 dyrektywy 2006/112/WE;
  2. począwszy od 1 stycznia 2013 r. - art. 56 ust. 2 akapit drugi dyrektywy 2006/112/WE;
  3. do 31 grudnia 2014 r. - art. 58 dyrektywy 2006/112/WE;
  4. art. 192a dyrektywy 2006/112/WE.

Fakt posiadania numeru identyfikacyjnego VAT sam w sobie nie jest wystarczający, by uznać, że podatnik posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (art. 11 ust. 3 rozporządzenia).

Na podstawie art. 53 ust. 1 rozporządzenia, na użytek stosowania art. 192a dyrektywy 2006/112/WE stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej podatnika jest brane pod uwagę wyłącznie wtedy, gdy charakteryzuje się ono wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, by umożliwić mu dokonanie dostawy towarów lub świadczenie usług, w których uczestniczy.

Przy wykładni pojęcia „stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej”, odwołując się do orzeczeń TSUE, należy wskazać, że o ww. miejscu można mówić jeżeli występuje odpowiednia struktura w zakresie zaplecza personalnego i technicznego, niezbędna do prowadzenia działalności gospodarczej oraz istnieje pewna minimalna skala działalności gospodarczej, która pozwala na uznanie, że działalność podatnika w tym miejscu nie jest prowadzona w sposób okresowy, jak również działalność z tego miejsca jest prowadzona w sposób samodzielny w stosunku do działalności siedziby przedsiębiorstwa. W tym zakresie aktualne jest orzecznictwo TSUE, m.in. wyrok C-168/84 Gunter Berkholz, C-231/94 Faaborg Gelting Linien A/S, C-190/95 ARO Lease BV, C-260/95 Commissioners of Customs and Excise v. DFDS A/S, C-390/96 Lease Plan Luxembourg SA, jak również C-605/12 Welmory Sp. z o.o.

Jednocześnie, przy określaniu stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce, konieczność odwołania się do wyroków TSUE, wielokrotnie podkreślały polskie sądy administracyjne. Przykładowo, NSA w wyroku z dnia 16 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 2004/13, odwołując się do wyroku TSUE C-260/95 stwierdził, że wszelkie zasoby wykorzystywane przez potencjalne stałe miejsce prowadzenia działalności, w tym również zasoby techniczne, nie muszą być własnością podatnika. W ocenie NSA, podatnik może więc „stworzyć” wymaganą strukturę, opierając się na wynajmie, dzierżawie i innych podobnych formach. Z kolei, WSA w Olsztynie w wyroku z dnia 30 września 2009 r., sygn. akt I SA/Ol 563/09 stwierdził, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na terytorium kraju infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany i ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Podobnie, tezy zawarte w wyrokach WSA sygn. akt III SA/Wa 3332/14 i III SA/Wa 3741/14 uwzględniające dorobek orzeczniczy TSUE, są pomocne dla analizy kwestii określenia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej.

Z uwagi na ww. definicję stałego miejsca prowadzenia działalności wynikającą z przedmiotowego rozporządzenia wykonawczego 282/2011, jak również utrwalone orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej oraz orzecznictwa polskich sądów administracyjnych w powyższym zakresie, wymienić można kilka przesłanek, których zaistnienie powoduje, że można mówić o „stałym miejscu prowadzenia działalności”. Jak wynika z samej nazwy „stały”, to trwale związany z danym miejscem, nieprzenośny, niezmienny. Powyższe wskazuje, że stałe miejsce prowadzenia działalności charakteryzować się musi pewnym określonym stopniem zaangażowania, które pozwala na uznanie, że działalność prowadzona jest w tym miejscu nie w sposób przemijający, czy też okresowy. Konieczna jest zatem pewna określona minimalna skala działalności, która stanowi zewnętrzną oznakę, że działalność w tym miejscu prowadzona jest stale. Zaangażowanie, o którym mowa powinno również przybrać konkretny wymiar osobowo-rzeczowy, pozwalający na świadczenie usług w sposób niezależny. Innymi słowy, dla uznania, że określone miejsce prowadzenia działalności ma charakter stały, konieczne jest istnienie w tym miejscu infrastruktury technicznej oraz personelu ludzkiego, który samodzielnie może świadczyć określone czynności. Taka osobowo-rzeczowa struktura w stałym miejscu prowadzenia działalności powinna występować w sposób stały, tzn. powtarzalny i nieprzemijający.

Pojęcie stałego miejsca prowadzenia działalności, w ocenie tut. Organu, nie sposób również rozpatrywać w oderwaniu od definicji działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z uwagi na wskazane w powołanym wyżej przepisie kryteria, stwierdzić należy, że podmiot posiada stałe miejsce prowadzenia działalności na terytorium kraju, jeżeli przy wykorzystaniu na jego terytorium infrastruktury oraz personelu, w sposób zorganizowany oraz ciągły, prowadzi działalność, w ramach której dokonuje czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług. Przyjąć zatem należy, że infrastruktura techniczna i zaangażowanie osobowe musi pozostawać w ścisłym związku z dokonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Zatem koniecznym jest dla uznania za stałe miejsce prowadzenia działalności aby to miejsce nie tylko wykorzystywało towary i usługi, lecz także samo mogło wykonywać czynności podlegające opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy. Przy czym, nie jest konieczne dla uznania działalności podmiotu za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, aby przy wykorzystaniu wystarczających środków sam podmiot świadczył usługi czy też dokonywał dostaw towarów. Ważne również aby stworzona struktura działalności podmiotu miała możliwość odbioru i korzystania z usług dostarczonych na własne potrzeby.

Jednocześnie do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne posiadanie własnego zaplecza personalnego i technicznego, podatnikowi musi jednak przysługiwać - na podstawie wymogu wystarczającej stałości miejsca działalności - porównywalna kontrola nad zapleczem personalnym i technicznym.

Na podstawie wymienionych przesłanek można uznać, że jeżeli dany podmiot posiada w danym państwie swój personel oraz strukturę (w tym infrastrukturę techniczną), cechującą się odpowiednią stałością, to posiada stałe miejsce prowadzenia działalności w tym państwie. Bez znaczenia pozostaje natomiast - co należy podkreślić - czy są to pracownicy zatrudnieni bezpośrednio przez ten podmiot, czy też „własna” infrastruktura. Orzecznictwo TSUE wskazuje bowiem, że także korzystanie z zasobów ludzkich i technicznych innego podmiotu może prowadzić do powstania stałego miejsca prowadzenia działalności w innym kraju.

Co istotne, do przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne, aby podatnik dysponował personelem, który jest u niego zatrudniony i zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Wystarczy, że podmiot korzysta zarówno z zaplecza personalnego jak i technicznego innych podmiotów, tak, że umożliwia mu odbiór i wykorzystywanie usług świadczonych do własnych potrzeb tego stałego miejsca prowadzenia działalności. Niezbędna jest jedynie struktura organizacyjna konieczna do prowadzenia danego rodzaju działalności, natomiast zasoby ludzkie niezbędne do jej wykonywania mogą być pozyskiwane z zasobów zewnętrznych. Również zasoby techniczne nie muszą należeć do podatnika (tzn. być jego własnością). Wystarczające jest bowiem ich wynajęcie czy też zapewnienie w inny sposób.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że spełnione są przesłanki do uznania opisanej w stanie faktycznym działalności Wnioskodawcy za stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej na terytorium Polski, które cechuje się wystarczającą stałością oraz odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego.

W przedmiotowej sprawie w stworzonej strukturze działalności Wnioskodawcy, kryterium stałości (rozumiane jako fakt, że podmiot posiadający takie miejsce ma zamiar prowadzenia działalności z tego miejsca w sposób permanentny) wynika z zaangażowania w zadania związane z dystrybucją wyrobów armatury łazienkowej w Polsce. Jak wynika z okoliczności rozpatrywanej sprawy głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy (spółki należącej do międzynarodowej grupy Y.) jest produkcja oraz dystrybucja wyrobów armatury łazienkowej. Dotychczas Spółka funkcjonowała na terytorium Polski jako przedstawicielstwo handlowe spółki C. (spółki należącej do grupy Y. z siedzibą w Wielkiej Brytanii). W związku z planową reorganizacją w ramach grupy Y. planowana jest zmiana modelu dystrybucji towarów. Spółka będzie bezpośrednio sprzedawać towary na terytorium Polski oraz innych europejskich krajów, wysyłając je z magazynu położonego na terytorium kraju. W głównej mierze towary dystrybuowane przez Spółkę na terytorium Polski są przez nią uprzednio nabywane z innych krajów (gównie Chiny). Odbiorcami towarów Spółki są odbiorcy hurtowi oraz detaliczni działający w branży sanitarnej. Z powyższego opisu sprawy wynika zatem, że działalność Wnioskodawcy w Polsce obejmuje czynności polegające na dystrybucji wyrobów armatury łazienkowej w sposób ciągły dla celów zarobkowych Wnioskodawcy.

Jednocześnie, Wnioskodawca przy wykonywaniu wskazanych czynności dysponuje w Polsce odpowiednią strukturą w zakresie zaplecza personalnego i technicznego świadczącą o posiadaniu przez Wnioskodawcę stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca w celu prowadzenia działalności dystrybucyjnej na terytorium Polski zamierza nabywać od C. usługi bieżącego wsparcia sprzedaży, na które będzie składać się między innymi przetwarzanie zamówień, utrzymywanie relacji z klientami, zapewnienie powierzchni magazynowej, zapewnienie transportu dystrybuowanych do klientów towarów (w tym załadunek, przeładunek, wyładunek), wsparcie w bieżącej obsłudze magazynowej, wsparcie działalności sprzedażowej (pakowanie towarów, przygotowywanie ich do wysyłki), dostarczanie usług zarządzania jakością (kontrola jakości, weryfikacja reklamacji), doradztwo dotyczące prowadzenia działalności oraz zarządzania w tym planowania łańcucha dostaw oraz wsparcie w zakresie usług finansowych, w tym przygotowywanie deklaracji VAT, informacji podsumowujących oraz JPK. Przedmiotowe usługi świadczone na rzecz Spółki realizowane są przez pracowników C. bądź podwykonawców C. w oparciu o ramową umowę zwartą pomiędzy Spółką a C. na czas nieokreślony. Wnioskodawca nabył od C. zapas materiałów oraz dokonuje dalszych nabyć towarów od podmiotu z Chin. Towar importowany jest przez Spółkę na terytorium kraju i transportowany jest do placówki C.. W przypadku pozyskania klienta na towar, Spółka przekazuje dyspozycję dla C. dotyczące ilości, rodzajów towarów oraz danych klienta. C. zgodnie z umową odpowiedzialny jest za przetworzenie zamówienia (załadunek, transport oraz rozładunek towarów do lokalizacji wskazanych przez klientów Spółki). Zauważyć przy tym należy, że spółka C. nie wykonuje podobnych usług na rzecz innych podmiotów gospodarczych. W świetle powyższych okoliczności sprawy uprawnione jest stanowisko, że Wnioskodawca decydując się na bezpośrednią sprzedaż towarów (wyrobów armatury łazienkowej) na terytorium Polski z wykorzystaniem zaplecza technicznego i personalnego spółki C., zleca temu podmiotowi czynności związane z dystrybucją przedmiotowych towarów. Na podstawie zawartej na czas nieokreślony umowy spółka C. będzie zapewniać kompleksowe wsparcie logistyczne sprzedaży Wnioskodawcy. Zatem Wnioskodawca będzie dysponować w Polsce miejscem, w którym będzie wykonywać niezbędne czynności do prowadzenia działalności w zakresie obsługi i sprzedaży wyrobów armatury łazienkowej. Dla przyjęcia stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w danym państwie nie jest konieczne aby podatnik dysponował zapleczem technicznym, które jest jego własnością. Zatem stwierdzić należy, że Wnioskodawca w sposób zorganizowany i ciągły prowadzi na terytorium Polski działalność, w ramach której wykonuje czynności opodatkowane podatkiem od towarów i usług. Jednocześnie z punku widzenia prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności polegającej na dystrybucji wyrobów armatury łazienkowej w Polsce Wnioskodawca posiada zasoby techniczne i personalne niezbędne do prowadzenia części działalności gospodarczej na terytorium kraju. Na podstawie powyższego opisu, należy stwierdzić, że cechy i skala posiadanego w kraju zaplecza umożliwiają Wnioskodawcy prowadzenie niezależnej działalności.

W analizowanym przypadku bez znaczenia pozostaje okoliczność, że wszelkie decyzje o charakterze zarządczym podejmowane są na terytorium Niemiec bowiem stałości miejsca prowadzenia działalności gospodarczej nie można utożsamiać z intensywnością i częstotliwością podejmowanych działań w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, jak również z decyzjami zarządczymi, które nie mają miejsca w kraju. Przy tym, należny wskazać, że to dla ustalenia miejsca siedziby prowadzenia działalności gospodarczej decydujące znaczenie ma określenie miejsca funkcji naczelnego zarządu przedsiębiorstw. Natomiast funkcje te nie decydują o stałym miejscu prowadzenia działalności gospodarczej.

W konsekwencji, biorąc pod uwagę powyższe, zostaną spełnione przez Wnioskodawcę kryteria posiadania minimalnego rozmiaru działalności charakteryzującej się określonym poziomem stałości, w której będzie miała miejsce obecność zasobów ludzkich i technicznych, koniecznych do prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Tym samym należy stwierdzić, że w przedstawionym przypadku wykorzystanie posiadanej w Polsce infrastruktury technicznej oraz personelu do wykonywania części prowadzonej działalności Wnioskodawcy w sposób zorganizowany oraz ciągły kwalifikuje planowaną aktywność Wnioskodawcy na terytorium kraju jako stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce.

Odnosząc się natomiast do wątpliwości Wnioskodawcy dotyczących miejsca opodatkowania usług bieżącego wsparcia sprzedaży wskazać należy, że kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy. Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

  1. ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:
    1. podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,
    2. osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;
  2. podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług.

Wskazany powyżej art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy, miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

Jak stanowi ust. 2 art. 28b ustawy w przypadku, gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Jednakże w odniesieniu do pewnych kategorii usług, przepisy dotyczące podatku od towarów i usług wprowadzają szczególne regulacje dotyczące miejsca świadczenia. Jedną z takich kategorii są usługi związane z nieruchomościami.

I tak, według art. 28e ustawy – miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1, z późn. zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”. Art. 13b, 31a i 31b rozporządzenia 282/2011 stosuje się od dnia 1 stycznia 2017 r. Niniejsze rozporządzenie wiąże w całości i jest bezpośrednio stosowane we wszystkich państwach członkowskich.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011 – usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

  1. gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;
  2. gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 lit. h rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 obejmuje w szczególności wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Natomiast zgodnie z art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia 282/2011 – ustęp 1 nie ma zastosowania do przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz obowiązujące przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że w analizowanym przypadku opisane we wniosku usługi bieżącego wsparcia sprzedaży nie stanowią usług związanych z nieruchomością, o których mowa w art. 28e ustawy. W konsekwencji do przedmiotowej usług art. 28e ustawy nie znajduje zastosowania.

Z cytowanego wyżej art. 28b ust. 1 i ust. 2 ustawy wynika, że co do zasady, usługa świadczona na rzecz podatnika podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tych usług jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego te usługi są świadczone.

W analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług bieżącego wsparcia sprzedaży będzie zgodnie z art. 28b ust. 2 ustawy terytorium Polski. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca posiada siedzibę działalności gospodarczej w Niemczech. Jednocześnie, jak ustalono powyżej, Wnioskodawca posiada stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej w Polsce, a do przedmiotowych usług bieżącego wsparcia sprzedaży nie znajduje zastosowania art. 28e ustawy. Ponadto do świadczonych przez C. na rzecz Wnioskodawcy usług nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług wynikające z art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy. Zatem w analizowanym przypadku miejscem świadczenia usług bieżącego wsparcia sprzedaży jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy tj. terytorium Polski na podstawie art. 28b ust. 2 ustawy. Tym samym przedmiotowe usługi będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazać należy, że niniejsza interpretacja indywidualna rozstrzyga jedynie w zakresie podatku od towarów i usług, zaś w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.