ITPB2/4511-11/15-7/18-S/BK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – wdowi grosz.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 484/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 30 marca 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 31 grudnia 2014 r. (data wpływu 7 stycznia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 stycznia 2015 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 31 marca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak ITPB2/4511-11/15/BK, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny stwierdził, że udział wynoszący 1/2 w lokalu mieszkalnym sprzedanym w 2014 r. Wnioskodawczyni nabyła w 1989 r., zatem zgodnie z ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 okres 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia upłynął z dniem 31 grudnia 1994 r. Tym samym przychód z odpłatnego zbycia przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pozostały udział, wynoszący 1/2 w ww. lokalu mieszkalnym Wnioskodawczyni nabyła natomiast w spadku w dniu śmierci małżonka tj. w 2010 r. Dopiero od tej daty stała się więc właścicielem tego udziału. Zatem sprzedaż mieszkania w części nabytej w 2010 r. w drodze spadku po zmarłym mężu dokonana w 2014 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 31 marca 2015 r., znak ITPB2/4511-11/15/BK wniosła pismem z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 24 kwietnia 2015 r.) wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, pismem z dnia 22 maja 2015 r. znak ITPB2/4511-1-35/15/BK stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 31 marca 2015 r., znak ITPB2/4511-11/15/BK złożyła skargę z dnia 22 czerwca 2015 r. (data wpływu 29 czerwca 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 484/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 31 marca 2015 r., znak ITPB2/4511-11/15/BK.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 484/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy, działający w imieniu Ministra Finansów, złożył skargę kasacyjną z dnia 16 grudnia 2015 r., znak ITPB2/4511-3-31/15/BK/160/15 do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Natomiast pismem z dnia 23 stycznia 2018 r., znak 0110-KWR4.4021.6.2018.1.MK uznając, że stanowisko prezentowane w zaskarżonym wyroku zgodne jest z poglądem i ukształtowaną linią orzecznictwa NSA, tutejszy organ cofnął złożoną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 26 lutego 2018 r., sygn. akt II FSK 146/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

W 1989 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła mieszkanie na prawach ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. W czasie trwania małżeństwa nie zawierali umów znoszących wspólność majątkową małżeńską.

W roku 2010 zmarł mąż Wnioskodawczyni. Jako jedyna spadkobierczyni Wnioskodawczyni stała się właścicielką przedmiotowego mieszkania. W lipcu 2014 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni sprzedała to mieszkanie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przedstawionym stanie faktycznym dochód uzyskany przez Wnioskodawczynię ze sprzedaży mieszkania podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a jeżeli tak, to w jakiej części i w jakiej wysokości?

Zdaniem Wnioskodawczyni dochód uzyskany ze sprzedaży mieszkania w okolicznościach podanych wyżej korzysta w całości ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest m.in.: odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części, udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w sytuacji jeżeli zbycie to nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło nabycie.

W opinii Wnioskodawczyni bezspornym jest, że zbycie mieszkania nie nastąpiło w ramach działalności gospodarczej, a więc jeden z warunków zwolnienia został spełniony. Drugi warunek to upływ czasu pomiędzy nabyciem, a sprzedażą. Data sprzedaży mieszkania też jest bezsporna, ponieważ określona jest w akcie notarialnym i jest to dzień 23 lipca 2014 r. Pozostaje więc do ustalenia data nabycia przedmiotowego mieszkania. Zgodnie także z aktem notarialnym mieszkanie Wnioskodawczyni nabyła wraz z mężem w 1989 r. na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej. Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności.

Zgodnie z Kodeksem rodzinnym i opiekuńczym (dział III Rozdział I) jest to współwłasność bezudziałowa, która różni się od współwłasności ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego ze współwłaścicieli. Jeżeli więc ze względu na ten szczególny ustrój majątkowy nie można ustalić jaki udział w przedmiotowym mieszkaniu nabył każdy ze współmałżonków, to konsekwencją tego jest fakt, że każdy z małżonków nabył to mieszkanie w całości w roku 1989.

W świetle powyższego nie można uznać, że z chwilą śmierci męża Wnioskodawczyni nabyła udział wynoszący 1/2 we własności tego mieszkania. W ocenie Wnioskodawczyni byłoby to powtórne nabycie czegoś co nabyła już wcześniej, a czynność taka jest prawnie niemożliwa.

Tak więc - Jej zdaniem - datą nabycia w całości przedmiotowego mieszkania jest rok 1989. Ponieważ pomiędzy końcem roku, w którym nabyła mieszkanie (1989), a datą jego sprzedaży (2014) upłynęło 5 lat, dochód uzyskany z jego sprzedaży podlega w całości zwolnieniu od podatku dochodowego na podstawie art. 10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prezentowane przez Nią stanowisko potwierdza według Wnioskodawczyni orzecznictwo sądów administracyjnych m.in.: wyrok z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10; wyrok z dnia 22 sierpnia 2013 r., sygn. akt. I SA/Ke 396/13; wyrok z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3464/12.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,
  • jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w ww. przepisie.

Zatem dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości i ww. praw majątkowych istotne jest ustalenie daty ich nabycia.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w 1989 r. Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła mieszkanie na prawach ustawowej majątkowej wspólności małżeńskiej. W czasie trwania małżeństwa nie zawierali umów znoszących wspólność majątkową małżeńską.

W roku 2010 zmarł mąż Wnioskodawczyni. Jako jedyna spadkobierczyni Wnioskodawczyni stała się właścicielką przedmiotowego mieszkania. W lipcu 2014 r. aktem notarialnym Wnioskodawczyni sprzedała to mieszkanie.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 484/15 stwierdził, że skarga zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona interpretacja indywidualna narusza przepisy prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.d.o.f. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy.

Sąd wskazał, że istota sporu sprowadza się do kwestii prawidłowości ustalenia momentu wyznaczającego początek biegu 5-cio letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust.1 pkt 8 lit. b) u.p.d.o.f.

Odnosząc się do tak zarysowanego sporu, Sąd wskazał na przepis prawa materialnego, który wyznacza zakres obowiązku podatkowego w kontekście źródła przychodu. I tak, stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.d.o.f. źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, z zastrzeżeniem ust. 2, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Z treści ww. przepisu wynika więc, że źródłem przychodów jest tylko takie odpłatne zbycie własności mieszkania, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Tym samym, jeśli do zbycia tego prawa dochodzi po upływie 5 lat od jego nabycia, należy przyjąć, że nie dochodzi do powstania źródła przychodu.

Sąd wskazał, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. współwłasność łączna. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Nadto współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (zob. E. Gniewek, Komentarz do art. 196 Kodeksu cywilnego, system informacji prawnej lex).

Skoro zatem wspólność ustawowa jest bezudziałowa, to tym samym, każdy z małżonków już w 1989 r. nabył 100% udziałów. W takim przypadku, od tej daty należy zatem liczyć 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) u.p.d.o.f.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie - jak wskazał - w tym zakresie podziela stanowisko prezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2011r. sygn. akt II FSK 1101/10 (dostępny na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). NSA stwierdził, że z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie. Nie można przyjąć zatem, że pięcioletni termin odnośnie 1/2 udziału, biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Postępowanie spadkowe ma bowiem charakter odrębny, gdyż w następstwie spadkobrania skarżąca nabyła prawo do udziału w nieruchomości po zmarłym mężu. Zgodnie z art. 21 ust. 1 Konstytucji RP chroni własność i prawo dziedziczenia. Artykuł 64 ust. 1 Konstytucji RP stanowi natomiast, że każdy ma prawo do własności, innych praw majątkowych oraz prawo dziedziczenia. W myśl tego ostatniego artykułu własność i inne prawa majątkowe oraz prawo dziedziczenia podlegają równej dla wszystkich ochronie prawnej, przy czym własność może być ograniczona tylko w drodze ustawy i tylko w takim zakresie, w jakim nie narusza to istoty prawa własności.

WSA podkreślił ponadto, że w ustawie podatkowej ustawodawca uznał, że źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, które zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W rozpoznawanej sprawie nabycie nieruchomości nastąpiło w 1989 r., a jej zbycie w 2014 r. Nie zmienia tego faktu okoliczność, że skarżąca nabyła 1/2 udziału w tym mieszkaniu w drodze spadkobrania w 2010 r. Zmiany w udziałach we współwłasności mają znaczenie w zakresie zarządu rzeczą. Nie zmieniają one natomiast okoliczności związanych z nabyciem samej rzeczy.

W związku z tym nie miały wpływu na to, że mieszkanie zostało nabyte w 1989 r.

Według art. 198 Kodeksu cywilnego każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli. Zgodnie z treścią art. 199 Kodeksu cywilnego do zbycia rzeczy oraz innych czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu wymagana jest zgoda wszystkich współwłaścicieli.

Zaprezentowana przez organ wykładnia momentu nabycia prawa do mieszkania i udziału w tym prawie przypadającego pozostającej we wspólności majątkowej Wnioskodawczyni, jak dodatkowo wskazał w ww. wyroku NSA – w ocenie Sądu - prowadzi w sposób nieuprawniony, do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie.

Powyższy pogląd Sądu poza jego potwierdzeniem w aktualnej linii orzeczniczej NSA znajduje również odzwierciedlenie w licznych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych (zob. np. wyroki: WSA we Wrocławiu z 26 stycznia 2012 r., sygn. akt I SA/Wr 1474/11; WSA w Gdańsku z 15 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1115/11; WSA w Krakowie z 7 listopada 2012 r., sygn. I SA/Kr 1378/12; WSA w Warszawie z 12 kwietnia 2013 r. i 20 czerwca 2013 r. odpowiednio o sygn. akt III SA/Wa 2999/12 i III SA/Wa 3464/12.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 29 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 484/15 dotyczące wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uznać należy, że okres pięciu lat uregulowany w ww. artykule liczyć należy od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lokalu mieszkalnego do majątku wspólnego małżonków, nie zaś od daty nabycia spadku po zmarłym mężu w związku z tym, z uwagi na upływ tego okresu, odpłatne zbycie lokalu mieszkalnego nie stanowi źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Zgodnie z powyższym stanowisko Wnioskodawczyni jest prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.