0113-KDIPT2-2.4011.519.2018.1.AKR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 17 października 2018 r. (data wpływu 22 października 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 października 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziału w lokalu mieszkalnym.

We wniosku złożonym przez :

  • Zainteresowanego będącego stroną postępowania
  • Zainteresowaną niebędącą stroną postępowania

przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 11 grudnia 2012 r. Wnioskodawca i Jego żona zawarli z Sp. z o.o. spółką komandytowo-akcyjną umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. W akcie notarialnym sprzedający oświadczył, że jest użytkownikiem wieczystym gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa oraz właścicielem budynków (budynków mieszkalnych, wielorodzinnych) posadowionych na tym gruncie, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą.

Zgodnie z treścią aktu notarialnego ww. Spółka sprzedała na rzecz Wnioskodawcy i Jego żony bez obciążeń − z nieruchomości opisanej w § 1 ust. 1 tego aktu − na odrębną własność samodzielny lokal mieszkalny położony na trzeciej kondygnacji wraz z udziałem związanym z własnością tego lokalu w nieruchomości wspólnej. W kolejnym punkcie aktu notarialnego Wnioskodawca oraz Jego żona oświadczyli, że wymieniony lokal kupują do majątku wspólnego.

Zgodnie z treścią aktu cena za lokal została w całości zapłacona przez kupującego przed zawarciem umowy sprzedaży. Dalej strony postanowiły, że wydanie przedmiotu umowy nastąpić ma w ciągu siedmiu dni liczonych od daty podpisania umowy sprzedaży i termin ten został zachowany.

Na podstawie tej umowy został złożony wniosek do Sądu Rejonowego o:

  • wykreślenie z księgi wieczystej roszczenia Wnioskodawcy i Jego żony,
  • wyodrębnienie z księgi wieczystej lokalu mieszkalnego stanowiącego przedmiot umowy sprzedaży,
  • założenie dla tego lokalu nowej księgi wieczystej.

Wniosek do Sądu Rejonowego Wydziału Wieczystoksięgowego został złożony w dniu 12 grudnia 2012 r. nie był obarczony żadnymi brakami i został przez Sąd rozpatrzony w ustawowym terminie. Ostatecznie założenie księgi wieczystej dla tego lokalu nastąpiło w dniu 28 marca 2013 r. W dniu 16 maja 2018 r. Wnioskodawca oraz Jego żona zbyli przedmiotową nieruchomość, a wydanie przedmiotu umowy nastąpiło w dniu 1 czerwca 2018 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż nieruchomości (lokalu mieszkalnego) w dniu 16 maja 2018 r. jest obciążona podatkiem dochodowym od osób fizycznych, czy też jest z niego zwolniona z uwagi na upływ pięciu lat od daty nabycia nieruchomości?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

−jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) − przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Według Wnioskodawcy, sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, ponieważ jej nabycie mało miejsce w 2012 r. - akt notarialny podpisany w dniu 11 grudnia 2012 r. jest ważny i legalny, a data złożenia wniosku o wyodrębnienie z księgi wieczystej lokalu mieszkalnego stanowiącego przedmiot umowy sprzedaży oraz o założenie dla tego lokalu nowej księgi wieczystej nastąpiło w dniu 12 grudnia 2012 r.

Zgodnie z treścią art. 7 ust. 2 ustawy o własności lokali umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego. Do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Zgodnie z treścią art. 29 ustawy o księgach wieczystych i hipotece „wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu − od chwili wszczęcia tego postępowania”.

Prawo odrębnej własności lokalu powstaje z chwilą dokonania wpisu w księdze wieczystej, przy czym wpis ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu.

Z chwilą zawarcia umowy sprzedaży odrębnej własności lokalu, którego cena została zapłacona przed zawarciem umowy sprzedaży, Wnioskodawca oraz Jego żona stali się właścicielami lokalu mieszkalnego, dla którego później w konsekwencji złożenia wniosku została założona księga wieczysta.

Moment nabycia lokalu jest kluczowy na gruncie regulacji zawartej w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Od daty nabycia lokalu ustawodawca nakazał bowiem liczenie pięcioletniego terminu do zbycia lokalu, którego to terminu upływ uwalnia podatnika od zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia lokalu.

W ocenie Wnioskodawcy, przychód ze sprzedaży tego lokalu w dniu 16 maja 2018 r., nie podlega obowiązkowi podatkowemu, gdyż zdarzenie to nastąpiło po upływie pięciu lat od końca roku podatkowego, w którym Wnioskodawca oraz Jego żona nabyli prawo do lokalu. Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2012 r., ponieważ zarówno podpisanie ważnego legalnego aktu notarialnego, jak i złożenie wniosku na podstawie, którego Sąd dokonał wpisu do księgi wieczystej miało miejsce w 2012 r. (w dniu 11 grudnia 2012 r. i w dniu 12 grudnia 2012 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509, późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości i praw majątkowych nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie, nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w dniu 11 grudnia 2012 r. Wnioskodawca i Jego żona zawarli ze Spółką umowę sprzedaży lokalu mieszkalnego. W akcie notarialnym sprzedający oświadczył, że jest użytkownikiem wieczystym gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa oraz właścicielem budynków (budynków mieszkalnych, wielorodzinnych) posadowionych na tym gruncie, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą. Zgodnie z treścią aktu notarialnego ww. Spółka sprzedała Wnioskodawcy i Jego żonie na odrębną własność samodzielny lokal mieszkalny wraz z udziałem związanym z własnością tego lokalu w nieruchomości wspólnej. Wnioskodawca oraz Jego żona ww. lokal mieszkalny kupili do majątku wspólnego. Cena za ten lokal została w całości zapłacona przez Wnioskodawcę i Jego żonę przed zawarciem umowy sprzedaży. W dniu 12 grudnia 2012 r. do Sądu Rejonowego został złożony wniosek o wyodrębnienie z księgi wieczystej ww. lokalu mieszkalnego i założenie dla tego lokalu nowej księgi wieczystej. Ostatecznie założenie księgi wieczystej dla tego lokalu nastąpiło w dniu 28 marca 2013 r. W dniu 16 maja 2018 r. Wnioskodawca oraz Jego żona zbyli przedmiotową nieruchomość.

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.) z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością (art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Zgodnie natomiast z art. 43 § 1 tejże ustawy, oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Powyższe przepisy ww. ustawy określają charakter prawny majątkowej wspólności ustawowej małżonków jako współwłasności łącznej, co znaczy, że udziały w tej wspólności nie są określone w okresie jej trwania. Inaczej mówiąc z bezudziałowego charakteru małżeńskiej wspólności ustawowej wynika bezudziałowy charakter współposiadania składników majątku wspólnego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie reguluje kwestii własności nieruchomości oraz prawa wieczystego użytkowania gruntu w związku z czym należy odnieść się do przepisów prawa cywilnego.

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

W myśl art. 47 § 1 ustawy Kodeks cywilny, część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Stosownie do art. 48 ustawy Kodeks cywilny, z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Z powyższego zatem w sposób jednoznaczny wynika, że grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w myśl której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności.

Jeżeli zatem na nieruchomości gruntowej znajduje się jako jej część składowa budynek nie stanowiący odrębnej nieruchomości w rozumieniu art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego, to własność nieruchomości obejmuje zarówno grunt, jak i znajdujący się na nim budynek, trwale z nim związany.

Zgodnie z art. 232 § 1 ustawy Kodeks cywilny, grunty stanowiące własność Skarbu Państwa a położone w granicach administracyjnych miast oraz grunty Skarbu Państwa położone poza tymi granicami, lecz włączone do planu zagospodarowania przestrzennego miasta i przekazane do realizacji zadań jego gospodarki, a także grunty stanowiące własność jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków, mogą być oddawane w użytkowanie wieczyste osobom fizycznym i osobom prawnym.

Z kolei jak stanowi art. 235 § 1 ustawy Kodeks cywilny, budynki i inne urządzenia wzniesione na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków przez wieczystego użytkownika stanowią jego własność. To samo dotyczy budynków i innych urządzeń, które wieczysty użytkownik nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Natomiast z art. 235 § 2 ustawy Kodeks cywilny wynika, że przysługująca wieczystemu użytkownikowi własność budynków i urządzeń na użytkowanym gruncie jest prawem związanym z użytkowaniem wieczystym.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba że umowa, o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Kodeks cywilny nadał prawu wieczystego użytkowania gruntu nadrzędny charakter w stosunku do prawa własności budynków znajdujących się na tym gruncie. Prawem głównym jest w tym przypadku prawo wieczystego użytkowania, a prawem związanym jest prawo własności budynków i urządzeń. Jednakże żadne z nich nie może stanowić samodzielnie przedmiotu obrotu prawnego.

Oznacza to, że prawo własności tych budynków dzieli los prawny użytkowania wieczystego gruntu. Zatem, zbycie tego prawa odnosi się też do budynków, natomiast sama własność budynków nie może być przeniesiona na inną osobę bez przeniesienia użytkowania wieczystego gruntu.

Kwestie związane z ustanowieniem odrębnej własności lokalu podlegają natomiast uregulowaniu w rozdziale drugim ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2018 r., poz. 716, z późn. zm.).

Zgodnie z art. 7 ust. 2 ww. ustawy, umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu powinna być dokonana w formie aktu notarialnego; do powstania tej własności niezbędny jest wpis do księgi wieczystej.

Zacytowany przepis ustawy o własności lokali wskazuje, że do powstania odrębnej własności lokalu niezbędny jest wpis do księgi wieczystej. Należy jednak mieć na uwadze, że ustawa o własności lokali nie zawiera uregulowań dotyczących określenia chwili, z którą powstaje skutek takiego wpisu. Koniecznym jest zatem odniesienie się w tym zakresie do treści ustawy o księgach wieczystych i hipotece.

Zgodnie z art. 29 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece (Dz. U. z 2018 r., poz. 1916), wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu, a w wypadku wszczęcia postępowania z urzędu – od chwili wszczęcia tego postępowania.

Powyższe oznacza, że prawo odrębnej własności lokalu powstaje z chwilą dokonania wpisu w księdze wieczystej. Jednakże podkreślenia wymaga, że wpis w księdze wieczystej ma moc wsteczną od chwili złożenia wniosku o dokonanie wpisu. Zatem, w sytuacji gdy Sąd dokonał wpisu do księgi wieczystej, odrębna własność istnieje od chwili złożenia wniosku. Zauważyć należy, że wskazany przepis zawiera ogólne uregulowanie obejmujące wszelkie skutki prawne związane z wpisem do księgi wieczystej, a jego treść nie daje podstaw do różnicowania wpisów o charakterze deklaratoryjnym i konstytutywnym. Ustawodawca posługuje się bowiem w tej regulacji generalnym pojęciem „wniosku o dokonanie wpisu” nie dokonując jego dalszego rozróżnienia w tym zakresie. Powyższe prowadzi do wniosku, że z wyjątkiem postępowań wszczętych z urzędu, każdy wniosek o dokonanie wpisu (a więc zarówno wniosek konstytutywny jak i wniosek deklaratoryjny) posiada moc wsteczną od chwili jego złożenia.

W odniesieniu do kwestii opodatkowania przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, wskazać należy, że w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w tym przepisie decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment nabycia przedmiotu odpłatnego zbycia.

Z treści wniosku wynika, że będący przedmiotem sprzedaży w dniu 16 maja 2018 r. lokal mieszkalny wraz z udziałem związanym z własnością tego lokalu w nieruchomości wspólnej, nabyty został przez Wnioskodawcę i Jego żonę w 2012 r.

W związku z powyższym, mając na uwadze regulacje zawarte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej odpłatne zbycie w 2018 r. udziału w lokalu mieszkalnym nabytym w 2012 r., nie stanowi dla Wnioskodawcy źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w wyżej powołanym przepisie. Tym samym nie powstanie u Wnioskodawcy z tego tytułu obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe, pomimo stwierdzenia, że sprzedaż nieruchomości jest zwolniona z podatku dochodowego od osób fizycznych, podczas gdy, jak wyżej wskazano, sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, co nie jest tożsame choć wywołuje ten sam skutek podatkowy w postaci braku obowiązku opodatkowania dochodu uzyskanego z tej sprzedaży.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2018 r., poz. 1302, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.